30 May 2003 Internal T.I. 2003-0000117 F - ALLOCATION AUTOMOBLE VERSÉE

Also released under document number 2003-00001170.

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53(2)(c)

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This translation was prepared by Tax Interpretations Inc. The CRA did not issue this document in the language in which it now appears, and is not responsible for any errors in its translation that might impact a reader’s understanding of it or the position(s) taken therein. See also the general Disclaimer below.

Principal Issues: [TaxInterpretations translation]

1. What is the tax treatment of an allowance paid by a partnership to a partner for the use of the partner’s automobile in the course of the partner’s duties?

2. What if the partnership reimbursed certain expenses incurred by the partners?

Position:

1. It is a distribution to the partner.

2. The tax treatment of the reimbursement will vary depending on whether it is for partnership expenses or for the partner's personal expenses.

Reasons:

1. It is our view that the allowance received by a partner for the use of the partner’s automobile in the course of the partner’s duties is a distribution that reduces the ACB of the partner's interest in the partnership pursuant to subparagraph 53(2)(c)(v) of the Act. This amount is not deductible in computing the partnership's income. However, the partner may be able to deduct expenses related to the use of the automobile in the course of the partner’s duties in computing income.

2. If the reimbursement to the partner is for a partnership expense that was incurred for the purpose of earning income from the partnership, the reimbursement will be deductible by the partnership and there will be no impact on the partner. If the reimbursement is instead related to a personal expense of the partner or if it is anticipated that the partner will personally incur certain expenses, such as automobile expenses, then the reimbursement will not be deductible by the partnership and the payment to the partner will be treated as a distribution and an adjustment to the ACB will be required under subparagraph 53(2)(c)(v) of the Act. The partner may be able to deduct expenses incurred for the purpose of earning income.

		                                       May 30, 2003

Rimouski Tax Services Office        	         Headquarters
Audit division          	                     N. Deslandes, CGA
                                                   (613) 957-8961
Attention: Mr. Jean-Luc Proulx

		                                       2003-000011

Request for Technical Interpretation: Partners' Allowances

This is in response to your fax of January 27, 2003, requesting our opinion on the above subject. We apologize for the delay in responding to this request.

You asked us to clarify the tax treatment of allowances or reimbursements paid by a partnership to its partners in the scenarios that you have sent us and that we have reproduced below.

OUR COMMENTS

Before discussing the various scenarios you have submitted to us, we would like to provide some clarification regarding the use of the terms "allowance" and "reimbursement" in a partnership context. Making this distinction is important because the tax treatment of a payment made by a partnership to its partners may differ depending on whether it is an allowance or a reimbursement.

Reimbursement versus allowance:

Interpretation Bulletin IT-522R, Vehicle, Travel and Sales Expenses of Employees, provides some clarification as to the meaning of the terms "allowance" and "reimbursement". While these comments are made in the context of an employer-employee relationship, we believe that they can be transposed to a partnership and its partners.

Paragraph 40 of this Bulletin indicates that an allowance means any periodic or other payment that an employee receives from an employer, in addition to salary or wages, without having to account for its use. The allowance may be computed according to different criteria, for example, according to distance travelled or the period of time elapsed. Generally, an allowance paid by a partnership to a partner does not qualify as an expense of the partnership but rather represents a way of distributing the profits or capital of the partnership to its partners. From the perspective of the partner receiving such an allowance, it constitutes a distribution that reduces the adjusted cost base (ACB) of the partner's interest in the partnership pursuant to subparagraph 53(2)(c)(v) of the Income Tax Act (the "Act").

Regarding "reimbursement", paragraph 50 of the above Bulletin refers to a payment by an employer to an employee to repay the employee for amounts spent by the employee on the employer's business.

In the partnership context, if the reimbursement to the partner is for a partnership expense that was incurred for the purpose of earning income from the partnership, the reimbursement will be deductible by the partnership and there will be no impact on the partner. If the reimbursement is instead related to a personal expense of the partner or if it is anticipated that the partner will personally incur certain expenses, such as automobile expenses, then the reimbursement will not be deductible by the partnership. For the partner, this payment will be treated as a distribution and an adjustment to the ACB will be required pursuant to subparagraph 53(2)(c)(v) of the Act.

Analysis of the scenarios submitted:

Scenario # 1:

The partnership pays the partners allowances for the use of their automobiles pursuant to a partnership agreement. The partnership agreement stipulates that the partner must use the partner’s personal automobile in the course of the partner’s duties on behalf of the partnership and must pay all expenses related to its use. The partnership will pay the partner a reasonable allowance for the use of the automobile based on the number of kilometres driven by the partner for business purposes.

Tax treatment:

An allowance received by a partner for the use of the partner’s automobile in the course of the partner’s business is a distribution that reduces the ACB of the partner's interest in the partnership pursuant to subparagraph 53(2)(c)(v). That amount is not deductible in computing the partnership's income.

Where a partnership agreement exists between the parties that requires the partner to pay certain expenses personally, it will be possible for the partner to deduct those expenses provided they were incurred for the purpose of earning income from the partnership. In general, the presence of such a contract provides a degree of assurance that such expenses were incurred for the purpose of earning income from the partnership.

Scenario #2:

This is the same scenario as the previous one except that there is no written contract. The partners assert that there is a verbal agreement between them that the partnership will pay a reasonable allowance based on the number of kilometres driven when a partner is required to use a personal automobile for business purposes on behalf of the partnership.

Tax Treatment:

The answer to this scenario is similar to the answer given under Scenario #1. Where a partnership pays a partner a reasonable automobile allowance based on the number of kilometres driven, this payment is an allocation of profits or capital of the partnership and a distribution to the partner that will result in an adjustment to the ACB of the partner's interest. In the absence of a written contract, it will still be possible for the partner to deduct certain expenses. However, the facts will be required to demonstrate that the expenses were incurred for the purpose of earning income from the partnership.

Scenario #3:

The automobile allowances paid by the partnership to the partners exceed the rates prescribed in subsection 7306(1) of the Income Tax Regulations. You have therefore considered the application of paragraph 18(1)(r) of the Act. However, you are unsure whether the application of that paragraph should be at the level of computing the partnership's income or at the level of computing the income for each partner in proportion to the allowances they each received.

Tax treatment:

An allowance paid to a partner for the use of an automobile is a distribution to the partner, even if the allowance exceeds the prescribed rate. Since it is not a deductible expense to the partnership, paragraph 18(1)(r) does not apply.

On the other hand, paragraph 18(1)(r) may be applicable where an automobile allowance in excess of the prescribed rate is paid by the partnership to an employee. In such a case, the application of paragraph 18(1)(r) will be at the partnership level since a partnership is deemed to be a separate person for the purposes of computing its income or loss under paragraph 96(1)(a). Once the income or loss is computed at the partnership level, paragraphs 96(1)(f) and (g) provide for the allocation of the income or loss to the individual members. Consequently, it is at the partnership level that the restrictions in computing business income, such as paragraph 18(1)(r), apply.

Scenario #4:

Where other payments are made to a partner, such as interest payments on a loan, management fees or bonuses, should such payments be considered a distribution or income to the partner?

Tax treatment:

Management fees or bonuses paid to a partner are not deductible expenses to the partnership. Such payments are considered as distributions to the partners. The partners will therefore be required to make an adjustment to the ACB of their interest pursuant to subparagraph 53(2)(c)(v).

Regarding interest paid to a partner, those payments will generally receive the same tax treatment as management fees or bonuses. However, there may be special circumstances where such a payment would be considered an expense of the partnership, meaning that the interest would relate to a debt to the partner and not a contribution of capital. Such a determination (debt versus capital contribution) would require a review of the contracts and facts surrounding such a situation.

For your information, unless exempted, a copy of this memorandum will be severed using the Access to Information Act criteria and placed in the Canada Customs and Revenue Agency's library. A severed copy will also be distributed to the commercial tax publishers for inclusion in their databases. The severing process will remove all material that is not subject to disclosure, including information that could disclose the identity of the taxpayer. Should your client request a copy of this memorandum, the CRA library version can be provided. Alternatively, the client may request a severed copy using the Privacy Act criteria, which does not remove client identity. Requests for this latter version should be made by you to Ms. Jackie Page at (819) 994-2898. A copy that has been severed in accordance with the Privacy Act will be sent to you for delivery to the client.

We hope you find these comments helpful. Should you require any additional information regarding this matter, please do not hesitate to contact us.

Best regards,

Ghislaine Landry, CGA
Manager
Individual, Corporate and Partnership Section
Business and Partnership Division
Income Tax Rulings Directorate

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All rights reserved. Permission is granted to electronically copy and to print in hard copy for internal use only. No part of this information may be reproduced, modified, transmitted or redistributed in any form or by any means, electronic, mechanical, photocopying, recording or otherwise, or stored in a retrieval system for any purpose other than noted above (including sales), without prior written permission of Canada Revenue Agency, Ottawa, Ontario K1A 0L5

Tous droits réservés. Il est permis de copier sous forme électronique ou d'imprimer pour un usage interne seulement. Toutefois, il est interdit de reproduire, de modifier, de transmettre ou de redistributer de l'information, sous quelque forme ou par quelque moyen que ce soit, de facon électronique, méchanique, photocopies ou autre, ou par stockage dans des systèmes d'extraction ou pour tout usage autre que ceux susmentionnés (incluant pour fin commerciale), sans l'autorisation écrite préalable de l'Agence du revenu du Canada, Ottawa, Ontario K1A 0L5.

Text of Severed Letter

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

NOS COMMENTAIRES

Remboursement versus allocation :

Analyse des scénarios soumis :

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CCRA.

Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ADRC.

Principale Question:

1. Quel est le traitement fiscal d'une allocation versée par une société de personnes à un associé pour l'utilisation de son automobile dans le cadre de ses fonctions ?

2. Qu'en serait-il si la société de personnes remboursait certaines dépenses que les associés ont encourues ?

Position Adoptée:

1. Il s'agit d'un prélèvement pour l'associé.

2. Le traitement fiscal du remboursement variera selon qu'il vise des dépenses de la société de personnes ou des dépenses personnelles de l'associé.

Raisons POUR POSITION ADOPTÉE:

1. Nous sommes d'avis que l'allocation reçue par un associé pour l'utilisation de son automobile dans le cadre de ses fonctions est un prélèvement qui réduit le PBR de sa participation dans la société de personnes en vertu du sous-alinéa 53(2)c)(v) de la Loi. Cette somme n'est pas déductible dans le calcul du revenu de la société de personnes. Toutefois, l'associé pourrait être en mesure de déduire les dépenses liées à l'utilisation de son automobile dans le cadre de ses fonctions dans le calcul de son revenu.

2. Si le remboursement à l'associé vise une dépense de la société de personnes qui a été engagée dans le but de tirer un revenu de la société de personnes, ce remboursement sera déductible par la société de personnes et il n'y aura aucun impact pour l'associé. Si le remboursement est plutôt lié à une dépense personnelle de l'associé ou s'il est prévu que l'associé doit encourir personnellement certaines dépenses, comme par exemple ses dépenses d'automobile, le remboursement ne sera alors pas déductible par la société de personnes et le paiement fait à l'associé sera traité comme un prélèvement et un ajustement au PBR sera requis en vertu du sous-alinéa 53(2)c)(v) de la Loi. L'associé pourrait être en mesure de déduire les dépenses engagées dans le but de gagner un revenu.

		                                       Le 30 mai 2003

Bureau des services fiscaux de Rimouski	         Administration centrale
Division de la vérification	                     N. Deslandes, CGA
                                                   (613) 957-8961
À l'attention de M. Jean-Luc Proulx

		                                       2003-000011

Demande d'interprétation technique: Allocations versées à des associés

La présente est en réponse à votre fac-similé du 27 janvier 2003 par lequel vous désirez connaître notre opinion concernant le sujet mentionné en titre. Nous nous excusons du délai requis pour répondre à cette demande.

Vous nous demandez des précisions sur le traitement fiscal à accorder à des allocations ou remboursements versés par une société de personnes à ses associés dans le cadre des scénarios que vous nous avez fait parvenir et que nous avons reproduit plus bas.

NOS COMMENTAIRES

Avant de discuter des différents scénarios que vous nous avez soumis, nous aimerions apporter certaines clarifications concernant l'utilisation des termes " allocation " et " remboursement " dans un contexte de société de personnes. Établir une telle distinction est important puisque le traitement fiscal d'un paiement fait par une société de personnes à ses associés pourrait être différent selon qu'il s'agit d'une allocation ou d'un remboursement.

Remboursement versus allocation :

Le Bulletin d'interprétation IT-522R, Frais afférents à un véhicule à moteur, frais de déplacement et frais de vendeurs engagés ou effectués par les employés prévoit certaines précisions concernant le sens à attribuer aux termes " allocation " et " remboursement ". Bien que ces commentaires sont énoncés dans un contexte de relation employeur-employé, nous croyons qu'ils peuvent être transposés dans un contexte de sociétés de personnes et ses associés.

Le paragraphe 40 de ce bulletin nous indique qu'une allocation signifie tout paiement périodique ou autre que l'employé reçoit de son employeur en plus de son traitement ou salaire, sans avoir à en justifier l'emploi. L'allocation peut être calculée en fonction de différents critères, comme par exemple, selon une distance parcourue ou une période de temps écoulée. De manière générale, une allocation versée par une société de personnes à un associé ne qualifie pas à titre de dépense pour la société de personnes mais représente plutôt une façon de répartir les bénéfices ou le capital de la société de personnes en faveur de ses associés. Du point de vue de l'associé qui reçoit une telle allocation, elle constitue un prélèvement qui réduit le prix de base rajusté (ci-après le " PBR ") de sa participation dans la société de personnes en vertu du sous-alinéa 53(2)c)(v) de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la " Loi ").

En ce qui a trait au terme " remboursement ", le paragraphe 50 du bulletin précité mentionne qu'il s'agit d'un paiement fait par un employeur à son employé en vue de lui rembourser les sommes qu'il a déboursées dans l'exercice des fonctions de son emploi et qui se rapportent aux activités de l'entreprise de son employeur.

Dans le contexte d'une société de personnes, si le remboursement à l'associé vise une dépense de la société de personnes qui a été engagée dans le but de tirer un revenu de la société de personnes, ce remboursement sera déductible par la société de personnes et il n'y aura aucun impact pour l'associé. Si le remboursement est plutôt lié à une dépense personnelle de l'associé ou s'il est prévu que l'associé doit encourir personnellement certaines dépenses, comme par exemple ses dépenses d'automobile, le remboursement ne sera alors pas déductible par la société de personnes. Pour l'associé, ce paiement sera traité comme un prélèvement et un ajustement au PBR sera requis en vertu du sous-alinéa 53(2)c)(v) de la Loi.

Analyse des scénarios soumis :

Scénario # 1 :

La société de personnes verse aux associés des allocations pour l'usage de leur automobile en vertu d'un contrat de société de personnes. Ce contrat stipule que l'associé devra utiliser son automobile personnelle dans le cadre de ses fonctions pour le compte de la société de personnes en plus de défrayer tous les frais relatifs à son utilisation. La société lui versera une allocation raisonnable pour l'utilisation de son automobile calculée en fonction du nombre de kilomètres parcourus par l'associé à des fins affaires.

Traitement fiscal:

Une allocation reçue par un associé pour l'utilisation de son automobile dans le cadre de ses fonctions est un prélèvement qui réduit le PBR de sa participation dans la société de personnes en vertu du sous-alinéa 53(2)c)(v) de la Loi. Cette somme n'est pas déductible dans le calcul du revenu de la société de personnes.

Lorsqu'un contrat de société de personnes existe entre les parties et stipule que l'associé doit payer personnellement certaines dépenses, il sera possible pour l'associé de déduire ces dépenses à la condition qu'elles aient été engagées dans le but de tirer un revenu de la société de personnes. En général, la présence d'un tel contrat apporte un degré d'assurance nous permettantde conclure que de telles dépenses sont engagées dans le but de tirer un revenu de la société de personnes.

Scénario #2 :

Il s'agit du même scénario que le précédent sauf qu'il n'existe pas de contrat écrit. Les associés affirment qu'il y a une entente verbale entre eux attestant que la société de personnes versera une allocation raisonnable calculée en fonction du nombre de kilomètres parcourus lorsqu'un associé doit utiliser son automobile personnelle à des fins affaires pour le compte de la société de personnes.

Traitement fiscal :

La réponse à ce scénario est similaire à la réponse donnée dans le cadre du scénario #1. Lorsqu'une société de personnes verse à un associé une allocation automobile raisonnable calculée en fonction du nombre de kilomètres parcourus, ce paiement est une répartition des benefices ou du capital pour la société de personnes et un prélèvement pour l'associé qui donnera lieu à un ajustement au PBR de sa participation. En l'absence d'un contrat écrit, il sera toujours possible pour l'associé de déduire certaines dépenses. Les faits devront toutefois démontrer que lesdites dépenses ont été engagées dans le but de tirer un revenu de la société de personnes.

Scénario #3 :

Les allocations automobiles versées par la société de personnes aux associés sont supérieures aux taux prescrits au paragraphe 7306(1) du Règlement de l'impôt sur le revenu. Vous considérez donc l'application de l'alinéa 18(1)r) de la Loi. Cependant, vous êtes incertain à savoir si l'application de cet alinéa devrait se faire au niveau du calcul du revenu de la société de personnes ou encore au niveau du calcul du revenu pour chaque associé en proportion des allocations qu'ils ont chacun reçues.

Traitement fiscal :

Une allocation versée à un associé pour l'usage d'une automobile est un prélèvement pour l'associé et ce, même si ladite allocation excède le taux prescrit. Comme il ne s'agit pas d'une dépense déductible par la société de personnes, il n'y a pas lieu d'appliquer l'alinéa 18(1)r) de la Loi.

Par contre, l'application de l'alinéa 18(1)r) de la Loi pourrait être possible dans les cas où une allocation pour usage d'une automobile excédant le taux prescrit est versée par la société de personnes à un employé. Dans un tel cas, l'application de l'alinéa 18(1)r) de la Loi se fera au niveau de la société de personnes puisqu'une société de personnes est réputée être une personne distincte pour les fins du calcul de son revenu ou de sa perte selon l'alinéa 96(1)a) de la Loi. Une fois le revenu ou la perte calculé au niveau de la société de personnes, les alinéas 96(1)f) et g) dela Loi prévoient la répartition du revenu ou de la perte entre les différents associés. Par conséquent, c'est au niveau de la société de personnes que les restrictions quant au calcul du revenu d'entreprise, telles que l'alinéa 18(1)r) de la Loi, seront applicables.

Scénario #4 :

Lorsque d'autres paiements sont faits à un associé, comme par exemple, le paiement d'intérêts à l'égard d'un prêt, le versement de frais de gestion ou de boni, est-ce que ce genre de paiement devrait être considéré comme étant un prélèvement ou un revenu pour l'associé ?

Traitement fiscal :

Les frais de gestion ou les bonis versés à un associé ne sont pas des dépenses déductibles pour la société de personnes. Pour les associés, ces paiements sont considérés comme étant des prélèvements. Ils devront donc faire un ajustement au PBR de leur participation en vertu du sous-alinéa 53(2)c)(v) de la Loi.

En ce qui a trait aux intérêts payés à un associé, ces paiements auront généralement le même traitement fiscal que celui des frais de gestion ou des bonis. Cependant, il pourrait y avoir des circonstances particulières où un tel paiement serait considéré comme une dépense de la société de personnes, ce qui signifie que les intérêts seraient liés à une dette en faveur de l'associé et non à un apport de capital. Une telle détermination (dette versus apport de capital) nécessiterait un examen des contrats et des faits entourant une telle situation.

Pour votre information, une copie de cette lettre sera épurée selon les critères contenus dans la Loi sur l'accès à l'information et sera disponible dans la Bibliothèque de l'ADRC. De plus, une copie de la version épurée sera distribuée aux éditeurs fiscaux commerciaux pour insertion dans leurs banques de données. Le processus d'épuration permet d'enlever toute information qui n'a pas à être dévoilée y compris toute information qui permettrait l'identification du contribuable. Si votre client demande une copie de cette lettre, vous pouvez lui remettre une copie épurée de la lettre telle qu'elle se trouve dans la Bibliothèque de l'ADRC. Le client peut aussi demander une copie de la lettre épurée en vertu des critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels sur laquelle apparaît le nom du contribuable. Toute demande à cet effet devrait être faite auprès de Madame Jackie Page au (819) 994-2898. La copie épurée selon les critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels vous sera alors envoyée pour que vous puissiez la remettre à votre client.

Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles. Si vous désirez des informations additionnelles concernant la présente, n'hésitez pas à communiquer avec nous. Veuillez agréer l'expression de nos sentiments les meilleurs.

Ghislaine Landry, CGA
Gestionnaire
Section des particuliers, des entreprises
et des sociétés de personnes
Division des entreprises et
des sociétés de personnes
Direction des décisions en impôt
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Summaries

Summary Under

Tax Topics - Income Tax Act - Section 53 - Subsection 53(2) - Paragraph 53(2)(c) - Subparagraph 53(2)(c)(v)

allowance, or reimbursement for non-partnership expense, is treated as a distribution reducing the partner’s ACB

What is the tax treatment of an allowance paid by a partnership to a partner for the use of the partner’s automobile in the course of the partner’s duties; and what if the partnership reimbursed certain expenses incurred by the partners? The Directorate stated:

Generally, an allowance paid by a partnership to a partner does not qualify as an expense of the partnership but rather represents a way of distributing the profits or capital of the partnership to its partners. From the perspective of the partner receiving such an allowance, it constitutes a distribution that reduces the adjusted cost base (ACB) of the partner's interest in the partnership pursuant to subparagraph 53(2)(c)(v) … .

[I]f the reimbursement to the partner is for a partnership expense that was incurred for the purpose of earning income from the partnership, the reimbursement will be deductible by the partnership and there will be no impact on the partner. If the reimbursement is instead related to a personal expense of the partner or if it is anticipated that the partner will personally incur certain expenses, such as automobile expenses, then the reimbursement will not be deductible by the partnership. For the partner, this payment will be treated as a distribution and an adjustment to the ACB will be required pursuant to subparagraph 53(2)(c)(v) … .

Summary Under

Tax Topics - Income Tax Act - Section 96 - Subsection 96(1) - Paragraph 96(1)(a)

fees, and usually "loan" interest, paid to a partner will be treated as draws rather than deductible expenses

Where payments such as interest payments on a loan, management fees or bonuses are paid by a partnership to a partner, should they be considered a distribution (reducing the ACB of the partner’s interest) or as income to the partner? The Directorate responded:

Management fees or bonuses paid to a partner are not deductible expenses to the partnership. Such payments are considered as distributions to the partners. The partners will therefore be required to make an adjustment to the ACB of their interest pursuant to subparagraph 53(2)(c)(v).

… [I]nterest paid to a partner … will generally receive the same tax treatment as management fees or bonuses. However, there may be special circumstances where such a payment would be considered an expense of the partnership, meaning that the interest would relate to a debt to the partner and not a contribution of capital. Such a determination (debt versus capital contribution) would require a review of the contracts and facts surrounding such a situation.

Summary Under

Tax Topics - Income Tax Act - Section 20 - Subsection 20(1) - Paragraph 20(1)(c) - Subparagraph 20(1)(c)(i)

a loan by a partner to the partnership may be treated as a loan rather than a contribution of capital in special circumstances

Will interest payments on a loan paid by a partnership to a partner be considered a distribution (reducing the ACB of the partner’s interest) or as income to the partner? After indicating that they generally would be treated as the former, the Directorate stated:

[T]here may be special circumstances where such a payment would be considered an expense of the partnership, meaning that the interest would relate to a debt to the partner and not a contribution of capital. Such a determination (debt versus capital contribution) would require a review of the contracts and facts surrounding such a situation.

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NOS COMMENTAIRES

Remboursement versus allocation :

Analyse des scénarios soumis :

Scénario # 1 :

Traitement fiscal:

Scénario #2 :

Traitement fiscal :

Scénario #3 :

Traitement fiscal :

Scénario #4 :

Traitement fiscal :