Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principales Questions: (1) L'alinéa 110.6(7)b) s'applique-t-il pour refuser la déduction pour gain en capital prise par un contribuable?
(2) L'Agence du revenu du Canada peut-elle émettre une nouvelle cotisation à un contribuable à l'égard d'une année prescrite qui aurait comme conséquence d'augmenter l'impôt payable pour cette année-là? Le contribuable pourrait-il réclamer la déduction pour gain en capital pour le gain réalisé en 2006?
Position Adoptée: (1) Oui.
(2) Non. Le ministre peut seulement émettre une nouvelle cotisation à l'égard d'une année prescrite si les exigences du paragraphe 152(4.2) sont respectées. Le contribuable ne pourrait pas réclamer un montant au titre de la déduction pour gain en capital en 2006, étant donné que le montant maximal a été réclamé en 2007.
Raisons: Loi de l'impôt sur le revenu.
Le 24 octobre 2012
Bureau des services fiscaux de XXXXXXXXXX
Services à la clientele
À l'attention de XXXXXXXXXX |
Administration centrale
T1 Division des entreprises
et du revenu d'emploi
2012-045671 |
Déduction pour gains en capital refusée alinéa 110.6(7)b)
Nous vous écrivons en réponse à votre courriel du 23 juillet 2012, concernant le sujet mentionné en rubrique.
Veuillez prendre note que, sauf indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (« Loi »).
Plus particulièrement, vous décrivez une situation où, dans le cadre d'une réorganisation, un particulier (« Monsieur A ») a effectué un gel successoral en convertissant des actions de catégorie « AA » du capital-actions d'une société (« Opco ») en actions de catégorie « F » d'Opco. Le paragraphe 51(2) a été appliqué pour déterminer à la fois le produit de disposition des actions de catégorie « AA » ainsi que le prix de base rajusté des actions de catégorie « F ». Puisque le paragraphe 51(2) a été appliqué en l'espèce, nous présumons que le gel successoral de Monsieur A s'est fait en utilisant les dispositions du paragraphe 51(1).
L'application du paragraphe 51(2) à la transaction décrite ci-dessus a eu comme conséquence d'engendrer un gain en capital supplémentaire lors de la vente des actions de catégorie « F » par Monsieur A. Ce dernier désire réclamer la déduction pour gains en capital aux termes de l'article 110.6.
Un deuxième particulier (« Monsieur B ») a réclamé le montant maximal au titre de la déduction pour gain en capital en 2007. Cependant, suivant une conversion effectuée aux termes du paragraphe 51(1), ce contribuable a vendu les actions ainsi reçues en 2006. Le contribuable désire que l'Agence du revenu du Canada (« ARC ») émette une nouvelle cotisation pour l'année 2007 afin de retirer la déduction pour gain en capital réclamée cette année-là et voudrait réclamer la déduction en 2006 au lieu. L'année 2007 est actuellement prescrite.
À la lumière de la situation décrite ci-dessus, vous posez les deux questions suivantes :
(1) Serait-il possible de refuser la déduction pour gain en capital réclamée par Monsieur A en s'appuyant sur l'alinéa 110.6(7)b)?
(2) En ce qui a trait à Monsieur B, l'ARC est-elle dans l'obligation d'accepter la demande d'émettre une nouvelle cotisation relativement à l'année 2007? L'ARC peut-elle permettre à Monsieur B de réclamer la déduction pour gain en capital en 2006?
(1) Lorsque l'alinéa 110.6(7)b) est applicable dans une situation donnée, un particulier ne peut se prévaloir de la déduction pour gains en capital aux termes de l'article 110.6.
Pour que cette disposition s'applique, l'ARC doit établir que la disposition des actions de catégorie « F » du capital-actions de Opco en présumant que Monsieur A en a effectivement disposé faisait partie de la série d'opérations ou d'événements dans le cadre de laquelle Opco a acquis les actions de catégorie « AA » de son capital-actions pour une contrepartie inférieure à sa juste valeur marchande.
De plus, l'alinéa 110.6(7)b) ne s'appliquera que s'il est établi qu'Opco a acquis les actions de catégorie « AA » de son capital-actions pour une contrepartie « bien inférieure » à la JVM de ces actions au moment de l'acquisition.
Série d'opérations ou d'événements
L'établissement des opérations constituant une série nécessite l'examen de tous les faits et circonstances pertinents à la lumière de la common law, du paragraphe 248(10) et de la jurisprudence, notamment l'arrêt de la Cour suprême du Canada dans l'affaire Copthorne Holdings (note de bas de page 1) (« Copthorne »).
La common law anglaise définit une série d'opérations ou d'événements de telle sorte que « chaque opération dans la série est déterminée d'avance pour produire un résultat final (note de bas de page 2).
Par ailleurs, le paragraphe 248(10) se lit comme suit :
Pour l'application de la présente loi, la mention d'une série d'opérations ou d'événements vaut mention des opérations et événements liés terminés en vue de réaliser la série.
Selon la Cour suprême du Canada dans Copthorne, pour déterminer si une opération fait partie d'une série d'opérations ou d'événements, il est nécessaire de déterminer si l'opération liée est effectuée en raison de la série d'opérations ou d'événements. Bien que le critère de l'opération liée effectuée « en raison de » de la série ou « relativement à » celle-ci n'exige pas de lien étroit, il requiert tout de même plus qu'une simple possibilité ou qu'un lien d'un degré d'éloignement extrême.
Dans l'arrêt Canada Trustco (note de bas de page 3), la Cour suprême du Canada a établi que le paragraphe 248(10) avait une portée tant prospective que rétrospective, c'est-à-dire qu'une opération liée pouvait précéder ou suivre une série d'opérations ou d'événements :
Le paragraphe 248(10) élargit le sens de l'expression « série d'opérations » de manière à inclure les « opérations et événements liés terminés en vue de réaliser la série ». La Cour d'appel fédérale a conclu, au paragraphe 36 de l'arrêt OSFC, que c'est le cas lorsque les parties à l'opération « étaient au courant de la série [. . .], de façon qu'on puisse dire qu'elles en avaient tenu compte lorsqu'elles ont décidé de terminer l'opération ». Nous tenons à ajouter que les mots « en vue de réaliser » sont employés non pas dans le sens d'une connaissance véritable, mais dans le sens plus général de « en raison de » ou « relativement à » la série. Ces mots peuvent s'appliquer à des événements survenus soit avant soit après l'opération d'évitement de base visée par le par. 245(3).
Ainsi, le libellé du par. 248(10) permet le rattachement prospectif ou rétrospectif d'une opération liée à une série au sens de la common law. Une telle interprétation semble être compatible avec l'objectif du législateur.
La question de savoir si la disposition des actions de catégorie « F » fait partie d'une série d'opérations ou d'événements dans le cadre de laquelle Opco a acquis les actions de catégorie « AA » de son capital-actions en est une de fait. Toutefois, nous espérons que les commentaires précités vous seront utiles dans le cadre de votre analyse.
(2) En ce qui a trait à votre deuxième question, en vertu du paragraphe 152(4.2), le ministre du revenu national (« Ministre ») peut dans certaines situations et sur demande d'un contribuable, établir une nouvelle cotisation après la fin de la période normale de nouvelle cotisation applicable au contribuable pour une année d'imposition donnée, et ce, pour les 10 années civiles antérieures. Ce pouvoir du Ministre est discrétionnaire et la norme de contrôle applicable est la décision raisonnable. Nous vous invitons à consulter la circulaire d'information IC07-1, Dispositions d'allègement pour les contribuables, pour de plus amples renseignements.
Dans l'arrêt Lanno c. ADRC (note de bas de page 4), la Cour d'appel fédérale traitait du paragraphe 152(4.2) et a indiqué qu'une décision prise en vertu du paragraphe 152(4.2) devait respecter la norme de la décision raisonnable. La Cour suprême du Canada a expliqué en quoi consistait cette norme dans le cadre de la décision dans l'affaire Dunsmuir c. Nouveau-Brunswick et al. (note de bas de page 5):
[
] Le caractère raisonnable tient principalement à la justification de la décision, à la transparence et à l'intelligibilité du processus décisionnel, ainsi qu'à l'appartenance de la décision aux issues possibles acceptables pouvant se justifier au regard des faits et du droit.
Par ailleurs, rien dans la Loi ne permet au Ministre d'établir une cotisation pour une année d'imposition après l'expiration de la période normale de nouvelle cotisation applicable au contribuable pour cette année, si le résultat de la cotisation est d'augmenter l'impôt payable par le contribuable pour l'année.
Ainsi, il ne serait pas possible pour le Ministre d'émettre une cotisation pour l'année d'imposition 2007 afin d'annuler la déduction pour gains en capital précédemment demandée par Monsieur B. Et puisque ce dernier a réclamé le montant maximum au titre de la déduction pour gain en capital en 2007, il ne pourrait pas réclamer un montant au titre de cette déduction pour l'année 2006, même si cette dernière année était rouverte en vertu du paragraphe 152(4).
Nous espérons que ces renseignements vous seront utiles.
François Bordeleau, Avocat
Gestionnaire
Section I du revenu d'emploi et d'entreprise
Direction des décisions en impôt
NOTES DE BAS DE PAGE
En raison des exigences de nos systèmes, les notes de bas de page contenues dans le document original sont reproduites ci-dessous :
1 2012 DTC 5006 (C.S.C.)
2 OSFC Holdings Ltd. c. Canada, 2001 CAF 260, [2002] 2 C.F. 288, par. 24)
3 La Reine c. Canada Trustco Mortgage Company, [2005] 2 R.C.S. 601
4 [2006] 5 CTC 76
5 2008 CSC 9
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© Sa Majesté la Reine du Chef du Canada, 2012
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