Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
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Principal Issues: cat 41 - lien de dépendance
Position: un contribuable n'est pas réputé être lié à lui-même pour les fins de la cat. 41
Reasons: Un contribuable est réputé être lié à lui-même seulement lorsque la Loi le prévoit expressément. Position réitérée par le ministère des Finances (conversation informelle)
Le 8 avril 1999
Bureau des services fiscaux de Québec Administration centrale
Dossiers importants Division des ressources, des sociétés
de personnes et des fiducies
À l'attention de Gilles Grégoire Johanne Desparois, M.Fisc.
7-990163
Catégorie 41 de l’annexe II du Règlement de l’impôt sur le revenu
La présente est en réponse à votre note de service du 14 janvier 1999 dans laquelle vous demandez notre opinion sur l’interprétation du sous-alinéa a.1)(iv) de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement de l’impôt sur le revenu (le « Règlement »). Plus précisément, vous nous demandez s’il est possible de considérer qu’un contribuable a un lien de dépendance avec lui-même pour les fins du sous-alinéa a.1)(iv) de la catégorie 41 du Règlement.
LES FAITS
1. XXXXXXXXXX.
2. XXXXXXXXXX.
3. Vous êtes d’avis que la condition énoncée au sous-alinéa a.1)(iv) de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement n’est pas rencontrée puisqu’avant d’acquérir l’usine de XXXXXXXXXX, le contribuable l’utilisait à titre de locataire.
VOTRE QUESTION
4. Vous nous demandez si vous pouvez invoquer que le contribuable a un lien de dépendance avec lui-même pour les fins du sous-alinéa a.1)(iv) de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement.
LA LOI
5. Le sous-alinéa a.1)(iv) de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement se lit, en partie, comme suit :
« (iv) avant leur acquisition par le contribuable, n’avaient pas été utilisés à quelque fin que ce soit par une personne ou une société de personnes ayant un lien de dépendance avec le contribuable; »
VOTRE POSITION
6. Essentiellement, vous êtes d’opinion que la condition énoncée au sous-alinéa a.1)(iv) de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement n’est pas rencontrée puisqu’à votre avis il existe un lien de dépendance de fait entre le locataire et l’acquéreur de l’usine étant donné qu’il s’agit de la même personne. Le contribuable a utilisé l’usine à titre de locataire et il continue de l’utiliser à titre de propriétaire. Vous mentionnez que « l’intention du contribuable est toujours liée à l’utilisation du même bien dans ses opérations et que le seul changement est celui de passer du locataire à propriétaire ». Vous êtes d’opinion que le contribuable devrait être réputé, en vertu de l’alinéa 251(1)b) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « Loi »), avoir un lien de dépendance avec lui-même pour les fins de l’utilisation de l’usine. Pour démontrer que le contribuable a un lien de dépendance avec lui-même vous citez les arrêts Estate of Karma May v. The Minister of National Revenue [88 DTC 1189] (« la cause Karma May ») et The Minister of National Revenue v. Estate of Thomas Rodman Merritt [69 DTC 5159] (« la cause Merritt »).
Vous ajoutez que pour les fins de la règle du demi-taux le contribuable est réputé, en vertu du paragraphe 1100(2.21) du Règlement, avoir un lien de dépendance avec lui-même au moment du transfert de son droit de tenure à bail. Or, pour les fins de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement, il n’y a aucune mention dans la Loi ou dans le Règlement à l’effet qu’un contribuable est réputé avoir un lien de dépendance avec lui-même et pourtant, il s’agit de la même situation.
De plus, vous ajoutez que pour les fins d’acquisition d’un bien, un contribuable n’a pas de lien de dépendance avec lui-même sauf si la Loi le prévoit expressément. Cependant, lorsqu’il s’agit d’utilisation plutôt que d’acquisition d’un bien, il n’y a aucune disposition dans la Loi qui permet de réputer qu’un contribuable a un lien de dépendance avec lui-même.
Finalement, si le contribuable ne peut pas avoir de lien de dépendance avec lui-même pour les fins du sous-alinéa a.1)(iv) de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement, vous suggérez que cet alinéa soit modifié afin de tenir compte de la situation sous étude.
Position DES REPRÉSENTANTS DU CONTRIBUABLE
7. Les représentants du contribuable expriment leur opinion, en partie, comme suit :
« Quant au lien de dépendance de fait que vous présumez en prétendant que XXXXXXXXXX 1 est lié (sic) à elle-même, nulle part dans la Loi de l’impôt une même personne n’est présumée avoir un lien de dépendance avec elle-même ou être liée à elle-même au sens de l’article 251, sauf au sens du sous-alinéa c) de l’alinéa (5) de ce même article ou il est mentionné que lorsqu’une personne est actionnaire de plusieurs sociétés, « cette personne est réputée à titre d’actionnaire d’une sociétés, être liée à elle-même à titre d’actionnaire de chacune des autres sociétés » et au Règlement 1100(2.21) ou (sic) on mentionne qu’un même contribuable est réputé avoir un lien de dépendance avec lui-même lorsqu’il est réputé par la Loi avoir disposé d’un bien et l’avoir acquis de nouveau. Si le législateur a cru nécessaire de prévoir ces présomptions de façon explicite, c’est dire que dans tous les autres cas (y compris dans le cadre de la notion d’utilisation), un contribuable, une personne ou une société n’est pas présumée être liée à elle-même, c’est-à-dire avoir un « lien de dépendance » avec elle-même.
(...)
De plus, dans les causes que vous citez (...) lorsque les jugements réfèrent à un « same mind » ils réfèrent à une tierce personne contrôlant l’agir des deux autres.
(...)
Dans le cas présent, nous sommes en présence d’une seule et même personne qui n’avait aucun lien de dépendance avec les utilisateurs antérieurs du bien, et en conséquence, la catégorie 41 alinéa a.1) s’applique bien à XXXXXXXXXX quant à l’acquisition de l’usine et XXXXXXXXXX , y compris le transfert de la tenure à bail selon 13(5.1).
(...)
Toutefois, en faisant référence aux règlements 1100(2.2) et 1100(2.21) et bien que vous soyez conscient des limites d’application que comportent ces deux (2) paragraphes du règlement, vous prétendez que dans l’application de la règle du demi-taux et l’inclusion de la tenure à bail dans la catégorie 41a.1) il puisse y avoir deux (2) traitements différents et non conséquents, d’une même transaction.
Or, c’est par l’effet conjugué de l’alinéa 13(5.1)b) qui indique que le coût en capital de la tenure à bail doit être ajouté au coût en capital du bien acquis et du sous-alinéa 1100(1)y)(ii) des Règlements de l’impôt sur le revenu que la règle du demi-taux prévue à 1100(2) ne trouve pas application et en conséquence, il n’y a pas de contradiction dans notre interprétation de la Loi. De plus, comme vous l’avez indiqué, le Règlement 1100(2.21) s’applique uniquement dans les limites des alinéas a) et b) dudit Règlement et ne fait aucune mention du sous-alinéa a.1)(iv) de la catégorie 41.
(...) on ne peut présumer que la XXXXXXXXXX est liée à elle-même de par ces dispositions. »
8. Considérant d’une part, que le législateur a introduit des dispositions spécifiques (notamment le paragraphe 1100(2.21) du Règlement ainsi que le paragraphe 256(1.5) et les alinéas 251(5)c) et 13(7)e.1) de la Loi) afin de prévoir qu’un contribuable est réputé être lié à lui-même pour certaines fins de la Loi et du Règlement et considérant d’autre part, la cause Electric Power Equipment Ltd. V. Minister of National Revenue (67 DTC 5322) où la cour de l’échiquier a précisé qu’une personne peut être liée à elle-même uniquement lorsque la Loi le prévoit expressément2, nous concluons que pour les fins de la Loi et du Règlement, une personne n’a pas de lien de dépendance avec elle-même sauf si la Loi ou le Règlement le prévoit expressément. Or, comme vous l’avez mentionné la Loi et le Règlement ne prévoient pas une telle disposition pour les fins de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement.
9. L’alinéa 251(1)b) de la Loi mentionne que pour l’application de la Loi « la question de savoir si des personnes non liées entre elles n’avaient aucun lien de dépendance à un moment donné est une question de fait ». Vous êtes d’avis qu’il existe un lien de dépendance de fait entre le locataire de l’usine et l’acquéreur de la dite usine puisqu’il s’agit de la même personne. Pour que le locataire et l’acquéreur de l’usine aient entre eux un lien de dépendance, il faut que le contribuable soit lié à lui-même puisqu’il s’agit de la même personne. Considérant que le législateur ne parle pas pour rien dire et qu’il a senti la nécessité de prévoir des dispositions spécifiques afin qu’un contribuable soit réputé être lié à lui-même pour certaines fins de la Loi, nous sommes d’avis que le lien de dépendance prévu à l’alinéa 251(1)b) de la Loi ne peut pas être invoqué afin de réputer qu’un contribuable a un lien de dépendance avec lui-même.
10. Vous avez cité la cause Karma May et la cause Merritt afin de démontrer que le locataire et l’acquéreur de l’usine ont un lien de dépendance de fait puisqu’il s’agit de la même personne. Dans la cause Karma May la cour canadienne de l’impôt devait essentiellement décider si une fiducie testamentaire et une société avaient entre elles un lien de dépendance au moment où la société a effectué le rachat des actions que détenait la fiducie dans son capital actions. Pour résoudre cette question, la cour a repris le ratio decidendi utilisé dans la cause Merritt et a cherché à déterminer si la prise de décisions de la fiducie et de la société reposait sur la même personne. Le juge Goetz, à la page 1192, s’est exprimé comme suit :
« The operation must be analysed in light of test formulated by Cattanach J. in the case of Merritt Estate (supra). Was the mind which directed the disposition of the shares the same mind which directed the acquisition of the shares? »
Nous sommes d’avis que le ratio decidendi utilisé dans ces causes ne nous permet pas de conclure qu’un contribuable peut avoir un lien de dépendance avec lui-même puisque dans ces deux causes la cour devait déterminer si deux contribuables avaient entre eux un lien de dépendance.
11. À votre avis, le fait que le contribuable soit réputé avoir un lien de dépendance avec lui-même pour les fins de la règle du demi-taux applicable lors du transfert de son droit de tenure à bail sur l’usine mais qu’il ne soit pas réputé être lié à lui-même pour les fins de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement semble donner un résultat fiscal inconsistant. Nous sommes d’opinion que le législateur a prévu au paragraphe 1100(2.21) du Règlement qu’un contribuable est réputé être lié à lui-même pour les fins de la règle du demi-taux dans des situations d’acquisition réputée puisque la règle du demi-taux a déjà été appliquée au bien réputé acquis à nouveau par le contribuable. Pour avoir droit à l’amortissement accéléré en vertu de l’alinéa a.1) de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement, le législateur a prévu au sous-alinéa (iv) de cette catégorie que le bien acquis par le contribuable ne doit pas avoir été utilisé à quelque fin que ce soit par une personne ou une société de personnes ayant un lien de dépendance avec le contribuable. Nous sommes d’avis que le législateur a prévu cette condition afin d’éviter que l’amortissement accéléré en vertu de cette catégorie soit demandé plus d’une fois à l’égard du même bien par des contribuables qui ont entre eux un lien de dépendance. Dans la présente situation, nous comprenons qu’avant le XXXXXXXXXX, l’amortissement accéléré relativement à l’usine et relativement au droit de tenure à bail sur cette usine n’a pas été demandé ni par le contribuable ni par des personnes ayant un lien de dépendance avec le contribuable. Par conséquent, nous sommes d’avis que le fait qu’il n’y ait aucune disposition dans la Loi ni dans le Règlement pour réputer que le contribuable soit lié à lui-même pour les fins de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement ne donne pas un résultat contraire à l’intention du législateur. D’ailleurs, des représentants du ministère des Finances ont réitéré verbalement notre conclusion. Pour cette raison, nous sommes d’avis qu’il n’est pas nécessaire de déposer aucune requête afin que le sous-alinéa a.1)(iv) de la catégorie 41 de l’annexe II du Règlement soit modifié.
Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles. Si vous désirez des informations additionnelles concernant le contenu du présent document, n'hésitez pas à communiquer avec nous.
Marc Vanasse, CA
Gestionnaire
Section des ressources, des sociétés
de personnes et des fiducies
Direction des décisions et de
l'interprétation de l'impôt
Direction générale de la politique et
de. la législation
XXXXXXXXXX
2 Dans cette cause, la cour de l’échiquier a mentionné à la page 5324 que « Being related to oneself can only occur where permitted by statute. »
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