Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principales Questions: (1) Le gain en capital résultant de la disposition d'une terre agricole est-il admissible à l'exonération prévue à l'article 110.6 de la Loi de l'impôt sur le revenu pour les biens agricoles admissibles?
(2) Si la terre agricole est détenue personnellement par le contribuable et son épouse pour une période d'au moins 24 mois après la dissolution de la société de personnes qui en était précédemment propriétaire et que la terre est louée à un producteur sans lien de dépendance, le gain en capital résultant de la disposition de la terre sera-t-il admissible à l'exonération des gains en capital?
Position Adoptée: (1) Oui.
(2) Oui.
Raisons: Loi de l'impôt sur le revenu.
XXXXXXXXXX 2005-016188
Le 7 juin 2006
Monsieur,
Objet: Demande d'interprétation technique - Biens agricoles admissibles
La présente fait suite à votre lettre datée du 28 novembre 2005, dans laquelle vous nous demandez une interprétation technique sur l'application de l'article 110.6 de la Loi de l'impôt sur le revenu ("LIR") à un gain en capital découlant de la disposition d'une terre agricole. Nous nous excusons du délai requis pour répondre à votre question.
FAITS PERTINENTS
Votre demande d'interprétation technique fait mention des faits suivants:
- Le contribuable a exploité une terre agricole pendant plus de 10 ans;
- Pendant cette période, le seul revenu du contribuable provenait de l'agriculture;
- La terre agricole fut transférée à une société de personnes dont les associés étaient le contribuable et son épouse;
- Pendant une période de 5 ans, les participations détenues par le contribuable et son épouse se qualifiaient à titre de "participations agricoles familiales";
- Suite à des problèmes de santé du contribuable, la terre agricole est louée à un producteur sans lien de dépendance, ni avec le contribuable ni avec son épouse;
- La société est dissoute aux termes du paragraphe 98(3) et la terre agricole continue d'être louée à un producteur qui n'a pas de lien de dépendance avec le contribuable et son épouse.
QUESTION
Votre demande d'interprétation technique soulève les deux questions suivantes:
(1) Si la terre agricole est vendue par la société de personnes immédiatement avant la dissolution de cette dernière, le gain en capital découlant de la disposition sera-t-il admissible à l'exonération prévue à l'article 110.6 de la Loi de l'impôt sur le revenu ("LIR") pour les biens agricoles admissibles?
(2) Si la terre agricole est détenue personnellement par le contribuable et son épouse pour une période d'au moins 24 mois après la dissolution de la société de personnes et qu'elle est louée à un producteur sans lien de dépendance, le gain en capital résultant de la disposition de la terre sera-t-il admissible à l'exonération des gains en capital?
ANALYSE
(1) Si la terre agricole est vendue par la société de personnes immédiatement avant la dissolution de cette dernière, le gain en capital découlant de la disposition sera-t-il admissible à l'exonération prévue à l'article 110.6 de la LIR pour les biens agricoles admissibles?
De par votre première question, nous présumons que la société de personnes a disposé de la terre agricole avant sa dissolution effectuée aux termes du paragraphe 98(3) de la LIR. Nous devons donc déterminer si la vente de la terre agricole par la société de personnes est admissible à l'exonération des gains en capital pour les biens agricoles admissibles.
Lors de la disposition d'un bien agricole admissible1 , un particulier peut bénéficier d'une exonération des gains en capital, prévue à l'article 110.6 de la LIR, jusqu'à concurrence d'un montant de 500 000$.
Dans le cadre de la vente de la terre agricole par la société de personnes, il est nécessaire de déterminer si les intérêts du contribuable et de son épouse dans ladite société de personnes constituent chacun une "participation dans une société de personnes agricole familiale", telle que cette expression est définie au paragraphe 110.6(1) de la LIR. Vous comprendrez que cette détermination en est une de fait qui nécessite un examen approfondi de l'utilisation des biens de la société de personnes autant pour une période de 24 mois précédant la vente de la terre agricole qu'au moment de la disposition de cette immobilisation.
Puisque les faits en l'espèce sont insuffisants pour nous permettre d'entamer cette analyse, vous nous demandez de présumer que les intérêts du contribuable et de son épouse constituent de telles participations. Nous sommes disposés à procéder sur la base d'une telle présomption en autant que ceci ne soit pas perçu comme l'endossement de votre conclusion.
En présumant donc que les participations du contribuable et de son épouse constituent des participations dans une société de personnes agricole familiale au moment de la vente de la terre agricole par la société de personnes, notre analyse doit porter sur la question de savoir si la terre agricole constitue un "bien agricole admissible" pour le contribuable et son épouse. La définition de l'expression "bien agricole admissible" se trouve au paragraphe 110.6(1) de la LIR.
Nous reprenons ci-dessous les passages de cette définition qui sont pertinents à la lumière des faits en l'espèce:
S'agissant d'un bien agricole d'un particulier à un moment donné, à l'exception d'une fiducie qui n'est pas une fiducie personnelle, l'un des biens suivants appartenant à ce moment donné au particulier, à son époux ou conjoint de fait ou à une société de personnes dont une participation est une participation dans une société de personnes agricole familiale du particulier ou de son époux ou conjoint de fait:
a) un bien immeuble qui a été utilisé dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada:
(i) soit par le particulier,
[...]
(ii) soit par l'époux ou conjoint de fait, un enfant, le père ou la mère d'un particulier visé au sous-alinéa (i) ou (ii),
[...]
(v) soit par une société de personnes dont une participation est une participation dans une société de personnes agricole familiale d'une particulier visé à l'un des sous-alinéa (i) à (iii);
En l'espèce, la société de personnes a disposé d'une terre agricole alors que celle-ci était louée à une tierce partie sans lien de dépendance. Selon les passages précités de la définition de "bien agricole admissible", la terre agricole doit donc être, à priori, la propriété à ce moment - soit au moment immédiatement précédant sa vente - de la société de personne dans laquelle le contribuable et son épouse détiennent une participation dans une société de personnes agricole familiale. De plus, la terre agricole doit avoir été utilisée dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada, soit par la société de personnes soit par une personne détenant une participation dans la société de personnes agricole familiale, notamment le contribuable ou son épouse2 .
L'alinéa (vi)3 de la définition de "bien agricole admissible" contient les exigences qui doivent être rencontrées afin que ce bien soit considéré comme utilisé dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada:
(vi) le bien ou un bien qui lui est substitué est la propriété d'une personne qui était le particulier ou un bénéficiaire visé au sous-alinéa (ii) ou l'époux ou conjoint de fait, un enfant ou le père ou la mère du particulier ou d'un tel bénéficiaire, d'une fiducie personnelle auprès de laquelle le particulier a acquis le bien ou le bien substitué ou d'une société de personnes visée au sous-alinéa (v) tout au long de la période d'au moins 24 mois précédant ce moment si, selon le cas:
(B) 4le bien ou le bien substitué était utilisé par une société ou une société de personnes visées respectivement aux sous-alinéa (iv) et (v) principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada tout au long d'une période d'au moins 24 mois pendant laquelle le particulier visé au sous-alinéa (i), un bénéficiaire visé au sous-alinéa (ii) ou l'époux ou conjoint de fait, un enfant, le père ou la mère du particulier ou d'un tel bénéficiaire prenait une part active de façon régulière et continue à l'entreprise agricole dans le cadre de laquelle le bien ou le bien substitué était utilisé, [...]
Ainsi, la terre agricole est considérée comme utilisée dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada si les exigences de l'alinéa (vi) ou de l'alinéa (vii) de la définition de "bien agricole admissible" sont rencontrées.
En l'espèce, la terre agricole semble satisfaire aux exigences du préambule du sous-alinéa (vi) de la définition de "bien agricole admissible", puisque la société de personnes en était propriétaire tout au long de la période de 24 mois précédant le moment de la vente. Nous vous référons à l'interprétation technique 2005-0121232E5 qui mentionne ce qui suit:
À notre avis, l'emploi de l'expression "tout au long de la période [...] précédant ce moment" laisse entendre que le droit de propriété sur le bien doit revenir à une des personnes visées aux sous-alinéas (i) à (iii) ci-dessus tout au long d'une période combinée et non-interrompue d'au moins 24 mois précédant immédiatement la disposition du bien.
La Division (B) stipule que la terre agricole doit avoir été utilisée par la société de personnes principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada tout au long d'une période de 24 mois pendant laquelle le contribuable ou son épouse prenait une part active de façon régulière et continue à l'entreprise agricole dans le cadre de laquelle la terre était utilisée. À ce titre, il n'est pas nécessaire que le bien soit utilisé principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole lors de sa disposition mais plutôt qu'il ait été utilisé principalement dans le cadre d'une telle entreprise durant toute période de 24 mois pendant laquelle le contribuable ou son épouse prenait une part active de façon régulière et continue à l'entreprise agricole dans le cadre de laquelle la terre était utilisée.
La question de savoir si un bien immeuble est utilisé principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada est une question de fait. Lorsqu'il s'agit de déterminer si un actif est utilisé principalement dans une entreprise agricole, l'ARC est d'avis que cette exigence est rencontrée lorsque plus de 50% de l'usage du bien se fait dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole. Nous vous référons à l'interprétation technique 2004-0063481E5 qui appuie notre prétention. En l'espèce, cette exigence semble être rencontrée en raison de la période de 5 ans pendant laquelle la société de personnes du contribuable et de son épouse exploitait une entreprise agricole.
En l'espèce, et à la lumière des faits que vous nous avez fournis, nous sommes d'avis que le gain en capital découlant de la disposition de la terre agricole par la société de personnes serait admissible à l'exonération des gains en capital relativement aux biens agricoles admissibles.
(2) Si la terre agricole est détenue personnellement pour une période d'au moins 24 mois après la dissolution de la société de personnes et qu'elle est louée à un producteur sans lien de dépendance, le gain en capital résultant de la disposition de la terre sera-t-il admissible à l'exonération des gains en capital?
Afin de répondre à cette question, nous désirons clarifier l'effet d'une dissolution de la société de personnes en vertu du paragraphe 98(3) de la LIR.
Lorsqu'une société de personnes cesse d'exister et qu'un roulement est effectué aux termes du paragraphe 98(3), tous les biens de la société de personnes sont attribués aux personnes qui étaient des associés de la société de personnes avant sa dissolution. Ainsi, chaque associé devient propriétaire d'un droit indivis sur chacun des biens de la société de personnes. En l'espèce, suite à la dissolution de la société de personnes et au roulement effectué en vertu du paragraphe 98(3), le contribuable et son épouse sont chacun propriétaire d'un droit indivis sur la terre agricole.
Votre question nous oblige à examiner de nouveau la définition de l'expression "bien agricole admissible". De façon préliminaire, nous acceptons que les exigences notées au préambule de la définition ainsi qu'aux sous-alinéas (i) à (v) sont rencontrées puisqu'au moment de la vente de la terre agricole, le contribuable et son épouse en sont chacun propriétaire d'un droit indivis. De plus, à différents moments, la terre agricole a été utilisée, soit par le contribuable et son épouse dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada, soit par la société de personnes dont les participations étaient des participations dans une société de personnes agricole familiale.
Notre analyse doit donc se concentrer sur l'application du sous-alinéa (vi) de la définition de "bien agricole admissible". Tel qu'examiné ci-dessus, et eu égard aux faits en l'espèce, les exigences du préambule de ce sous-alinéa sont rencontrées puisque la terre agricole était la propriété du contribuable et de son épouse pendant toute la période de 24 mois précédant le moment de la vente de la terre.
Par la suite, nous devons soit appliquer la Division (A) soit la Division (B) du sous-alinéa (vi). Puisque nous ne sommes pas en mesure d'appliquer la Division (A) - les faits en l'espèce étant insuffisants - nous devons nous rabattre sur la Division (B). Celle-ci exige que le bien - soit la terre agricole - ait été utilisée par une société de personnes principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada tout au long d'une période de 24 mois pendant laquelle le contribuable ou son épouse prenait une part active de façon régulière et continue à l'entreprise agricole dans laquelle le bien était utilisé.
Comme nous l'avons indiqué plus tôt, n'importe quelle période de 24 mois précédant le moment donné - soit le moment de la vente - peut être utilisé pour déterminer si les exigences de la Division (B) sont rencontrées. Ainsi, nous sommes d'avis que la période de 5 ans pendant laquelle la société de personnes - dans laquelle le contribuable et son épouse détenaient des participations dans une société de personnes agricole familiale - utilisait la terre agricole principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada peut être utilisée afin de rencontrer les exigences de la Division (B). En effet, durant cette période, vous indiquez que le contribuable et son épouse prenaient une part active de façon régulière et continue à l'entreprise agricole telle qu'exploitée par la société de personnes.
Par conséquent, nous répondons à votre deuxième question par l'affirmative.
François D. Bordeleau, LL.B.
Section des particuliers, des entreprises
et des sociétés de personnes
Direction des décisions en impôt
ENDNOTES
1 Voir la définition de cette expression au paragraphe 110.6(1) de la LIR.
2 Évidemment, un bien immeuble peut avoir été utilisé dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole par d'autres personnes ou entités. Ici, nous n'avons mentionné que les personnes pertinentes eu égard aux faits.
3 L'alinéa (vii) contient d'autres exigences qui - si elles sont rencontrées - font en sorte qu'un bien donné est considéré comme utilisé dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada. Nous ne croyons pas que cet alinéa soit pertinent en l'espèce puisque qu'il ne s'applique qu'aux biens acquis avant le 18 juin 1987.
4 Le sous-alinéa (vi) exige que, soit les exigences de la Division (A) soit les exigences de la Division (B) soient satisfaites. En l'espèce, nous sommes incapables de conclure à l'application de la Division (A) en raison des faits que vous nous avez communiqués.
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