Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principal Issues: (1) What is CRA`s position regarding the retention of supporting documents on heat sensitized paper in view of the fact that one of the characteristics of this type of paper is that the data on such paper disappears over a relative short period of time? (2) Whether the CRA can disallow expenses because purchase invoices on heat sensitized paper are impossible to read? and (3) Whether the taxpayer could be penalized pursuant to ss. 163(2) for making a false statement under circumstances amounting to gross negligence if the taxpayer did not photocopy or digitize its purchase invoices on heat sensitized paper?
Position: (1) None. (2) Yes. (3) Generally, no
Reasons: (1) None. (2) The CRA's practice is to disallow unvouchered expenses unless there is other satisfactory evidence to support the amounts claimed. (3) The CRA's practice is not to levy the penalty under ss. 163(2) for unvouchered expenses unless (1) the evidence clearly indicates that expenses were grossly or deliberately overstated or (2) the amount of the disallowed expenses is material and the adjustment can be supported by a formal net worth statement.
2005-015620
XXXXXXXXXX Marc LeBlond
(613) 946-3261
Le 13 décembre 2006
Monsieur,
Objet: Papier thermique et conservation des registres
La présente est en réponse à votre lettre du 20 octobre 2005 dans laquelle vous nous demandez nos commentaires généraux sur le sujet en rubrique et dans la situation décrite ci-après. Nous nous excusons du délai requis pour répondre à cette demande.
À moins d'indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la "Loi").
La situation
- Au cours d'une année d'imposition donnée, un contribuable (soit une petite société soit un individu salarié) fait des achats (par exemple, pour la société, des achats de fournitures de bureau dans des magasins à grande surface et pour l'individu des achats d'essence dans des stations-service). Le contribuable obtient de la part des fournisseurs comme preuve de ses achats (ci-après les "Achats") des reçus sur papier thermique sur lequel le fournisseur n'inscrit pas le nom du client.
- Le contribuable est au courant qu'une des caractéristiques des reçus sur papier thermique est que l'information sur celui-ci disparaît naturellement après quelques mois. Le contribuable n'a pas comme pratique de photocopier ou numériser ses reçus sur papier thermique pour diverses raisons dont principalement les coûts associés à le faire, qu'il juge trop élevés.
- Le contribuable inscrit ses Achats dans ses livres de comptes et garde ses factures.
- Le contribuable prend en compte ses Achats dans le calcul de son revenu (pour la société, qu'elle tire d'une entreprise; pour l'individu, qu'il tire d'une charge ou d'un emploi) pour l'année donnée.
- Il est raisonnable de considérer que les Achats ont été effectués par la société, en vue de tirer un revenu d'une entreprise; et par l'individu, en vue de se déplacer dans l'exercice des fonctions de son emploi.
- Deux ans après sa production, la déclaration de revenus du contribuable pour l'année donnée est vérifiée par l'Agence du revenu du canada (ci-après l'"ARC"). Le vérificateur constate que les reçus relatifs aux Achats sont illisibles.
Vos questions et votre analyse
Essentiellement, vous faites valoir que les contribuables qui ont des pièces justificatives sur papier thermique (sur lequel les inscriptions disparaissent en quelques mois) peuvent difficilement rencontrer les exigences de l'ARC en matière de conservation de registres pour les fins de la Loi qui sont décrites dans la Circulaire d'information IC78-10R4 "Conservation et destruction des registres comptables", tout particulièrement, celles décrites au numéro 12, comme suit:.
Les personnes qui doivent tenir des registres et des livres sont responsables de les conserver de manière à ce que l'information enregistrée soit fiable et intelligible.
À votre avis, pour rencontrer le critère au numéro 12 de la Circulaire, le contribuable avec des reçus sur papier thermique pourrait soit les photocopier soit les numériser. Cependant, il vous apparaît injuste que les contribuables aient à prendre de telles mesures compte tenu des coûts importants reliés à celles-ci, d'autant plus que par surcroît, l'origine du problème du contribuable à observer ce critère est dû à l'usage de la technologie du papier thermique par les fournisseurs de biens et de services.
Vous nous demandez donc, en premier lieu, qu'elle est la position de l'ARC sur la conservation des pièces justificatives sur papier thermique.
Deuxièmement, vous nous demandez, dans la situation que vous avez présentée, si l'ARC peut refuser les dépenses relatives aux Achats sur la base que les pièces justificatives ne sont pas intelligibles. Si oui, le contribuable pourrait-il se voir imposer une pénalité pour avoir fait un faux énoncé dans des circonstances équivalant à une faute lourde, en vertu du paragraphe 163(2), du seul fait que les pièces justificatives pour ses Achats sont illisibles et qu'il ne les a pas photocopiées ou numérisées? De plus, vous nous demandez si, pour prévenir ce problème, vous devriez recommander à vos clients de garder, en plus des reçus sur papier thermique, soit une photocopie ou une copie numérisée de ceux-ci.
Votre dernière question est de savoir si, dans la situation soumise, l'individu achète un ordinateur et un numériseur pour traiter les pièces justificatives pour ses Achats, le coût de ces équipements pourrait être déduit dans le calcul de son revenu.
Nos commentaires
Tel qu'il est mentionné au paragraphe 22 de la Circulaire d'information 70-6R5 du 17 mai 2002, notre Direction a comme pratique de ne pas émettre d'opinion écrite concernant des transactions projetées autrement que par voie de décisions anticipées. Par ailleurs, lorsqu'il s'agit de déterminer si une transaction complétée a reçu le traitement fiscal adéquat, la décision en revient d'abord à nos bureaux des services fiscaux à la suite de l'examen de tous les faits et documents, ce qui est généralement effectué dans le cadre d'une mission de vérification. Néanmoins, nous vous offrons les commentaires généraux suivants qui pourraient cependant ne pas s'appliquer intégralement à la situation que vous nous avez soumise.
Généralités
Le paragraphe 230(1) "Livres de comptes et registres" se lit comme suit:
Quiconque exploite une entreprise et quiconque est obligé, par ou selon la présente loi, de payer ou de percevoir des impôts ou autres montants doit tenir des registres et des livres de comptes (y compris un inventaire annuel, selon les modalités réglementaires) à son lieu d'affaires ou de résidence au Canada ou à tout autre lieu que le ministre peut désigner, dans la forme et renfermant les renseignements qui permettent d'établir le montant des impôts payables en vertu de la présente loi, ou des impôts ou autres sommes qui auraient dû être déduites, retenues ou perçues.
[Soulignement ajouté]
Il ressort de l'article 230 que quiconque exploite une entreprise et quiconque est obligé de payer des impôts est obligé de tenir des registres et des livres de comptes dans la forme et renfermant les renseignements qui permettent à l'ARC de vérifier, entre autres, le bien-fondé des dépenses déduites par une personne (par exemple dans sa déclaration de revenus) et d'établir ainsi le montant d'impôt payable en vertu de la Loi par celle-ci pour une année donnée.
La Circulaire d'information 78-10R4 prévoit, entre autres, ce qui suit:
Registres à tenir
6. En règle générale, l'Agence du revenu du Canada (ARC) ne précise pas les registres qui doivent être tenus. Toutefois, ceux-ci doivent répondre aux exigences suivantes:
- permettre d'établir le montant des impôts à payer ou des impôts ou autres sommes à percevoir, à retenir ou à déduire, par une personne désignée;
[...]
- être appuyés de pièces justificatives aux fins de la vérification des renseignements qu'ils contiennent.
7. Les pièces justificatives comprennent les factures de vente, les factures d'achat, les reçus de caisse, les contrats officiels, les reçus de carte de crédit, les bordereaux de livraison, les bordereaux de dépôt, les bons de commande, les bordereaux, les chèques, les relevés bancaires, les déclarations de revenus et la correspondance générale, qu'ils soient écrits ou sous toute autre forme.
[Soulignement ajouté]
Par ailleurs, l'ARC demande que les reçus ou les factures comprennent tous les renseignements 1 (il va de soi que ceux-ci ou celles-ci doivent être intelligibles) suivants:
- la date de l'achat;
- le nom et l'adresse du vendeur ou du fournisseur;
- le nom et l'adresse de l'acheteur;
- une description complète des biens ou des services.
Réponse à la question 1
À notre connaissance, l'ARC n'a pas établi une position particulière à l'égard de la conservation des pièces justificatives sur papier thermique.
Réponse à la question 2
L'ARC pourrait, dans la situation que vous nous avez soumise, refuser les dépenses relatives aux Achats. Par ailleurs, le fait que les pièces justificatives pour les Achats du contribuable soient illisibles et qu'elles n'aient pas été photocopiées ou numérisées, en soi, n'entraînerait pas nécessairement l'application de la pénalité prévue au paragraphe 163(2). Nos conclusions sont fondées sur les observations suivantes.
Refus des dépenses non appuyées par des pièces justificatives
L'ARC a comme pratique de refuser les dépenses qui ne sont pas appuyées de la documentation appropriée, à moins qu'il y ait d'autres preuves satisfaisantes pour appuyer le montant demandé.
L'affaire Gregory J. Keating c. La Reine, [2001] A.C.I. no 466, No du greffe 2000-5178(IT)I (en anglais, 2001 UDTC 198 (2001 DTC 3750)), fait ressortir, aux paragraphes 13 et 14 du jugement, notamment, que l'inobservation du paragraphe 230(1), en elle-même, n'est pas suffisante pour conclure qu'une dépense n'a pas été faite, et que dans ce cas, le contribuable a le fardeau de prouver que cette dépense a été encourue:
¶ 13 Dans l'affaire Archambault c. La Reine, 2000 D.T.C. 1809, le juge Archambault a examiné la jurisprudence relative à l'article 230 et disait au paragraphe 44:
Le juge en chef adjoint Christie a très bien résumé l'état du droit sur cette question [art. 230] dans l'affaire Kay c. Canada, [1994] A.C.I. no 487, para. 9:
Il y aurait peut-être lieu de traiter ici des registres et livres de comptes des contribuables. En vertu du paragraphe 230(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu, quiconque exploite une entreprise et quiconque est obligé de payer des impôts doit tenir des registres et des livres de comptes dans la forme et renfermant les renseignements qui permettent d'établir le montant des impôts payables en vertu de la loi. Le fait de ne pas s'être conformé aux dispositions de ce paragraphe n'entraîne pas en soi le rejet d'un appel interjeté à l'encontre d'une nouvelle cotisation d'impôt sur le revenu. Toutefois, cela peut nuire à l'appelant par rapport à la charge qu'il a de prouver selon la prépondérance des probabilités que la nouvelle cotisation est erronée. Cette question a récemment été examinée par la Cour d'appel fédérale dans l'affaire Sidhu v. M.N.R., 93 D.T.C. 5453. En rendant la décision de la Cour d'appel fédérale, le juge Mahoney a déclaré aux pages 5454-5455:
L'obligation énoncée au paragraphe 230(1) peut certainement être qualifiée d'absolue, mais son inobservation a pour conséquence de rendre le contrevenant passible d'une condamnation en vertu du paragraphe 238(2), non pas d'entraîner nécessairement la conclusion que les opérations qui auraient dû être comptabilisées ne se sont pas produites. L'omission de comptabiliser les opérations jouera inévitablement contre le contribuable qui cherche à s'acquitter du fardeau d'établir qu'elles ont eu lieu, mais en de telles circonstances, le juge du procès a pour tâche d'établir, selon la prépondérance des probabilités eu égard à toute la preuve et à sa crédibilité, si oui ou non elles ont eu lieu en tout ou en partie. La façon de procéder est ainsi décrite par le juge Strayer, dans la décision Schwartz c. R., 87 D.T.C. 5274, à la p. 5275.
La loi oblige le contribuable à prouver l'erreur entachant la nouvelle cotisation du ministre, parce qu'il est en meilleure position pour établir ce qui a réellement eu lieu, s'il choisit de le faire et s'il le peut. Malheureusement, le demandeur n'était pas disposé à préciser, de quelque façon que ce soit, les achats qu'il a effectués, ni ne peut le faire. À maintes reprises, il a confirmé que les montants fournis par son comptable quant à ses achats totaux étaient exacts. S'il avait tenté de confirmer ces montants, et si son témoignage oral avait semblé disponible et crédible, une décision en sa faveur aurait pu être rendue même en l'absence de pièces justificatives, de quittances ou de tout autre document écrit. Malheureusement, aucune de ces exigences n'a été remplie.
¶ 14 L'appelant n'a aucun registre relatif à son utilisation de la voiture de la compagnie pour les années d'imposition 1996, 1997 et 1998. Toutefois, cela ne l'empêche pas nécessairement de réclamer une réduction du montant des frais pour droit d'usage. Malgré l'absence de registres, le fait de présenter une preuve corroborante digne de foi, verbale ou autre, peut permettre à l'appelant de s'acquitter de la charge qui lui incombe de prouver selon la prépondérance des probabilités qu'il a utilisé la voiture de la compagnie aux fins de son emploi dans une proportion de plus de 90 p. 100.
[Soulignement ajouté]
Compte tenu des commentaires précédents, dans la situation que vous nous avez soumise, nous sommes d'avis que l'ARC pourrait refuser les dépenses relatives aux Achats si les pièces justificatives à leur égard sont illisibles. Cependant, il pourrait en être autrement si le contribuable présentait des preuves qui permettraient à l'ARC de se satisfaire, selon la norme de la prépondérance des probabilités eu égard à toute la preuve et sa crédibilité, qu'il a bel et bien encouru lesdits Achats.
Le paragraphe 163(2) et les dépenses non appuyées par des pièces justificatives
En général, la pratique de l'ARC est de ne pas appliquer la pénalité prévue au paragraphe 163(2) lorsque des dépenses sont refusées ou réduites parce qu'elles ne sont pas appuyées par des pièces justificatives sauf si l'information probante (1) indique clairement que les dépenses ont été nettement ou délibérément surestimées (par exemple, des dépenses fictives) ou (2) n'indique pas clairement que les dépenses ont été nettement ou délibérément surestimées mais que le montant total en cause est élevé et que le rajustement total est appuyé au moyen d'un état officiel de l'avoir net.
Il nous est impossible de nous prononcer de manière définitive sur l'application potentielle du paragraphe 163(2) en l'absence d'une analyse de tous les faits et circonstances se rapportant à une situation particulière donnée.
Il faut souligner que votre lettre ne décrit que sommairement une situation donnée hypothétique. Néanmoins, dans la situation que vous avez présentée, nous croyons que le fait que les pièces justificatives à l'égard des Achats du contribuable soient illisibles et qu'elles n'aient pas été photocopiées ou numérisées n'entraînerait pas l'application de la pénalité prévue au paragraphe 163(2).
Mesures préventives relativement aux reçus sur papier thermique
À notre avis, pour prévenir qu'une dépense soit refusée en raison du fait que le reçu sur papier thermique est illisible, le contribuable qui achète un bien d'un fournisseur qui utilise ce type de reçus devrait exiger du fournisseur un reçu sur papier conventionnel comprenant tous les renseignements demandés par l'ARC. Par ailleurs, si le contribuable est incapable d'obtenir de son fournisseur un reçu ou une facture en bonne et due forme, l'ARC s'attend à ce que le contribuable inscrive dans ses livres comptables les nom et adresse du fournisseur, la date du paiement, la somme payée, le mode de paiement et les détails de la transaction (dont une description complète des biens ou des services). Également, dans ce cas, le contribuable aurait avantage à garder toutes les autres preuves corroborant ses achats (dont par exemple les preuves de paiement, tels que ses chèques, ses relevés bancaires, ses reçus de carte de crédit et ses relevés de carte de crédit).
Réponse à la question 3
Dans la situation soumise, si un individu salarié achète un ordinateur et un numériseur pour traiter les pièces justificatives sur papier thermique relativement à ses Achats, le coût de ces équipements ne pourrait pas être déduit dans le calcul de son revenu. Notre conclusion est fondée sur les observations suivantes.
Le paragraphe 8(1) prévoit que:
Sont déductibles dans le calcul du revenu d'un contribuable tiré, pour une année d'imposition, d'une charge ou d'un emploi ceux des éléments suivants qui se rapportent entièrement à cette source de revenus, ou la partie des éléments suivants qu'il est raisonnable de considérer comme s'y rapportant:
L'ARC précise dans le Bulletin d'information IT-522R - "Frais afférents à un véhicule à moteur, frais de déplacement et frais de vendeurs engagés ou effectués par les employés" que:
Un employé peut déduire, dans le calcul de son revenu d'emploi, seulement les dépenses d'un montant raisonnable se rapportant à son revenu d'emploi et dont la déduction est expressément autorisée par l'article 8.
[Soulignement ajouté]
L'article 8 ne prévoit aucune déduction dans le calcul du revenu d'un contribuable tiré, pour une année d'imposition, d'une charge ou d'un emploi à l'égard du coût d'acquisition d'un ordinateur et d'un numériseur dans des circonstances semblables à la situation donnée.
Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles.
Veuillez agréer, Monsieur, l'expression de nos sentiments distingués.
Maurice Bisson, CGA
Gestionnaire
Section des réorganisations des sociétés
et de l'industrie des ressources
Division des réorganisations des sociétés
et de l'industrie des ressources
Direction des décisions en impôt
Direction générale des politiques législatives
et des affaires réglementaires
ENDNOTES
1 À ce sujet, nous vous référons à l'adresse du site internet de l'ARC suivante http://www.cra-arc.gc.ca/tax/business/ topics/solepartner/records/expense-f.html
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