6 November 2008 Internal T.I. 2008-0292561I7 F - DAPE multiple

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125(7); 256(2.1)

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This translation was prepared by Tax Interpretations Inc. The CRA did not issue this document in the language in which it now appears, and is not responsible for any errors in its translation that might impact a reader’s understanding of it or the position(s) taken therein. See also the general Disclaimer below.

Our Comments

Access to Information

Principal Issues: [TaxInterpretations translation] Five individuals have each set up their own management corporation. An operating corporation pays them an annual management fee. Can each of the management corporations claim the small business deduction?

Position: Probably not.

Reasons: Question of fact.

November 6, 2008

XXXXXXXXXX Tax Services Office

Attention: XXXXXXXXXX

Headquarters
Income Tax Rulings Directorate

Nancy Turgeon, CGA

2008-02925

Multiplication of small business deduction

This is further to your email of September 2, 2008 in which you requested our opinion regarding a situation involving the multiplication of the small business deduction ("SBD").

More specifically, you set out the following facts:

Five individuals, A, B, C, D and E (the "Individuals") are engaged in projects for the construction of XXXXXXXXXX.
A, B, C and D are brothers, while E is unrelated to them.
Each Individual has established a management corporation for which he and his spouse are employees.
For each XXXXXXXXXX construction project, the Individuals create an operating corporation (the "Operator") for operations relating to the construction and sale of units in XXXXXXXXXX. When a project is completed, the corporation becomes inoperative. Each Individual holds only shares of the management corporation he has incorporated and does not hold any shares of the other management corporations or the Operator.
Each management corporation owns 20% of the voting shares of the Operator (being the only shares that were issued).
The Operator has no employees. The Operator leaves all construction activities to subcontractors.
The tasks of the Individuals include administration and supervision, contacts with banks and the sales of XXXXXXXXXX for the Operator.
For each XXXXXXXXXX construction project, once the profit is known to the Operator at the end of the year, a management fee is paid to the management corporations, equivalent to 20% of sales.

The management corporations treat this income as active business income and claim the maximum amount of the SBD on this income. In your view, the tests in subsection 256(1) do not apply.

Unless otherwise indicated, all legislative references herein are to the provisions of the Income Tax Act (the "Act").

Our Comments

In light of the above scenario, we believe that the Individuals are attempting to unduly multiply the SBD. Thus, we believe that the following arguments can be made against this scheme:

assert that each of the Individuals' management corporations carries on a personal services business within the meaning of subsection 125(7);
under subsection 256(2.1), assert that one of the main reasons for the existence of the separate management corporations is to reduce taxes payable under the Act.

Our first comment relates to the concept of personal services business as defined in subsection 125(7) and reiterated in Interpretation Bulletin IT-73R6 (the "Bulletin").

It would not be correct to consider that the characterization of management corporations is confined merely to the employee-employer relationship between the incorporated employee and the corporation to which the services are provided. A taxpayer's corporation may be considered a personal services business if the taxpayer is a specified shareholder of the corporation and the taxpayer would reasonably be regarded as an officer or employee of the corporation to which the services are provided, but for the existence of the corporation. However, a corporation that employs more than five full-time employees in its business throughout the year is not considered to be a personal services business.

In this case, the qualification of the management corporations as corporations each operating a personal services business is most probable. Each of the Individuals carries on the day-to-day management of the Operator as would an officer or employee. In addition, each management corporation does not employ more than five full-time employees. Finally, the Individuals are all specified shareholders of their management corporation since they all directly or indirectly hold at least 10% of the issued shares of those corporations.

We confirm that the question of whether an Individual can be considered an employee of the Operator but for the existence of his management corporation is a factual one. Normally, an employer-employee relationship must be assessed in the light of the following criteria:

the level of control exercised by the payer;
the ownership of tools and equipment;
the ability of the worker to enter into a subcontracting agreement or to hire assistants;
the financial risk assumed by the worker;
the worker's responsibility for investment and management;
the opportunity for the worker to make a profit;
any other relevant factors.

Based on the information we possess, and although we do not express a formal opinion in this respect, it is possible that each Individual may be considered an employee of the Operator in the absence of his management corporation. It is therefore plausible that the management corporations of the Individuals could be characterized as personal services businesses.

We also believe that the application of subsection 256(2.1) may be relevant. It deems corporations to be associated where one of the main reasons for their separate existence in a taxation year is to reduce taxes that would otherwise be payable under the Act.

Based on the facts provided, it seems most probable that the existence from the outset of the management corporations was for the multiplication of the SBD. According to the jurisprudence (Hughes Homes Inc. v. The Queen, 98 DTC 1082), taxpayers have the burden of demonstrating that the fundamental reasons for the existence of the corporations are not tax-related. In this case, for the following reasons, it seems unlikely that the corporate structure was put in place by the Individuals for reasons other than tax:

the fact that an operating corporation is created and used for each of the projects involving a real business risk;
the payment of management fees to the management corporations instead of the payment of dividends (if the Operator had paid dividends, the management corporations would have been specified investment business corporations);
the fact that 4 out of 5 of the individuals are related by blood.

Access to Information

For your information, unless exempted, a copy of this memorandum will be severed using the Access to Information Act criteria and placed in the Canada Revenue Agency's electronic library. A severed copy will also be distributed to the commercial tax publishers for inclusion in their databases. The severing process will remove all material that is not subject to disclosure, including information that could disclose the identity of the taxpayer. Should your client request a copy of this memorandum, the electronic library version can be provided. Alternatively, the client may request a severed copy using the Privacy Act criteria, which does not remove client identity. Requests for this latter version should be made by you to Ms. Jackie Page at (819) 994-2898. A copy will be sent to you for delivery to the client.

We hope that these comments are of assistance.

François Bordeleau, LL.B.

Manager
Business and Partnerships Section
Business and Partnerships Division
Income Tax Rulings Directorate.

All rights reserved. Permission is granted to electronically copy and to print in hard copy for internal use only. No part of this information may be reproduced, modified, transmitted or redistributed in any form or by any means, electronic, mechanical, photocopying, recording or otherwise, or stored in a retrieval system for any purpose other than noted above (including sales), without prior written permission of Canada Revenue Agency, Ottawa, Ontario K1A 0L5

Tous droits réservés. Il est permis de copier sous forme électronique ou d'imprimer pour un usage interne seulement. Toutefois, il est interdit de reproduire, de modifier, de transmettre ou de redistributer de l'information, sous quelque forme ou par quelque moyen que ce soit, de facon électronique, méchanique, photocopies ou autre, ou par stockage dans des systèmes d'extraction ou pour tout usage autre que ceux susmentionnés (incluant pour fin commerciale), sans l'autorisation écrite préalable de l'Agence du revenu du Canada, Ottawa, Ontario K1A 0L5.

Text of Severed Letter

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Nos commentaires

Accès à l'information

Principales Questions: Cinq particuliers ont chacun créé leur société de gestion. Une société opérante leur verse annuellement des frais de gestion. Est-ce que chacune des sociétés de gestion peut réclamer la déduction accordée aux petites entreprises?

Position Adoptée: Probablement pas.

Raisons: Question de faits.

Le 6 novembre 2008

Bureau des services fiscaux de XXXXXXXXXX

À l'attention de XXXXXXXXXX

Administration Centrale
Direction des décisions en impôt

Nancy Turgeon, CGA

2008-02925

Multiplication des déductions accordées aux petites enterprises

La présente fait suite à votre courriel du 2 septembre 2008 dans lequel vous demandez notre opinion relativement à une situation portant sur la multiplication de la déduction accordée aux petites entreprises (" DAPE ").

Plus particulièrement, vous exposez les faits suivants :

Cinq particuliers, A, B, C, D et E (le(s) " Particulier(s) ") sont impliqués dans des projets de construction de XXXXXXXXXX .
A, B, C et D sont des frères tandis que E leur est non lié.
Chaque Particulier a constitué une société de gestion pour laquelle il est un employé avec sa conjointe.
Pour chaque projet de construction de XXXXXXXXXX , les Particuliers créent une société opérante (l'" Opérante ") pour les opérations touchant la construction et la vente d'unités de XXXXXXXXXX . Lorsqu'un projet est terminé, la société devient inopérante.
Chaque Particulier détient uniquement des actions de la société de gestion qu'il a constituée et ne détient aucune action des autres sociétés de gestion ni de l'Opérante.
Chaque société de gestion possède 20% des actions votantes de l'Opérante (soit les seules actions émises).
L'Opérante n'a pas de salarié. Celle-ci confie l'ensemble des activités de constructions à des sous-traitants.
Les tâches des Particuliers incluent notamment l'administration et la supervision, les contacts avec les banques et les ventes de XXXXXXXXXX de l'Opérante.
Pour chaque projet de construction de XXXXXXXXXX , une fois le profit connu dans l'Opérante à la fin de l'année, des frais de gestion sont versés aux sociétés de gestion, équivalents à 20% des ventes.

Les sociétés de gestion traitent ce revenu comme étant un revenu provenant d'une entreprise exploitée activement et réclament, à l'égard de ce revenu, le montant maximum au titre de la DAPE. Vous êtes d'avis que les tests prévus au paragraphe 256(1) ne s'appliquent pas.

À moins d'indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (la " Loi ").

Nos commentaires

À la lumière du scénario ci-dessus, nous croyons que les Particuliers tentent de multiplier indûment la DAPE. Ainsi, nous croyons que les arguments suivants peuvent être invoqués à l'encontre de ce stratagème :

affirmer que chacune des sociétés de gestion des particuliers exploite une entreprise de prestation de services personnels au sens du paragraphe 125(7);
aux termes du paragraphe 256(2.1), affirmer que l'un des principaux motifs de l'existence des sociétés de gestion distinctes consiste à réduire les impôts payables en vertu de la Loi.

Notre premier commentaire a trait à la notion d'entreprise de prestation de services personnels telle que définie au paragraphe 125(7) et reprise dans le bulletin d'interprétation IT-73R6 (le " bulletin ").

Il serait faux de croire que la qualification des sociétés de gestion se limite à la simple relation employé-employeur entre l'employé constitué en société et la société à laquelle les services sont fournis. La société d'un contribuable peut être considérée une entreprise de prestation de services personnels si le contribuable est un actionnaire déterminé de la société et s'il est raisonnable de considérer ce contribuable comme un cadre ou un employé de la société à laquelle il fournit des services, si ce n'était de l'existence de la société. Toutefois, une société qui emploie dans son entreprise tout au long de l'année plus de cinq employés à temps plein échappe à la désignation d'entreprise de prestation de services personnels.

En l'espèce, la qualification des sociétés de gestion à titre de sociétés exploitant chacune une entreprise de prestation de services personnels est des plus probables. Chacun des Particuliers assure la gestion quotidienne de l'Opérante tel que le ferait un cadre ou un employé. De plus, chaque société de gestion n'emploie pas plus de cinq employés à temps plein. Enfin, les Particuliers sont tous des actionnaires déterminés de leur société de gestion puisqu'ils détiennent tous directement ou indirectement au moins 10% des actions émises de ces sociétés.

Nous confirmons que la question de savoir si un Particulier peut être considéré un employé de l'Opérante en l'absence de l'existence de sa société de gestion en est une de faits. Normalement, une relation employeur-employé doit être évaluée à la lumière des critères suivants :

le niveau de contrôle exercé par le payeur;
la propriété des outils et de l'équipement; la possibilité pour le travailleur de conclure un contrat de sous-traitance ou engager des assistants;
le risque financier assumé par le travailleur;
la responsabilité du travailleur relative à l'investissement et à la gestion;
la possibilité pour le travailleur de réaliser des profits;
tout autre facteur pertinent.

Compte tenu des informations que nous possédons, et bien que nous n'émettions pas d'opinion formelle à cet égard, il est possible que chaque Particulier puisse être considéré un employé de l'Opérante en l'absence de sa société de gestion. Il est donc plausible que les sociétés de gestion des Particuliers puissent être qualifiées d'entreprises de prestation de services personnels.

Nous croyons également que l'application du paragraphe 256(2.1) peut être pertinente. Ce dernier permet de présumer de l'association de sociétés lorsqu'un des principaux motifs de leur existence distincte au cours d'une année d'imposition consiste à réduire les impôts qui seraient payables par ailleurs en vertu de la Loi.

Selon les faits que vous nous avez fournis, il nous semble fort probable que l'existence première des sociétés de gestion ne soit là que pour la multiplication de la DAPE. Aux termes de la jurisprudence (Hughes Homes Inc. v. The Queen, 98 DTC 1082), les contribuables ont le fardeau de démontrer que les raisons fondamentales ayant motivé l'existence des sociétés ne sont pas d'ordre fiscal. En l'espèce, pour les raisons qui suivent, il nous apparaît peu probable que la structure corporative fut mise en place par les Particuliers pour des raisons autres que fiscales :

le fait qu'une opérante est créée et utilisée pour chacun des projets comportant un réel risque d'entreprise;
le versement de frais de gestion aux sociétés de gestion au lieu du versement de dividendes (si l'opérante avait versé des dividendes, les sociétés de gestion auraient été des sociétés de placement déterminées);
le fait que les 4/5 des particuliers soient liés par le sang.

Accès à l'information

À titre de renseignement, une copie de cette note de service sera dépersonnalisée selon les critères de la Loi sur l'accès à l'information et elle sera mise dans la bibliothèque électronique de l'Agence du revenu du Canada. De plus, une copie dépersonnalisée sera distribuée aux éditeurs fiscaux commerciaux pour qu'ils l'incluent dans leurs bases de données. Le processus de dépersonnalisation enlèvera tout ce qui ne doit pas être divulgué, y compris les renseignements qui peuvent révéler l'identité du contribuable. Si votre client demande une copie de cette note de service, il est possible de lui fournir la version de la bibliothèque électronique. Le client peut aussi demander une copie dépersonnalisée selon les critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels, qui n'enlève pas l'identité du client. Vous devriez adresser toute demande pour cette dernière version à Madame Jackie Page, au (819) 994-2898. Une copie à remettre au client vous sera envoyée.

Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles.

François Bordeleau, LL.B.

Gestionnaire
Section des entreprises et des sociétés de personnes
Division des entreprises et des sociétés de personnes
Direction des décisions en impôt

Summaries

Summary Under

Tax Topics - Income Tax Act - Section 125 - Subsection 125(7) - Personal Services Business

PSBs where 4 brothers and an executive provided all the management services to a jointly owned construction company through their respective managementcos

Four brothers and an unrelated individual, who were actively involved in a succession of construction projects, through their respective management corporations (of which they and their spouses were employees), each subscribed for 20% of the shares of the particular ‘Operator” (which had no employees) that was formed to carry out each such construction project. Towards the conclusion of the project, a management fee is paid to the management corporations, equivalent to 20% of sales.

In finding that it was “most likely” that each management corporation carried on a personal services business. CRA stated:

Each of the Individuals carries on the day-to-day management of the Operator as would an officer or employee … [and] the Individuals are all specified shareholders of their management corporation … .

CRA went on to cite the Wiebe tests as to whether an employer-employee relationship would have existed between the Individual and the Operator but for the management corporation.

Summary Under

Tax Topics - Income Tax Act - Section 256 - Subsection 256(2.1)

application of s. 256(2.1) to SBD multiplication where 4 brothers provided their management services to Opco through their respective managementcos

According … Hughes Homes … 98 DTC 1082 … taxpayers have the burden of demonstrating that the fundamental reasons for the existence of the corporations are not tax-related. … [I]t seems unlikely that the corporate structure was put in place by the Individuals for reasons other than tax:

… an operating corporation is created and used for each of the projects involving a real business risk;

the payment of management fees to the management corporations instead of the payment of dividends (if the Operator had paid dividends, the management corporations would have been specified investment business corporations);

… 4 out of 5 of the individuals are related by blood.

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