Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principal Issues: 1. Est-ce que le paragraphe 75(2) est susceptible de trouver application à l'égard du bénéficiaire d'une fiducie en faveur de soi-même du fait que celui-ci procède à un prêt sans intérêt en faveur de la fiducie ?
2. Dans le cas où le paragraphe 75(2) trouverait application à l'égard d'une fiducie en faveur de soi-même, serait-il possible d'effectuer un choix en vertu du paragraphe 104(13.1) afin d'imposer les revenus au sein de la fiducie ?
3. Dans le cas où le paragraphe 75(2) serait inapplicable à l'égard d'une fiducie en faveur de soi-même, serait-il possible d'effectuer un choix en vertu du paragraphe 104(13.1) afin d'imposer les revenus au sein de la fiducie ?
4. Est-ce que le paragraphe 56(4.1) est susceptible de trouver application à l'égard du bénéficiaire d'une fiducie en faveur de soi-même du fait que celui-ci procède à un prêt sans intérêt en faveur de la fiducie ?
Position: 1. Généralement non.
2. Non.
3. Généralement oui, sous réserve des termes de l'acte de fiducie.
4. Non.
Reasons: 1. Cause Howson.
2., 3., 4. Texte de la LIR.
XXXXXXXXXX 2008-030040
Yannick Roulier
Le 25 mars 2009
Monsieur:
Objet : Fiducie en faveur de soi-même - prêt sans intérêt
La présente est en réponse à votre lettre du 13 novembre 2008 dans laquelle vous nous demandez notre opinion relativement à l'application des paragraphes 56(4.1), 75(2) et 104(13.1) de la Loi de l'impôt sur le revenu dans la situation hypothétique suivante.
Notez que les renvois législatifs ci-après sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (L.R.C. 1985, ch. 1 (5e suppl.)) tel qu'amendée, en vigueur en date de la présente (" LIR ").
Situation hypothétique
- Une fiducie se qualifiant de " fiducie en faveur de soi-même " en vertu du paragraphe 248(1) (" Fiducie ") est établie en faveur de M. X.
- Aux termes de l'acte de fiducie, M. X n'est pas bénéficiaire du capital de Fiducie et les biens transférés par M. X en faveur de celle-ci, le cas échéant, ne peuvent lui revenir.
- Le fiduciaire de Fiducie est un membre de la famille de M. X.
- M. X ne peut être nommé fiduciaire de Fiducie. Il n'a de plus aucun pouvoir à l'égard de la nomination du fiduciaire de Fiducie, de la désignation de ses bénéficiaires non plus qu'à l'égard de la disposition des biens de celle-ci.
- M. X prête à Fiducie une somme d'argent sans intérêt ni modalité de remboursement ou de garantie.
- Les termes du prêt sont établis de façon indépendante des termes de l'acte de fiducie.
Questions
1. Est-ce que le paragraphe 75(2) est susceptible de trouver application à l'égard de M. X dans le cadre de la situation hypothétique du fait que celui-ci procède au prêt de la façon précédemment exposée ?
2. Dans le cas où le paragraphe 75(2) trouverait application à l'égard de M. X concernant certains biens détenus par Fiducie, serait-il possible d'effectuer un choix en vertu du paragraphe 104(13.1) afin d'imposer au sein de la fiducie les revenus produits par ces biens ?
3. Dans le cas où le paragraphe 75(2) serait inapplicable à l'égard des biens de Fiducie, serait-il possible d'effectuer un choix en vertu du paragraphe 104(13.1) afin d'imposer les revenus au sein de la fiducie ?
4. Est-ce que le paragraphe 56(4.1) est susceptible de trouver application à l'égard de M. X dans le cadre de la situation hypothétique du fait que celui-ci procède au prêt de la façon précédemment exposée ?
Tel qu'il est mentionné au paragraphe 22 de la Circulaire d'information 70-6R5 émise le 17 mai 2002, la Direction des décisions en impôt de l'Agence du revenu du Canada (" ARC ") a comme pratique de ne pas émettre d'opinion écrite concernant des transactions projetées autrement que par voie de décisions anticipées en matière d'impôt. Par ailleurs, lorsqu'il s'agit de déterminer si une transaction complétée a reçu le traitement fiscal adéquat, la décision revient aux bureaux des services fiscaux de l'ARC à la suite de l'examen de tous les faits et documents, ce qui est généralement effectué dans le cadre d'une mission de vérification. Nous sommes cependant disposés à fournir les commentaires généraux suivants, lesquels, nous l'espérons, sauront vous être utiles. Ces commentaires constituent des interprétations techniques qui ne lient pas l'ARC et pourraient, dans certaines circonstances, ne pas s'appliquer à votre situation particulière.
Question 1 - application de 75(2)
Le paragraphe 75(2) n'est généralement pas susceptible de trouver application à l'égard de M. X dans le cadre de la situation hypothétique du fait que celui-ci procède au prêt de la façon précédemment exposée. L'inapplication de cette disposition découle du fait que les termes du prêt sont établis de façon indépendante des termes de l'acte de fiducie, tel que confirmé par la Cour Canadienne de l'impôt dans la cause Howson c. La Reine, 2007 DTC 141. Dans ce contexte, il demeure a priori opportun de déterminer s'il s'agit juridiquement d'un prêt, plutôt que d'une contribution au capital de la fiducie, et si le prêt est indépendant des modalités de la fiducie.
Question 2 - application de 75(2) et choix de 104(13.1)
Il est impossible d'effectuer un choix en vertu du paragraphe 104(13.1) afin d'imposer au sein de Fiducie les revenus produits par certains biens de celle-ci dans le cas où le paragraphe 75(2) trouverait application à l'égard de ces revenus. En effet, le paragraphe 75(2) répute notamment tout revenu ou perte résultant des biens ou de biens y substitués détenus par une fiducie, être un revenu ou une perte, selon le cas, non pas de la fiducie mais de la personne assujettie à ce paragraphe. Dans ce contexte, les conditions d'application du paragraphe 104(13.1) ne peuvent être rencontrées. Il en est ainsi puisqu'aux fins de la LIR les revenus réattribués selon le paragraphe 75(2) ne constituent pas des revenus réalisés par Fiducie, payés ou payables en faveur de M. X. Nous référons à ce propos au paragraphe 10 du Bulletin d'interprétation IT-369R.
Question 3 - inapplication de 75(2) et choix de 104(13.1)
Dans le cas où le paragraphe 75(2) serait inapplicable à l'égard des biens de Fiducie, il serait généralement possible d'effectuer un choix en vertu du paragraphe 104(13.1) afin d'imposer les revenus réalisés au cours d'une année d'imposition au sein de Fiducie. Il en serait ainsi sous réserve du respect des termes de l'acte de fiducie. Nous distinguons deux circonstances d'exercice de ce choix dans le cadre de la situation hypothétique soumise.
En premier lieu, un choix en vertu du paragraphe 104(13.1) pourrait être effectué alors que les revenus de l'année seraient remis en faveur de M. X. Dans le cas où l'impôt de Fiducie attribuable à ces revenus serait payé par M. X, le paiement de cet impôt ne constituerait généralement pas un apport effectué en faveur de la fiducie. Le paiement de l'impôt de Fiducie par M. X pourrait être effectué de l'une de façon suivante :
- remboursement du fiduciaire par M. X,
- remise de chèques par M. X en faveur des autorités fiscales en paiement de l'impôt de Fiducie, ou
- paiement par le fiduciaire en faveur de M. X d'un montant représentant les revenus de l'année de Fiducie net des impôts payables.
Par ailleurs, la totalité des revenus réalisés par Fiducie au cours de l'année pourrait être remise en faveur de M. X. Dans ce cas, le paiement de l'impôt attribuable à ces revenus par Fiducie résulterait en un empiètement sur son capital qui pourrait ne pas être conforme aux termes de l'acte de fiducie.
En second lieu, un choix en vertu du paragraphe 104(13.1) pourrait être effectué alors que M. X aurait renoncé aux revenus payables en sa faveur par Fiducie pour l'année d'imposition. Dans cette situation, M. X serait considéré avoir effectué un apport de capital en faveur de Fiducie. Cet apport pourrait ultérieurement mener à l'application du paragraphe 75(2) à l'égard de M. X.
Il est opportun de rappeler que l'absence de droit de retour portant sur un bien, ou un bien substitué tel que défini au paragraphe 248(5), implique que celui-ci ne puisse revenir au contribuable, tant à titre de remise de capital que de paiement du revenu attribué. Une analyse de l'ensemble des faits et des documents pertinents est requise afin d'établir si le paragraphe 75(2) est susceptible de trouver application à l'égard d'une situation particulière.
Question 4 - application de 56(4.1)
Nous sommes d'avis que le paragraphe 56(4.1) n'est pas susceptible de trouver application à l'égard de M. X dans le cadre de la situation hypothétique soumise du fait que celui-ci procède au prêt de la façon précédemment exposée, les conditions d'application du paragraphe 56(4.1) n'étant pas rencontrées. Notamment, le test d'intention prévu à l'alinéa 56(4.1)b) requiert qu'il soit raisonnable de considérer que l'un des principaux motifs pour lesquels le prêt ait été consenti soit de réduire ou d'éviter l'impôt du prêteur en faisant en sorte que soit inclus dans le revenu d'un autre particulier, sauf une fiducie, les revenus découlant du bien, ou d'un bien y substitué, que le prêt a servi à acquérir. Cette condition d'application ne peut être rencontrée dans la situation hypothétique soumise considérant que M. X doit avoir droit de recevoir sa vie durant tous les revenus de Fiducie.
Nous espérons que les commentaires précités vous seront utiles. Nous vous prions d'agréer, Monsieur, l'expression de nos meilleures salutations.
Alain Godin
pour le directeur
Division des opérations internationales et des fiducies
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique législative
et des affaires réglementaires
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