Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principales Questions: Impact fiscal de la disposition de la résidence, détenue en copropriété, lors du décès ou de la vente lorsque le titre de propriété est détenu par une seule personne.
Position Adoptée: Commentaires généraux.
Raisons: Le concept de droit de propriété n'est pas une question fiscale mais bien une question de droit privé des provinces. Par conséquent, nous ne pouvons rendre d'interprétation technique sur cette question.
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2014-052189
Danny Gagnon, CPA, CA, M. Fisc.
Le 5 novembre 2014
Monsieur ou Madame,
Objet : Résidence principale détenue en copropriété
La présente est en réponse à votre lettre du 15 février 2014 dans laquelle vous demandez nos commentaires concernant les conséquences fiscales liées à la disposition d'une résidence principale, soit lors d'une vente ou au moment du décès, dans la situation particulière ci-après exposée (« Situation donnée »).
À moins d'indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (« Loi »).
Situation donnée
La situation particulière que vous nous avez soumise peut se résumer de la façon suivante :
1. Deux conjoints (« A » et « B ») ont acheté un condominium à titre de résidence principale (« Résidence »).
2. Les noms de A et B ont été inscrits sur le titre de propriété de la Résidence au moment de l'acquisition.
3. Par la suite, la créance sur la Résidence fut renouvelée par A et le nom de B fut radié du titre de propriété de la Résidence. B n'a reçu aucune contrepartie de A.
4. Depuis l'acquisition de la Résidence, A et B ont une entente tacite à l'effet qu'ils sont propriétaires chacun d'une quote-part de la Résidence et qu'en cas de vente les bénéfices seront répartis selon ces quotes-parts.
5. Depuis l'acquisition de la Résidence, A et B contribuent aux paiements, entre autres, de la créance, des frais de condominium, des assurances et des taxes foncières.
6. A et B demeureront conjoints et habiteront la Résidence jusqu'au moment de sa disposition.
7. Le testament de A prévoit que la Résidence sera léguée à B.
Vos questions
Vous nous posez les questions suivantes :
1. Est-ce que l'Agence du revenu du Canada (« ARC ») reconnaît une entente tacite?
2. À la vente de la Résidence, dont le titre de propriété est détenu par A, est-ce que la quote-part des bénéfices que recevra B sera libre d'impôt?
3. Au décès de A, quel est l'impact fiscal pour A et B suite au transfert de la Résidence de A à B, tel que stipulé au testament?
4. Au décès de B, qui survient après celui de A, est ce que la disposition de la Résidence sera libre d'impôt pour B?
Nos commentaires
La présente interprétation technique offre des commentaires généraux sur des dispositions contenues dans la Loi de l'impôt sur le revenu et d'autres lois connexes, le cas échéant. Elle n'a pas comme but de confirmer le traitement fiscal relativement à une situation donnée mettant en cause un contribuable en particulier, mais plutôt de vous aider à le déterminer. Notre direction ne confirme le traitement fiscal relatif aux opérations données d'un contribuable en particulier que dans le cadre d'une demande de décision anticipée en matière d'impôt sur le revenu présentée de la façon décrite dans la circulaire d'information IC 70-6R6, Décisions anticipées et interprétations techniques en matière d'impôt sur le revenu.
Nos commentaires se limitent aux questions que vous avez soulevées concernant la disposition d'une résidence principale et sont fondés sur les renseignements que vous nous avez fournis.
Afin d'établir les conséquences fiscales liées à la disposition de la Résidence lors de la vente ou du décès dans une situation comme celle que vous mentionnez, il faudrait déterminer d'abord qui en est le propriétaire et si cette ou ces personnes ont le droit de réclamer l'exemption pour résidence principale.
Aux fins de cette détermination, vous nous demandez si l'ARC tiendrait compte d'une entente tacite qui pourrait exister entre deux conjoints de fait. À cet égard, l'ARC considérerait la relation juridique véritable entre les parties aux fins d'émettre une cotisation. La relation juridique établie entre deux parties est une question de fait qui ne peut être résolue qu'après avoir examiné tous les faits pertinents, et une question de droit privé à l'égard de laquelle notre Direction ne donne pas d'interprétation. Par ailleurs, lors de cet examen, les contribuables pourraient avoir à prouver l'existence de cette entente tacite.
Pour ce qui est du droit de propriété, le droit de propriété est un concept de droit privé. Par conséquent, pour établir qui détient un droit de propriété sur un bien, il faut se référer au droit civil ou à la common law selon le droit applicable à l'opération, sauf s'il y une règle de droit à l'effet contraire. Ce principe est prévu à l'article 8.1 de la Loi d'interprétation (footnote 1) qui préconise l'utilisation du droit provincial applicable (soit la common law ou le droit civil) pour déterminer les relations juridiques aux fins de l'application d'une loi fédérale qui comporte des aspects de droit privé. Par conséquent, selon notre compréhension de votre situation, les règles de common law doivent être utilisées pour déterminer le droit de propriété.
Dans les juridictions de common law, deux formes de propriété sont reconnues, soit la propriété juridique et la propriété effective (ou propriété bénéficiaire). Le folio de l'impôt sur le revenu S1-F3-C2, Résidence principale (footnote 2), et plus particulièrement les numéros 2.79 à 2.82, énoncent des critères afin de déterminer si une personne détient une propriété effective alors qu'elle ne détient pas la propriété juridique. Une telle détermination est une question de fait et de droit qui ne peut être résolue qu'en tenant compte de l'ensemble des faits et des circonstances entourant une situation particulière.
Par conséquent, notre Direction ne peut pas se prononcer dans le cadre de la présente lettre sur la ou les personnes qui seraient propriétaires de la Résidence dans votre situation spécifique.
Vente de la Résidence
La ou les personnes qui seraient propriétaires de la Résidence calculeraient leur gain à l'égard de la quote-part de la Résidence qu'ils détiennent lors de la vente de la Résidence.
La définition de « résidence principale », énoncée à l'article 54, prévoit notamment ce qui suit:
« S'agissant de la résidence principale d'un contribuable pour une année d'imposition un bien logement
. dont le contribuable est propriétaire au cours de l'année conjointement avec une autre personne ou autrement. »
Selon cette définition, un bien pourra être reconnu à titre de « résidence principale » pour un contribuable si, entre autre, ce dernier possède le droit de propriété du bien. L'exigence du droit de propriété est satisfaite lorsque le contribuable est le propriétaire juridique ou le propriétaire bénéficiaire du bien.
Si, depuis le renouvellement de la créance, A était l'unique propriétaire et que la Résidence répondait à la définition de « résidence principale », il calculerait son gain lors de la vente et pourrait, sous certaines conditions, réclamer son exemption de résidence principale. Si l'ensemble du gain était réduit de l'exemption pour résidence principale, A n'aurait aucun montant à ajouter à son revenu ni à attribuer aux fins d'impôt dans le revenu de son conjoint de fait lors de la vente. Par contre, si l'ensemble du gain n'était pas réduit de l'exemption pour résidence principale, il pourrait y avoir des conséquences fiscales différentes (attribution qui pourrait résulter d'un transfert antérieur de la Résidence entre les conjoints de fait). Même si A remettait une partie du prix de vente au conjoint de fait, l'impact fiscal demeurerait le même.
Si, depuis le renouvellement de la créance, les deux conjoints de fait étaient propriétaires et que la Résidence répondait à la définition de « résidence principale », les deux conjoints calculeraient leur gain lors de la vente selon leur quote-part de détention et pourraient chacun, sous certaines conditions, réclamer l'exemption pour résidence principale.
Pour plus de détails concernant l'exemption de résidence principale et pour déterminer comment elle pourrait s'appliquer à votre situation, vous pouvez consulter le chapitre portant sur la résidence principale au guide T4037 Gains en capital (footnote 3), le formulaire T2091(IND), Désignation d'un bien comme résidence principale par un particulier (autre qu'une fiducie personnelle) (footnote 4) et le folio de l'impôt sur le revenu S1-F3-C2 (footnote 5).
Décès
Si A décédait avant B et que la Résidence était léguée à B, la partie de la Résidence dont A serait propriétaire immédiatement avant le décès ferait l'objet d'une disposition réputée.
A serait réputé avoir reçu le produit de la disposition réputée immédiatement avant son décès. Même s'il n'y avait pas eu de vente proprement dite, il pourrait y avoir un gain et une réclamation d'exemption de résidence principale.
Dans le cas d'un transfert à l'époux ou conjoint de fait, le produit de disposition réputée correspondrait au prix de base rajusté du bien immédiatement avant le décès, lorsque les deux conditions suivantes sont remplies:
- L'époux ou conjoint de fait était un résident du Canada immédiatement avant le décès.
- L'époux ou conjoint de fait a irrévocablement acquis le bien au plus tard 36 mois après la date du décès.
Lorsque ces conditions sont remplies, la disposition réputée n'entraînerait pas de gain pour la personne décédée, étant donné que tout gain serait reporté jusqu'à la date de disposition de la Résidence par B.
Par contre, vous pourriez choisir d'utiliser un produit de disposition réputée ne correspondant pas au prix de base rajusté. En pareil cas, le produit de disposition réputée devrait être égal à la juste valeur marchande (« JVM ») du bien immédiatement avant le décès. Ce choix devrait être fait au moment de produire la déclaration finale de la personne décédée.
Si le produit de disposition réputée était égal à la JVM, il y aurait calcul du gain dans la déclaration finale de la personne décédée et, sous certaines conditions, l'exemption de résidence principale pourrait être réclamée comme si une vente à la JVM avait eu lieu (voir ci-dessus et voir également le formulaire T1255, Désignation d'un bien comme résidence principale par le représentant légal d'un particulier décédé (footnote 6)).
Pour plus de détails, vous pouvez consulter le guide T4011, Déclarations de revenus de personnes décédées (footnote 7).
Suite au décès de A, B obtiendrait la « résidence principale » à un coût égal au produit de disposition réputée pour A. Lors de la vente subséquente de la Résidence par B, le gain serait calculé et, sous réserve de certaines conditions, l'exemption de résidence principale pourrait être réclamée. Certaines règles spéciales existent pour calculer l'exemption de résidence principale lorsqu'une « résidence principale » est léguée à l'époux ou conjoint de fait et que le produit de disposition réputée pour A est égal au prix de base rajusté. Selon ces règles spéciales, B serait réputé avoir été propriétaire de la Résidence tout au long de la période durant laquelle A en était propriétaire et la Résidence serait réputée avoir été la « résidence principale » de B pour toute année d'imposition pour laquelle la Résidence aurait été la « résidence principale » de A.
Nous espérons que nos commentaires vous seront utiles.
Veuillez agréer, Monsieur ou Madame, l'expression de nos salutations distinguées.
Michel Lambert, CPA, CA, M. Fisc.
Gestionnaire
Division des entreprises et revenu d'emploi
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique législative
et des affaires réglementaires
FOOTNOTES
En raison des exigences de nos systèmes, les notes de bas de page contenues dans le document original sont reproduites ci-dessous:
1 Loi d'interprétation, L.R.C. 1985, c. I-21 et mod.
2 Ce folio est disponible à la page Web de l'ARC à l'adresse suivante: http://www.cra-arc.gc.ca/tx/tchncl/ncmtx/fls/s1/f3/s1-f3-c2-fra.html.
3 Ce guide est disponible à la page Web de l'ARC à l'adresse suivante: http://www.cra-arc.gc.ca/F/pub/tg/t4037/t4037-13f.pdf.
4 Ce formulaire est disponible à la page Web de l'ARC à l'adresse suivante: http://www.cra-arc.gc.ca/F/pbg/tf/t2091_ind/t2091ind-13f.pdf.
5 Précité note 2.
6 Ce formulaire est disponible à la page Web de l'ARC à l'adresse suivante: http://www.cra-arc.gc.ca/F/pbg/tf/t1255/t1255-13f.pdf
7 Ce guide est disponible à la page Web de l'ARC à l'adresse suivante: http://www.cra-arc.gc.ca/F/pub/tg/t4011/t4011-13f.pdf.
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