7 October 2022 APFF Financial Strategies and Instruments Roundtable Q. 9, 2022-0940951C6 F - FRB créée par testament après 2015

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Principales Questions: a) Est-ce qu’un particulier décédé après 2015 peut réclamer le crédit d’impôt pour dons pour le don à un donataire reconnu d'une participation au capital dans une fiducie résiduaire de bienfaisance (FRB) créée par testament? b) Est-ce que la participation au capital de la FRB a été acquise par la SAITP au moment et par suite du décès du particulier? c) À quel moment la SAITP effectue-t-elle le don? / a) Whether an individual who died after 2015 may claim the tax credit for gifts with respect to the gift to a qualified donee of a capital interest in a charitable remainder trust (CRT) created by will? b) Whether the capital interest in the CRT was acquired by the GRE on and as a consequence of the death of the individual? c) When does the GRE make the gift?

Position Adoptée: a) et b) Non. c) Lorsque la FRB est créée et que la participation au capital de la FRB a été dévolue au donataire reconnu, ce qui implique que toutes les conditions énumérées au numéro 2 du IT-226R soient satisfaites. / a) and b) No. c) When the CRT is created and the capital interest in the CRT has vested in the qualified donee, which means that all the conditions in paragraph 2 of IT-226R have to be met.

Raisons: a) et b) L'objet du don est la participation au capital dans la FRB et la participation n’a pas été acquise par la SAITP au moment du décès du particulier et par suite de ce décès tel qu’exigé à l’alinéa 118.1(5.1)b). La participation n’est pas non plus un bien substitué à un tel bien. c) Numéros 2 et 4 du IT-226R. / a) and b) The subject of the gift is the equitable interest in the CRB and has not been acquired by the GRE on and as a consequence of the death of the deceased taxpayer as required under paragraph 118.1(5.1)(b). Nor is the interest a property substituted for such property. c)

TABLE RONDE SUR LA FISCALITÉ DES STRATÉGIES FINANCIÈRES ET DES INSTRUMENTS FINANCIERS DU 7 OCTOBRE 2022

APFF – CONGRÈS 2022

9. Fiducie résiduaire de bienfaisance créée par testament et décès après 2015

Les interprétations techniques 2017-0734261E5 (footnote 1) et 2016-0625841E5 (footnote 2) , traitent du don, à un donataire reconnu, d’une participation au capital dans une fiducie résiduaire de bienfaisance (« FRB ») créée par testament. L’Agence du revenu du Canada (« ARC ») mentionne qu’elle est d’avis que l’objet du don, la participation au capital d’une fiducie, ne peut pas avoir été acquis par la succession assujettie à l’imposition à taux progressifs (« SAITP ») au moment du décès du particulier ou par suite de ce décès et que conséquemment, le paragraphe 118.1(5.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu (footnote 3) ne s’applique pas.

Selon notre compréhension, la conséquence de ces interprétations est que le particulier décédé qui a prévu une FRB dans son testament ne peut plus réclamer un crédit d’impôt pour dons dans ses déclarations de revenus et de prestations T1 de l’année du décès et de l’année précédant le décès à l’égard d’un don d’une participation au capital dans une FRB à un donataire reconnu. Seule la SAITP pourra réclamer un tel crédit pour l’année d’imposition au cours de laquelle le don est effectué ou au cours des cinq années d’imposition subséquentes.

Questions à l’ARC

a) L’ARC pourrait-elle confirmer que notre compréhension de ces interprétations techniques est exacte et que le particulier décédé dont le testament prévoit un don d’une participation dans une FRB n’est plus admissible au crédit d’impôt pour dons auquel il pouvait avoir droit avant 2016 pour diminuer sa facture fiscale résultant de la disposition réputée de ses biens au décès?

b) L’ARC peut-elle expliquer sa conclusion que la participation au capital de la FRB ne peut pas avoir été acquise par la succession, alors que dans les faits, les actifs qui seront dans la FRB transitent nécessairement par la SAITP et que ce n’est qu’une fois le certificat de décharge obtenu que le liquidateur pourra transmettre les biens qui feront partie du capital de la FRB?

c) À quel moment la SAITP est-elle considérée comme ayant effectué le don? Est-ce au moment de la création de la FRB ou au moment où le capital de la FRB est effectivement remis au donataire reconnu?

Réponse de l’ARC à la question 9 a)

Pour déterminer s’il est admissible au crédit d’impôt pour dons en vertu du paragraphe 118.1(3) L.I.R. pour une année d’imposition, un particulier doit notamment établir son « total des dons » (footnote 4) pour l’année d’imposition donnée, lequel inclut, entre autres, son « total des dons de bienfaisance » (footnote 5) pour l’année.

Selon les paragraphes 118.1(4.1) et 118.1(5) L.I.R., pour les décès après 2015, lorsqu’un don est effectué en vertu du testament d’un particulier décédé, le don est réputé être fait par sa succession et non par un autre contribuable au moment où le bien qui fait l’objet du don est transféré au donataire reconnu (footnote 6) et non à un autre moment.

La définition de « total des dons de bienfaisance » au paragraphe 118.1(1) L.I.R. (« Définition ») énonce à quelles conditions le montant admissible d’un don peut être inclus dans le total des dons de bienfaisance d’un particulier autre qu’une fiducie pour une année d’imposition donnée. Selon la division 118.1(1)c)(i)(C) L.I.R., lorsqu’il s’agit d’un don fait par la succession d’un particulier, le don ne peut être inclus dans le total des dons de bienfaisance du particulier que si le paragraphe 118.1(5.1) L.I.R. s’applique au don.

Le paragraphe 118.1(5.1) L.I.R. s’applique à un don fait par la SAITP d’un particulier dont le décès survient après 2015, sous réserve que le don soit effectué à l’intérieur d’un délai d’au plus 60 mois suivant le décès, notamment si l’objet du don est un bien donné qui a été acquis par la succession au moment du décès du particulier et par suite de ce décès ou un bien qui a été substitué à ce bien donné.

Dans le cas du don d’une participation au capital dans une FRB, l’objet du don est la participation et non les biens qui sont transférés à la FRB par la SAITP. La position de l’ARC est que cette participation au capital dans la FRB ne peut avoir été acquise par la SAITP au moment du décès du particulier ou par suite de ce décès ni être un bien substitué à un bien ainsi acquis par la SAITP. Par conséquent, le paragraphe 118.1(5.1) L.I.R. ne s’applique pas à un tel don.

Il en découle que l’exigence énoncée à la division 118.1(1)c)(i)(C) L.I.R. de la Définition n’est pas satisfaite dans le cas du don d’une participation au capital dans une FRB créée par testament. Ainsi, il n’est pas possible d’ajouter le montant d’un tel don dans le calcul du total des dons de bienfaisance du particulier décédé, ni pour l’année d’imposition du décès, ni pour l’année d’imposition précédente.

Par ailleurs, le don d’une participation au capital dans une FRB créée par testament à un donataire reconnu peut être admissible au crédit d’impôt pour dons pour la succession du particulier décédé, laquelle est réputée avoir effectué le don en vertu des paragraphes 118.1(4.1) et 118.1(5) L.I.R. En effet, tel qu’il est mentionné dans les interprétations techniques 2016-0625841E5 et 2017-0734261E5, le montant admissible d’un tel don pourrait être inclus dans le calcul du total des dons de bienfaisance de la SAITP pour l’année d’imposition au cours de laquelle le don est effectué ou au cours des cinq années d’imposition subséquentes et ce, en vertu de la division 118.1(1)c)(ii)(A) L.I.R.

Cette conclusion, qui découle des modifications apportées par la Loi no 2 sur le plan d’action économique de 2014 (footnote 7) diffère de celle qui prévalait en vertu des règles antérieures. En effet, pour les décès avant 2016, l’ancien paragraphe 118.1(5) L.I.R. prévoyait que le particulier qui avait fait un don par testament était réputé l’avoir fait immédiatement avant son décès (footnote 8) . Le montant admissible d’un don d’une participation au capital dans une FRB pouvait donc être considéré comme un don de bienfaisance du particulier décédé (et non pas de sa succession) aux fins du paragraphe 118.1(3) L.I.R. Le crédit d’impôt pour dons pouvait être demandé pour l’année d’imposition du décès ou, selon le cas, pour l’année d’imposition précédente, en autant que le don accordé au donataire reconnu se qualifiait comme un don fait par testament selon les termes du testament (footnote 9) .

Il est donc exact que pour les décès après 2015, le particulier décédé n’est plus admissible au crédit d’impôt pour dons de bienfaisance prévu au paragraphe 118.1(3) L.I.R. lorsque l’objet du don est une participation au capital dans une FRB créée par testament.

Réponse de l’ARC à la question 9 b)

L’alinéa 118.1(5.1)b) L.I.R. s’applique à un don fait par la SAITP d’un particulier dont le décès survient après 2015 notamment si l’objet du don est un bien donné qui a été acquis par la succession au moment du décès du particulier et par suite de ce décès ou un bien substitué à ce bien donné et sous réserve que le don soit effectué à l’intérieur d’un délai d’au plus 60 mois suivant le décès.

Tel qu’il est mentionné à la réponse à la question 9 a), le bien qui fait l’objet du don est la participation au capital dans la FRB et non pas les biens transférés à la SAITP ou à la FRB. Une participation au capital dans une FRB prévue par testament est créée postérieurement au décès du contribuable, après que la SAITP ait acquis les biens du défunt par suite de son décès. La FRB acquiert des biens de la SAITP alors que l’objet du don au donataire reconnu est une participation au capital dans la FRB.

La participation au capital dans la FRB n’est pas un bien acquis par la SAITP et elle n’est pas non plus un bien substitué à un ou plusieurs biens acquis par la SAITP. En effet, la SAITP n’acquiert rien en retour des biens qu’elle transfère à la FRB. Comme la SAITP n’acquiert pas la participation au capital dans la FRB, cette participation n’est pas un bien substitué aux biens qui ont été acquis par la SAITP au moment du décès ou par suite de ce décès.

Réponse de l’ARC à la question 9 c)

En vertu de l’alinéa 118.1(5)(b) L.I.R., un don par testament est réputé avoir été fait au moment où le bien qui fait l’objet du don est transféré au donataire et non à un autre moment. Le Bulletin d’interprétation IT-226R (footnote 10) précise au numéro 4 qu’un don d’une participation au capital dans une fiducie est fait lorsque le transfert du bien à la fiducie a été effectué et que la participation au capital de la fiducie a été dévolue au donataire reconnu. Le numéro 2 de ce bulletin énonce toutes les conditions qui doivent être satisfaites afin de considérer qu’un don d’une participation au capital dans une fiducie a été fait. Il y est notamment indiqué qu’un don est dévolu lorsque, entre autres conditions, le montant de la participation du donataire reconnu peut être vérifié et qu’il est évident que le donataire reconnu détiendra éventuellement la pleine propriété du bien transféré.

Par conséquent, la SAITP pourrait être considérée avoir effectuée un don de la participation au capital de la FRB au donataire reconnu au moment où la FRB sera créée par la SAITP et que la participation au capital sera dévolue au donataire reconnu, en autant que toutes les conditions énoncées au numéro 2 du Bulletin d’interprétation IT-226R soient satisfaites.

Isabelle Brulotte
7 octobre 2022
2022-094095

FOOTNOTES

En raison des exigences de nos systèmes, les notes de bas de page contenues dans le document original sont reproduites ci-dessous :

1 AGENCE DU REVENU DU CANADA, interprétation technique 2017-0734261E5, 2 décembre 2020.

2 AGENCE DU REVENU DU CANADA, interprétation technique 2016-0625841E5, 19 avril 2017.

3 L.R.C. (1985), ch. 1 (5e suppl.) (« L.I.R. »).

4 Au sens du paragraphe 118.1(1) L.I.R.

5 Au sens du paragraphe 118.1(1) L.I.R.

6 Au sens du paragraphe 248(1) L.I.R.

7 Loi no 2 sur le plan d’action économique de 2014, L.C. 2014, c. 39.

8 Ou au cours de l’année d’imposition précédente, en vertu du paragraphe 118.1(4) L.I.R., si un montant au titre de ce don n’était pas déduit dans le calcul de son impôt payable pour l’année du décès.

9 L’actuel paragraphe 118.1(4) L.I.R. s’applique aux décès qui surviennent avant 2016. Il prévoit que si les paragraphes 118.1(4) ou (5) L.I.R. dans leur version en vigueur à l’année d’imposition du décès, se sont appliqués pour réputer un don avoir été fait avant le décès du particulier décédé, alors le don est réputé avoir été fait par ce particulier à ce moment et non par un autre contribuable ou à un autre moment.

10 AGENCE DU REVENU DU CANADA, Bulletin d’interprétation IT-226R « Don à un organisme de charité d’une participation résiduelle dans un bien immeuble ou d’une participation au capital dans une fiducie », 29 novembre 1991.