19 October 2006 Internal T.I. 2006-0173261I7 F - Avantage conféré par une fiducie

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Principales Questions: Diverses questions sur la déductibilité de dépenses liées à la détention par une fiducie d'un bien qui ne sert pas à gagner du revenu d'entreprise ni de bien et sur les avantages conférés par une fiducie en raison de l'utilisation de ce bien par différentes personnes.

Position Adoptée: Si le bien ne sert pas à gagner du revenu de bien ni d'entreprise, les dépenses ne seront pas déductibles et il n'y aura pas de perte. Lors de la disposition du bien, il faudra examiner si le bien répond à la définition de bien à usage personnel car une perte lors de cette disposition serait réputée nulle.

L'ARC a pris comme position que l'utilisation par un bénéficiaire ou par une personne liée à un bénéficiaire d'un bien à usage personnel détenu par une fiducie ne procurait pas un avantage à ce bénéficiaire ou à cette personne liée au bénéficiaire. Dans les autres cas, il y aurait avantage conféré par la fiducie à la personne utilisatrice du bien. Pour ce qui est du paiement des dépenses, il se pourrait que dans certaines situations, il y ait un avantage conféré à l'utilisateur du bien.

Raisons: Déductibilité des dépenses et perte: 18(1)a) et 40(2)g)
Avantage conféré: Position antérieure mentionnée au document Nouvelles techniques no 11

 							Le 19 octobre 2006

	Roch Méthot
	Services fiscaux de Québec		Direction des décisions
	165 de la Pointe-aux-Lièvres		  en impôt
	Québec QC  G1K 7L3			Sylvie Labarre
(613) 957-8953

							2006-017326

Objet: Avantage conféré par une fiducie

La présente est en réponse à votre courriel du 21 février 2006 dans lequel vous nous demandez notre opinion concernant l'application de l'article 105 de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la "Loi") dans les quatre situations mentionnées dans votre courriel. Nous nous excusons du délai requis pour répondre à votre demande.

Dans chacune des situations, une fiducie détient un bien qui n'est pas utilisé pour gagner du revenu comme une résidence, un chalet, un bateau ou une automobile. Une ou plusieurs personnes peuvent être bénéficiaires de la fiducie. Selon le cas, le bénéficiaire, une personne qui lui est liée ou une personne qui ne lui est pas liée peuvent avoir l'usage et l'agrément du bien détenu par la fiducie.

Par exemple, dans la première situation, M. X est bénéficiaire et il a l'usage et l'agrément du bien détenu par la fiducie. Dans la deuxième situation, M. X est bénéficiaire et une personne qui lui est liée a l'usage et l'agrément du bien détenu par la fiducie. Dans la troisième situation, M. X est bénéficiaire et une personne qui ne lui est pas liée a l'usage et l'agrément du bien détenu par la fiducie.

Dans la quatrième situation, la fiducie est discrétionnaire et a plusieurs bénéficiaires. Les bénéficiaires sont M. X, le conjoint de X, l'enfant de X, les petits-enfants de X et une société dont le conjoint de X est actionnaire. La quatrième situation a plusieurs volets en tenant compte des différents scénarios d'usage et d'agrément du bien détenu par la fiducie envisagés lors des trois premières situations.

Questions

Pour chacune des trois premières situations:

1. Est-ce que le paragraphe 105(1) de la Loi s'applique à une personne parce qu'elle utilise un bien de la fiducie sans faire de paiement? De quelle manière l'avantage est-il calculé s'il y a lieu?

2. Est-ce que le paragraphe 105(2) de la Loi s'applique pour attribuer à une personne, les frais d'entretien, les taxes ou les impôts fonciers? Si le paragraphe 105(2) de la Loi s'applique, quel est l'impact fiscal sur le revenu imposable de la fiducie?

3. Si la fiducie paie les intérêts, l'électricité, le chauffage ou autres frais reliés au bien qu'elle détient, y a-t-il un avantage à inclure au revenu d'une personne?

4. Si la fiducie a contracté un emprunt auprès du fiduciaire ou d'une banque pour l'acquisition du bien, est-ce que les intérêts sont déductibles du revenu de la fiducie?

5. Si la fiducie ne perçoit pas de revenu de location à l'égard du bien et qu'elle encourt des dépenses, peut-elle déduire des dépenses et peut-elle déduire une perte?

6. Est-ce que toute perte relative au bien à usage personnel pourrait réduire les autres sources de revenu de la fiducie?

7. Est-ce que le fait de prévoir à l'acte de fiducie le paiement des dépenses reliées au bien qu'elle détient aura un impact sur le montant de l'avantage ou sur la déductibilité des dépenses?

Pour la quatrième situation:

1. Est-ce que les réponses données aux questions pour chacune des trois premières situations seraient différentes?

2. Qui serait imposé sur l'avantage que le fiduciaire ait désigné un bénéficiaire ou non?

3. Si la fiducie détient une résidence et qu'elle désigne la société à titre de bénéficiaire, est-ce qu'elle perd l'exemption pour résidence principale pour cette période?

4. Si la société est l'utilisateur du bien détenu par la fiducie et qu'elle le met à la disposition de son actionnaire, est-ce que l'actionnaire devra inclure un avantage imposable dans son revenu? Est-ce que cet avantage devrait être calculé comme si la société détenait le bien et non la fiducie?

Nos commentaires

Trois premières situations

Paragraphe 105(1)

L'Agence du revenu du Canada (ARC) a réitéré sa position concernant l'application du paragraphe 105(1) lorsqu'un bien à usage personnel est utilisé par certaines personnes dans son document Nouvelles techniques no 11.

Selon la position de l'ARC, même si l'ARC considère l'utilisation d'un bien de la fiducie par un de ses bénéficiaires comme étant un avantage visé par le paragraphe 105(1), dans le cas d'un bien à usage personnel appartenant à la fiducie, de façon générale, l'ARC n'établit aucune cotisation touchant l'avantage auquel donne lieu l'utilisation de ce bien.

Selon la définition prévue au paragraphe 54 de la Loi, sont compris parmi les biens à usage personnel, les biens qui appartiennent au contribuable et qui sont affectés principalement à l'usage ou à l'agrément personnel du contribuable ou à l'usage ou à l'agrément d'une ou plusieurs personnes qui sont lorsque le contribuable est une fiducie, un bénéficiaire de cette fiducie ou toute personne liée au bénéficiaire.

L'ARC a élargi sa position administrative aux cas où le bien est utilisé par une personne liée à un bénéficiaire car le bien est, dans cette situation, un bien à usage personnel de la fiducie. Par conséquent, en réponse à votre première question, le paragraphe 105(1) de la Loi ne s'appliquerait pas dans la première et la deuxième situation. Cependant, le bien détenu par la fiducie ne respecterait pas la définition de bien à usage personnel dans la troisième situation puisqu'il sert à l'usage ou l'agrément personnel de quelqu'un qui n'est pas lié au bénéficiaire de la fiducie. Ainsi, la position administrative ne s'appliquerait pas et l'utilisateur du bien (la personne non liée) devrait inclure un avantage en vertu du paragraphe 105(1) de la Loi. Cet avantage serait généralement fondé sur la juste valeur marchande, c'est-à-dire le loyer d'un bien comparable, déduction faite de toute contrepartie payée pour l'usage du bien. Cependant, s'il est impossible d'établir une telle juste valeur marchande ou s'il s'agit d'une mesure inappropriée étant donné les circonstances, vous pouvez vous baser sur le paragraphe 11 du Bulletin d'interprétation IT-432R2 pour calculer la valeur de l'avantage. Toutefois, dans une situation particulière, il faudrait examiner tous les faits pour être certain que la personne non liée n'est pas un bénéficiaire en raison de son droit d'utiliser le bien, pour être certain que la personne non liée ne paie d'aucune manière un montant pour l'utilisation du bien ou pour être certain qu'un avantage a réellement été conféré à cette personne non liée.

Paragraphe 105(2)

Un avantage sera inclus dans le revenu d'un bénéficiaire ou d'un tenant viager dans certaines circonstances où des sommes sont versées pour impenses, pour entretien de biens ou pour impôts concernant les biens de la fiducie. Pour qu'il y ait avantage, il faut que la somme versée pour ces frais soit versée à partir des revenus de la fiducie. Si la fiducie n'a pas de revenu, les sommes seraient versées à partir du capital de la fiducie, circonstance qui ne donnerait pas lieu à un avantage visé au paragraphe 105(2) de la Loi. Par ailleurs, comme condition supplémentaire pour que le paragraphe 105(2) de la Loi s'applique, l'acte de fiducie doit prévoir que les biens de la fiducie seront entretenus pour l'usage d'un tenant viager ou d'un bénéficiaire.

Dans les situations que vous nous présentez, la fiducie ne semble pas avoir de revenus. Par conséquent, le paragraphe 105(2) ne pourrait pas s'appliquer. Si la fiducie commençait à avoir des revenus, il faudrait examiner ce que l'acte de fiducie prévoit pour déterminer s'il y a un tenant viager pour lequel le bien doit être entretenu ou si le bien doit être entretenu pour M. X. Par exemple, si le bien devait être entretenu pour M. X et si les dépenses mentionnées au paragraphe 105(2) étaient payées à partir des revenus de la fiducie, ce serait M. X qui devrait inclure un avantage en vertu du paragraphe 105(2) de la Loi. Dans un tel cas, l'alinéa 104(6)b) de la Loi prévoit une déduction dans le calcul du revenu de la fiducie pour un montant inclus dans le calcul du revenu d'un bénéficiaire en vertu du paragraphe 105(2) de la Loi.

Par ailleurs, si le paragraphe 105(2) de la Loi ne s'applique pas, il faudra examiner si le paiement des dépenses représente un avantage conféré à un contribuable en vertu du paragraphe 105(1) de la Loi. Déterminer si un avantage est conféré à l'occupant des lieux lorsque les dépenses sont payées à partir du capital de la fiducie et si un montant doit être inclus dans le revenu d'un contribuable en vertu du paragraphe 105(1) est une question de fait. Vous trouverez de plus amples explications dans la section qui suit intitulée Paiement des frais reliés au bien de la fiducie.

Paiement des frais reliés au bien de la fiducie

Tel que mentionné pour les frais d'entretien, les taxes et les impôts fonciers payés à partir du capital de la fiducie, déterminer s'il y a un avantage conféré à un contribuable dans le cas du paiement des autres frais reliés au bien de la fiducie non déductibles d'un revenu de la fiducie est une question de fait.

Il faudrait examiner, entre autres, l'acte de fiducie et voir si celui-ci contient une disposition indiquant au fiduciaire de payer les dépenses à titre de distribution du capital à l'utilisateur du bien qui, dans un tel cas, serait alors un bénéficiaire de la fiducie ou voir si l'acte de fiducie fournit la raison pour laquelle le fiduciaire paie une telle dépense ou permet une telle utilisation du bien. S'il s'agit d'une distribution de capital à quelqu'un qui a un droit de bénéficiaire, il n'y aurait pas d'avantage conféré en vertu du paragraphe 105(1) de la Loi.

Si tel n'est pas le cas, il faudrait se questionner sur la catégorie de dépenses payées : une dépense encourue en raison de la détention du bien comme les intérêts ou une dépense encourue en raison de l'occupation du bien comme l'électricité ou le chauffage. S'il s'agit d'une dépense encourue en raison de la détention du bien, le paiement de la dépense ne serait pas nécessairement un avantage conféré à l'utilisateur du bien puisque même s'il n'avait pas utilisé le bien, le fiduciaire aurait dû payer cette dépense. C'est le genre de dépenses qui seraient généralement récupérées par le paiement d'un loyer. Par conséquent, il faudrait se référer à la section précédente quant à notre position sur l'utilisation d'un bien sans paiement qui est énoncée au document Nouvelles techniques no 11 pour voir si, selon cette position, il y a un avantage en vertu du paragraphe 105(1) de la Loi. Cependant, nous sommes d'avis que le paiement d'une dépense encourue en raison de l'occupation comme l'électricité, le chauffage, certains frais d'entretien (deuxième catégorie de dépenses) n'est pas visée par la position du document Nouvelles techniques no 11. Par conséquent, le paiement d'une telle dépense qui ne constituerait ni une distribution du capital ni une distribution de revenus représenterait un avantage conféré à l'utilisateur du bien des lieux qui s'ajouterait à son revenu en vertu du paragraphe 105(1) de la Loi.

Déduction des intérêts

Si la fiducie n'utilise pas son bien pour gagner un revenu d'entreprise ou de bien, les intérêts payés sur l'emprunt contracté pour acquérir le bien ne sont pas déductibles.

Tout avantage calculé en vertu du paragraphe 105(1) de la Loi, qui doit être inclus dans le calcul du revenu de l'utilisateur du bien de la fiducie, ne représente pas un revenu pour la fiducie et le bien n'est donc pas utilisé pour tirer un revenu de bien.

Tout avantage calculé en vertu du paragraphe 105(2) de la Loi ne représente pas un revenu de la fiducie et la fiducie ne peut pas déduire les intérêts payés en raison de cet avantage.

Déduction de dépenses ou de pertes

Si la fiducie ne tire aucun revenu du bien qu'elle détient, elle n'a pas le droit de déduire de dépenses en raison de l'alinéa 18(1)a) de la Loi. Comme la fiducie ne peut pas déduire ses dépenses, elle n'a pas de perte. Les remarques mentionnées à la rubrique Déduction des intérêts concernant les avantages de l'article 105 s'appliquent également à la présente rubrique.

Perte relative à un bien à usage personnel

Tel que mentionné ci-dessus, une fiducie n'a pas le droit de déduire les dépenses reliées à un bien qui n'est pas utilisé pour gagner du revenu d'entreprise ou de bien. Elle n'encourt donc pas de perte à cet égard. Par ailleurs, la perte subie lors de la disposition d'un bien à usage personnel autre qu'un bien meuble déterminé est réputé nulle en vertu de l'alinéa 40(2)g) de la Loi.

Paiement des dépenses prévues par acte de fiducie

Si une fiducie ne se sert pas de son bien pour tirer du revenu d'entreprise ou de bien, elle n'aura droit à aucune déduction pour des dépenses encourues et ce, que l'acte de fiducie en prévoit le paiement ou non.

Par contre, le fait que l'acte de fiducie permette le paiement des dépenses à même le revenu ou le capital de la fiducie pourrait amener une différence au niveau des avantages prévus à l'article 105 car le paiement pourrait constituer une distribution de revenus ou de capital à une personne plutôt qu'un avantage conféré en vertu du paragraphe 105(1) de la Loi.

Quatrième situation

En ce qui concerne les réponses données ci-dessus aux questions posées pour les trois premières situations, nous sommes d'avis qu'elles seraient identiques dans la quatrième situation.

Par ailleurs, tel que mentionné sous cette rubrique, pour les situations où l'ARC appliquerait le paragraphe 105(1) de la Loi, ce serait l'utilisateur du bien de la fiducie qui serait avantagé par le paiement des dépenses et qui serait imposé sur l'avantage en découlant.

Résidence principale

Pour qu'une fiducie personnelle puisse désigner une résidence à titre de résidence principale pour une année, certaines conditions doivent être remplies dont nulle société de personnes ou société, sauf un organisme de bienfaisance enregistré, ne détient de droit de bénéficiaire dans la fiducie au cours de l'année.

Le paragraphe 248(25) de la Loi prévoit que les personnes ou sociétés de personnes suivantes comptent parmi les personnes ou sociétés de personnes ayant un droit de bénéficiaire dans une fiducie: celles qui ont le droit - immédiat ou futur, conditionnel ou non, ou soumis ou non à l'exercice d'un pouvoir discrétionnaire par une personne ou une société de personnes - à titre de bénéficiaire d'une fiducie de recevoir tout ou partie du revenu ou du capital de la fiducie donnée, soit directement de celle-ci, soit indirectement par l'entremise d'une ou de plusieurs fiducies ou sociétés de personnes.

Les règles du paragraphe 248(25) de la Loi font en sorte que, dans votre exemple mentionné à la quatrième situation, la société figurerait parmi les personnes ayant un droit de bénéficiaire quelle que soit l'année. La fiducie personnelle ne pourrait alors pas désigner la résidence à titre de résidence principale.

Avantage conféré à un actionnaire

Pour ce qui est de la dernière question que vous aviez relativement à la quatrième situation, il faudrait distinguer une situation où la fiducie donne spécifiquement un droit d'utilisation du bien à la société (droit constituant alors un bien) qui le cède à son actionnaire sans contrepartie de la situation où la fiducie permet à l'actionnaire d'utiliser le bien détenu par la fiducie. Si la fiducie n'accorde pas de droit à la société mais permet l'utilisation de son bien par l'actionnaire de la société, nous sommes d'avis que c'est la personne physique (actionnaire de la société) qui utiliserait le bien détenu par la fiducie et non pas la société. Ainsi, la société ne conférerait aucun avantage à l'actionnaire en raison de l'utilisation, par ce dernier, du bien de la fiducie et ce, même si la société est bénéficiaire de la fiducie. Il faudrait examiner, selon nos positions mentionnées précédemment, si un avantage est conféré à l'actionnaire par la fiducie en raison de l'utilisation de son bien. Pour répondre à votre question concernant l'avantage sur lequel l'actionnaire devrait s'imposer, il faudrait avoir des renseignements supplémentaires sur le lien qui existe entre les bénéficiaires et l'actionnaire. Pour ce qui est des dépenses mentionnées dans le cadre des trois premières situations, il faudrait avoir des renseignements supplémentaires sur le payeur des dépenses liées au bien de la fiducie et sur l'acte de fiducie.

Par contre, si la fiducie a donné spécifiquement un droit d'utilisation de son bien à la société et que la société cède ce droit à son actionnaire, il serait alors possible d'envisager que la société a conféré un avantage à son actionnaire, avantage qui serait imposable en vertu du paragraphe 15(1) de la Loi.

Pour votre information, une copie de cette lettre sera épurée selon les critères contenus dans la Loi sur l'accès à l'information et sera disponible dans la Bibliothèque de l'ARC qui se trouve sur votre réseau local ou sur Intranet. Une copie de la version épurée sera également distribuée aux éditeurs fiscaux commerciaux pour insertion dans leurs banques de données. Le processus d'épuration permet d'enlever toute information qui n'a pas à être dévoilée y compris toute information qui permettrait l'identification du contribuable. Si votre contribuable demande une copie de cette lettre, vous pouvez lui remettre une copie épurée de la lettre telle qu'elle se trouve dans la Bibliothèque de l'ARC. La Contribuable peut aussi demander une copie de la lettre épurée en vertu des critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels sur laquelle apparaît le nom du contribuable. Toute demande à cet effet devrait être faite auprès de Madame Jackie Page au (819) 994-2898. La copie épurée selon les critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels vous sera alors envoyée pour que vous puissiez la remettre à votre contribuable.

Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles. Si vous désirez des renseignements supplémentaires concernant le contenu du présent document, n'hésitez pas à communiquer avec nous.

Alain Godin
pour le Directeur
Division des opérations internationales et
des fiducies
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique législative
et des affaires réglementaires