Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principales Questions:
1. Une personne décédée, qui était veuve, est-elle réputée avoir disposé de ses biens à la juste valeur marchande?
2. La résidence d'un contribuable est inhabitée parce qu'il a dû être hébergé dans un centre d'hébergement et de soins de longue durée. La résidence respecte-elle la définition de résidence principale à l'article 54 pour les années où elle est inhabitée?
3. Au moment du décès, la ferme sera-t-elle considérée comme un bien agricole admissible au sens du paragraphe 110.6(1) si la ferme a été exploitée de XXXXXXXXXX à XXXXXXXXXX ?
4. Quel est le prix de base rajusté utilisé pour calculer le gain en capital de la ferme?
Position Adoptée:
1. Oui.
2. Non.
3. Question de faits
4. Commentaires généraux.
Raisons:
1. Application de l'alinéa 70(5).
2. Selon la définition de résidence principale à l'article 54, la résidence doit être normalement habitée par le contribuable, par son époux ou par un enfant du contribuable.
3. Définition de bien agricole admissible prévue à 110.6(1) et en vertu de 110.6(1.3).
4. Les faits soumis ne permettent pas de répondre précisément à la question.
XXXXXXXXXX 2006-020027
Lucie Allaire, LL.B., CGA
Le 30 mai 2007
Monsieur,
Objet: Disposition réputée suite au décès
La présente est en réponse à votre lettre du 20 juillet 2006 nous demandant notre opinion quant à diverses incidences fiscales découlant de la disposition réputée d'une résidence principale et d'une ferme par une personne décédée dans la situation décrite ci-après. Nous nous excusons du délai requis pour répondre à vos questions.
À moins d'indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu.
Votre mère est décédée en XXXXXXXXXX et, par testament, elle a légué tous ses biens à ses enfants. Immédiatement avant son décès, elle possédait une ferme avec bâtiments qui comprend une résidence. La ferme a été achetée en XXXXXXXXXX, après le mariage de vos parents. Votre père et votre mère ont exploité la ferme à titre d'entreprise agricole jusqu'en XXXXXXXXXX approximativement, soit pendant plus de cinq ans en tirant leur revenu principal. Vous avez mentionné qu'ils étaient tous deux activement engagés de manière régulière et continue dans l'exploitation de l'entreprise agricole. Vous nous avez également indiqué que vos parents étaient mariés en communauté de biens et vous croyez qu'ils étaient conjointement propriétaires de la ferme dès XXXXXXXXXX.
Votre mère est devenue veuve en XXXXXXXXXX. Toutefois, vous êtes dans l'incapacité de confirmer s'il y a eu roulement des biens de votre père en faveur de votre mère suite au décès de votre père.
Vous nous avez indiqué que votre mère a demeuré dans la résidence jusqu'en XXXXXXXXXX. De XXXXXXXXXX jusqu'à son décès, elle a dû être hébergée dans un centre d'hébergement et de soins de longue durée et durant cette période, la résidence a été inhabitée. En XXXXXXXXXX, votre mère a exercé le choix de conserver sa maison comme résidence en citant le paragraphe 45(3). La résidence n'a pas été utilisée pour gagner du revenu à aucun moment.
Le choix d'avoir une disposition réputée en vertu du paragraphe 110.6(19) pour constater un gain en capital sur la résidence ou la ferme ne semble pas avoir été exercé en 1994.
Questions
1. Est-ce qu'une personne décédée est réputée avoir disposé de ses biens à la juste valeur marchande ("JVM")?
2. Le gain en capital réalisé suite à la disposition réputée de la résidence incluant une acre de terrain est-il sujet à l'exemption relative à la résidence principale?
3. La ferme est-elle un "bien agricole admissible" pouvant donner droit à la déduction pour gains en capital sur des biens agricoles admissibles?
4. Quel est le coût utilisé pour calculer le gain en capital de la ferme?
Nos commentaires
La situation que vous avez indiquée dans votre envoi semble liée à une situation de fait qui concerne un contribuable précis. Comme il est expliqué dans la circulaire d'information 70-6R5, lorsqu'il s'agit de déterminer si une transaction complétée a reçu le traitement fiscal adéquat, la décision en revient d'abord à nos bureaux des services fiscaux à la suite de l'examen de tous les faits et documents, ce qui est généralement effectué dans le cadre d'une mission de vérification. Nous sommes cependant disposés à fournir les commentaires généraux suivants, lesquels vous seront peut-être utiles. Ces commentaires pourraient cependant, dans certaines circonstances, ne pas s'appliquer à votre situation particulière.
Malgré le fait que du point de vue légal, un bien puisse être détenu conjointement par les deux conjoints, un bien dans le régime de la communauté de biens et acquêts est réputé être la propriété de l'époux qui en assure la gestion en vertu de l'alinéa 248(22)b) et ainsi, l'autre époux est réputé ne pas être propriétaire du bien.
Pour les fins de notre réponse, nous avons présumé qu'au décès de votre père, la résidence et la ferme étaient la propriété de votre père jusqu'en XXXXXXXXXX et que, conformément au paragraphe 70(6), ces biens furent transférés à votre mère en franchise d'impôt.
Relativement à votre première question, l'alinéa 70(5)a) prévoit qu'un particulier qui décède au cours d'une année d'imposition est réputé avoir disposé de toutes ces immobilisations immédiatement avant son décès et avoir reçu un produit égal à la JVM immédiatement avant son décès.
Quant à votre seconde question, l'exemption de gain en capital pour résidence principale peut être demandée en vertu de l'alinéa 40(2)b), ou en vertu de l'alinéa 40(2)c) dans le cas où un fonds de terre est utilisé dans une entreprise agricole que le contribuable exploite et qui comprend sa résidence principale. Vous trouverez des informations détaillées sur l'exemption pour résidence principale au bulletin d'interprétation IT-120R6 que vous pouvez consulter sur le site internet de l'Agence du revenu du Canada (ARC) à l'adresse suivante: http://www.cra-arc.gc.ca/tax/technical/incometax/current-f.html.
Selon la définition de "résidence principale" prévue à l'article 54, est la résidence principale d'un contribuable pour une année d'imposition un logement dont le contribuable est propriétaire au cours de l'année conjointement avec une autre personne ou autrement. En outre, selon cette définition, lorsque le contribuable est un particulier autre qu'une fiducie personnelle, le logement doit être normalement habité au cours de l'année par le contribuable, par son époux ou par un enfant du contribuable, qui doit le désigner comme résidence principale. Pour les années après XXXXXXXXXX, aucun autre bien ne doit être désigné par un membre de l'unité familiale pour l'année.
Aux termes de l'alinéa e ) de la définition de "résidence principale" de l'article 54, la résidence principale d'un contribuable pour une année d'imposition est réputée comprendre le fonds de terre sous-jacent d'un demi-hectare (1.24 acres) ainsi que la partie du fonds de terre adjacent qu'il est raisonnable de considérer comme facilitant l'usage du logement comme résidence. Lorsque la superficie totale du fonds de terre sur lequel est situé un logement est supérieure à un demi-hectare le contribuable doit faire la preuve que l'excédent facilite l'usage du logement comme résidence.
De façon générale, le paragraphe 40(4) prévoit que lorsqu'un contribuable a, après 1971, disposé d'un bien en faveur d'un particulier dans des circonstances telles que, entre autres, le paragraphe 70(6) s'appliquait, certaines règles s'appliquent pour le calcul du gain que le particulier a tiré de la disposition du bien en vertu de l'alinéa 40(2)b) ou c), selon le cas. L'alinéa 40(4)a) prévoit que le particulier est réputé avoir été propriétaire du bien tout au long de la période durant laquelle le contribuable en a été propriétaire. Selon le sous-alinéa 40(4)b)(i), le bien est réputé avoir été la résidence principale du particulier pour une année d'imposition pour laquelle il aurait été la résidence principale du contribuable si celui-ce l'avait désigné comme sa résidence principale.
Ainsi, votre mère pourrait désigner la résidence comme une résidence principale pour toutes les années pour lesquelles votre père aurait pu désigner la résidence comme étant sa résidence principale.
Selon les faits soumis, votre mère n'a pas normalement habité la résidence au cours des années XXXXXXXXXX à XXXXXXXXXX. Par conséquent, la résidence ne peut pas être sa résidence principale durant ces années. À cet égard, vous nous avez indiqué qu'elle a exercé le choix de conserver sa résidence comme résidence principale selon le paragraphe 45(3).
Le sous-alinéa 45(1)a)(ii) stipule qu'il y disposition à la JVM lorsqu'un bien, acquis en vue de gagner un revenu, est utilisé postérieurement à une autre fin (par exemple, en tant que résidence d'un contribuable). Cette disposition réputée peut donc donner lieu à un gain en capital imposable à moins que le contribuable n'ait fait le choix aux termes du paragraphe 45(3), de se soustraire à cette disposition présumée. Le choix prévu au paragraphe 45(3) ne vise donc que le report du gain en capital couru pendant la période où le bien a été utilisé en vue de gagner un revenu.
En l'espèce, puisque les faits ne démontrent pas que nous sommes en présence d'un changement d'usage, ce choix ne pouvait pas être fait. Par ailleurs, aucun autre choix n'aurait pas permis à votre mère de désigner sa résidence à titre de résidence principale pour les années XXXXXXXXXX à XXXXXXXXXX.
Ainsi, puisque selon les faits soumis, votre mère exploitait personnellement l'entreprise agricole, il appert qu'elle pourrait utiliser la règle prévue à l'alinéa 40(2)(c), qui ne vise que la résidence principale et le fonds de terre utilisé dans l'exploitation d'une entreprise agricole, excluant ainsi par exemple les biens amortissables utilisés dans l'exploitation d'une entreprise agricole. Cet alinéa prévoit que tout gain tiré de la disposition du fonds de terre peut être calculé en utilisant une des deux méthodes prévues. À cet égard, les paragraphes 20 à 24 du bulletin d'interprétation IT-120R6 décrivent de façon détaillée ces deux méthodes.
Concernant votre troisième question, le paragraphe 110.6(2) prévoit qu'un particulier résident au Canada qui dispose d'un bien agricole admissible peut déduire de son revenu imposable un montant maximal de 250 000 $, soit l'équivalent de 500 000 $ de gain en capital.
Pour être admissible à la déduction pour gain en capital en vertu du paragraphe 110.6(2), il faut que le bien réputée disposé au décès soit un bien agricole admissible tel que définie au paragraphe 110.6(1). Selon cette définition, un bien agricole admissible comprend, entre autres, un bien réel ou immeuble détenu par un particulier qui a été utilisé principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada soit par ce particulier ou par l'époux de ce particulier.
Nous tenons à préciser que tout bien de la ferme, autre qu'un bien immeuble, n'est pas un "bien agricole admissible" et ne donne pas droit à la déduction pour gains en capital prévue au paragraphe 110.6(2).
Le paragraphe 110.6(1.3) prévoit, entre autres, qu'un bien qui appartient à un particulier, n'est considéré comme utilisé dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada que si les conditions suivantes sont réunies.
La première condition est à l'effet que tout au long de la période d'au moins 24 mois précédant la disposition, le bien appartenait, entre autres, au particulier ou son époux. La seconde condition s'appliquant dans votre situation requiert que, pendant au moins deux ans où le bien appartenait au particulier ou à son époux, le revenu brut d'une de ces personnes provenant l'entreprise agricole exploitée au Canada, pour la période pendant laquelle le bien appartenait à une de ces personnes, dépassait le revenu de l'exploitant provenant de toutes les autres sources. En outre, le bien devait être utilisé principalement dans le cadre de cette entreprise agricole et dans laquelle un de ses particuliers prenait une part active de façon régulière et continue.
Eu égard aux faits en l'espèce, la première condition semble satisfaite puisque la terre agricole était la propriété de votre mère pendant toute la période de 24 mois précédant le moment de la disposition réputée.
En ce qui concerne les autres conditions, la question de savoir si un bien immeuble est utilisé principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada est une question de fait. Lorsqu'il s'agit de déterminer si un actif est utilisé principalement dans une entreprise agricole, nous sommes d'avis que cette exigence est rencontrée lorsque plus de 50% de l'usage du bien se fait dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole.
Par conséquent, si les biens immeubles de la ferme rencontrent toutes les conditions, ils pourraient constituer pour votre mère des biens agricoles admissibles aux fins de l'article 110.6.
Finalement, vous désirez savoir le coût qui doit être utilisé pour calculer le gain en capital. À cet égard, vous trouverez des informations détaillées sur toutes les règles qui pourraient s'appliquer à votre situation au bulletin d'interprétation IT-132R2 que vous pouvez consulter sur le site internet de l'Agence du revenu du Canada (ARC), toujours à l'adresse suivante : http://www.cra-arc.gc.ca/tax/technical/incometax/current-f.html.
Les présents commentaires ne constituent pas des décisions anticipées en matière d'impôt sur le revenu et, tel qu'il est mentionné au paragraphe 22 de la circulaire d'information 70-6R5 du 17 mai 2002, ils ne nous lient pas.
Veuillez agréer, Monsieur, l'expression de nos sentiments les meilleurs.
Louise J. Roy, CGA
Gestionnaire intérimaire
Section des entreprises et des sociétés de personnes
Division des entreprises et des sociétés de personnes
Direction des décisions en impôt
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