Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CCRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ADRC.
Principale Question:
Compte tenu des commentaires exprimés dans l'affaire Redclay Holdings Ltd sur la position énoncée au paragraphe 12 a) du IT-109R, les dispositions de l'alinéa 78(1)a) de la Loi devraient-elles s'appliquer au débiteur lorsque, par ailleurs, le débiteur et un créancier, ayant un lien de dépendance, comptabilisent leur revenu sur la base de la comptabilité d'exercice?
Position Adoptée:
Non.
Raisons POUR POSITION ADOPTÉE:
La position exprimée au paragraphe 12 a) du IT-109R (reprise au paragraphe 15 a) du IT-109R2) n'a pas été révisée et continue à s'appliquer. Cette position vise à exclure de l'application du paragraphe 78(1) de la Loi les situations où un créancier et un débiteur, qui traitent avec lien de dépendance, déclarent leur revenu selon la comptabilité d'exercice. Si ce contexte est respecté dans une situation particulière, l'effet de " symétrie " découlant de la comptabilisation d'un revenu par le créancier et d'une dépense par le débiteur au cours d'une même année d'imposition (sans réclamer, entre autres, une provision décrite à l'alinéa 20(1)p) de la Loi) entraîne, à notre avis, un traitement fiscal équitable pour les deux parties et ainsi les dispositions de l'alinéa 78(1)a) ne devraient pas être appliquées.
Cependant, dans toutes les situations semblables à Redclay Holdings, les dispositions de l'alinéa 78(1)a) de la Loi s'appliquent.
Le 28 novembre 2002
Bureau des services fiscaux Administration centrale
de Sherbrooke Danielle Bouffard
Monsieur Alain Ste-Croix (613) 957-8953
Division Validation et exécution
2002-015383
Demande d'interprétation technique : Alinéa 78(1)a)
de la Loi de l'impôt sur le revenu
La présente fait suite à votre note de service du 19 juillet 2002 dans laquelle vous nous demandez notre opinion quant à l'application de l'alinéa 78(1)a) de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la " Loi ") dans la situation décrite ci-après.
Votre demande fait suite à notre note de service 2000-0022027 du 10 juillet 2000 dans laquelle nous vous avons suggéré différents points de vérification afin que vous puissiez déterminer, entre autres, si le débiteur était en droit de déduire le montant total de la dette dans l'année où l'entente a été signée, à titre de dépense engagée en vue de tirer un revenu de son entreprise.
En résumé, votre demande d'opinion vise deux sociétés (ci-après le " débiteur " et le " créancier ") qui traitent avec lien de dépendance et qui déclarent leur revenu selon la méthode de comptabilité d'exercice. Au cours de l'année d'imposition 1998, le débiteur s'est engagé envers le créancier à verser, selon certaines modalités, une somme et il a réclamé cette dernière à titre de dépense courante dans le calcul de son revenu. Un remboursement partiel a été fait par le débiteur au cours des années 1998 et 1999. Depuis lors, le solde dû est demeuré inchangé. Le créancier a ajouté dans le calcul de son revenu uniquement les sommes encaissées.
Vous désirez savoir si, dans une telle situation, vous pouvez appliquer l'alinéa 78(1)a) de la Loi et conséquemment ajouter dans le calcul du revenu du débiteur pour l'année d'imposition 2001 la partie de la somme qui était déductible par le débiteur au titre de dépense en 1998 et qui demeure toujours impayée. Vous nous mentionnez qu'aucune convention, selon le formulaire T2047, n'a été produite conformément à l'alinéa 78(1)b) de la Loi.
De plus, dans les situations où l'alinéa 78(1)a) de la Loi s'applique, vous questionnez si le débiteur peut déduire à nouveau le montant payé ultérieurement au créancier dans le calcul de son revenu.
Vous avez cité le paragraphe 15 du Bulletin d'interprétation IT-109R2 Sommes impayées où il est précisé :
a) Débiteur et créancier utilisant la comptabilité d'exercice
En règle générale, lorsqu'il existe une somme impayée entre un débiteur et un créancier qui traitent avec lien de dépendance et que les deux contribuables en cause déclarent leur revenu selon la méthode de comptabilité d'exercice, le paragraphe 78(1) ne sera pas appliqué. Il y a exception lorsque la somme impayée en question semble faire partie d'un stratagème d'évitement fiscal pouvant, par exemple, impliquer une transaction telle que :
- la déduction d'une réserve, en vertu de l'alinéa 20(1)l) ou n), ou une déduction, en vertu de l'alinéa 20(1)p), ou
- le report de l'impôt en vertu de la partie XIII de la Loi, si le créancier est un non-résident.
De plus, si la somme impayée est déclarée comme revenu pour l'année par un contribuable qui utilise la méthode de comptabilité de caisse, le paragraphe 78(1) ne s'appliquera pas au contribuable qui doit payer cette somme.
Dans ce dossier, vous considérez que toutes les conditions d'application de l'alinéa 78(1)a) de la Loi sont rencontrées. La somme réclamée par le débiteur était une dépense déductible; elle était due au créancier, personne avec laquelle le débiteur avait un lien de dépendance, d'une part, au moment où la dépense a été engagée, soit en 1998, et d'autre part, à la fin de la deuxième année d'imposition qui suit celle où la dépense a été engagée, soit en 2000. Finalement, une grande partie de la somme était toujours impayée à la fin de l'année d'imposition 2000. En tenant compte que le créancier n'a pas déclaré dans ses revenus la partie impayée de la somme qui lui était due, vous êtes d'avis que la règle générale décrite au paragraphe 15 du bulletin ne s'applique pas à votre situation et que vous pouvez appliquer l'alinéa 78(1)a) de la Loi pour inclure la partie impayée de la somme dans le calcul du revenu du débiteur pour l'année d'imposition 2001. Vous mentionnez l'affaire Redclay Holdings Ltd (CCI), 96 DTC 1207, à l'appui de votre position.
Comme vous l'avez mentionné, la position de l'ADRC exprimée au paragraphe 12 b) du Bulletin d'interprétation IT-109R (essentiellement celle exprimée et reprise au paragraphe 15 a) du Bulletin d'interprétation IT-109R2) a été analysée par la Cour canadienne de l'impôt dans l'affaire Redclay Holdings, précédemment citée.
Essentiellement dans cette affaire, pour les années 1983 à 1985, Redclay a déduit des intérêts payables sur des prêts que lui avait consentis Blacklay Holdings Limited une société avec laquelle Redclay avait un lien de dépendance, intérêts qui demeurèrent impayés compte tenu de revenus insuffisants. Blacklay a ajouté les intérêts dans le calcul de son revenu en vertu de l'alinéa 12(1)c) et a réclamé une déduction en vertu de l'alinéa 20(1)p) de la Loi au titre de créances irrécouvrables, laquelle a été acceptée par Revenu Canada (actuellement l'ADRC). Revenu Canada a appliqué l'alinéa 78(1)a) de la Loi à la partie des intérêts déduits et impayés entraînant l'augmentation des revenus de Redclay pour les années 1986 à 1988. Compte tenu que Redclay comptabilisait ses revenus et ses dépenses sur la base de la comptabilité d'exercice, cette dernière s'est référée à la position exprimée au paragraphe 12 a) du IT-109R pour appuyer sa position à l'effet que l'article 78 ne devrait pas s'appliquer.
Tout en confirmant l'application des dispositions de l'alinéa 78(1)a) dans l'affaire Redclay, l'Honorable Juge G. J. Rip a fait les commentaires suivants :
Subsection 78(1) deals with a particular relationship, that of parties not dealing at arm's length.
...
Parliament has assumed that persons who do not deal with each other at arm's length do not have opposing interests and may tolerate situations that parties who deal at arm's length would not tolerate. The Act sometimes takes transactions between persons not at arm's length out of the normal scheme of the Act. Subsection 78(1) is such a provision.
Paragraph 78(1)(a) does not suggest any words that are not specifically expressed in that provision. Parliament did not distinguish between debtors or creditors who report income on an accrual or cash basis. I hesitate in reading in such words when the words of subsection 78(1) are clear and plain and where the legal and practical effect of what transpired is undisputed: Antosko, supra, pp. 326-27.
L'interprétation faite par notre Direction des commentaires exprimés par le juge dans cette affaire est que la position du paragraphe 15 a) du IT-109R2 n'est pas fondée en droit. Dans toutes les situations semblables à Redclay Holdings, nous devons donc appliquer les dispositions de l'alinéa 78(1)a) de la Loi. Par contre, comme vous le savez, la position énoncée au paragraphe 15 a) du IT-109R2 n'a pas été révisée et devrait toujours s'appliquer dans les autres situations. Cette position vise à exclure de l'application du paragraphe 78(1) de la Loi les situations où un créancier et un débiteur, qui traitent avec lien de dépendance, déclarent leur revenu selon la comptabilité d'exercice. Si ce contexte est respecté dans une situation particulière, l'effet de " symétrie " découlant de la comptabilisation d'un revenu par le créancier et d'une dépense par le débiteur au cours d'une même année d'imposition (sans réclamer, entre autres, une provision décrite à l'alinéa 20(1)p) de la Loi) entraîne, à notre avis, un traitement fiscal équitable pour les deux parties et ainsi les dispositions de l'alinéa 78(1)a) ne devraient pas être appliquées.
Dans votre situation, nous constatons que le créancier n'a pas ajouté dans le calcul de son revenu le montant total reçu ou à recevoir en 1998 en vertu du paragraphe 9 et/ou de l'alinéa 12(1)b) de la Loi. Il n'a pas été démontré dans ce dossier que le débiteur avait une obligation légale de payer des sommes en 1998 et que le créancier n'avait pas un droit absolu aux sommes qui n'étaient pas nécessairement exigibles. Sans ces informations, il nous est impossible de conclure que cette situation est semblable à celle décrite dans Redclay Holdings et conséquemment nous ne pouvons appuyer votre intention de déroger à la position exprimée au paragraphe 15 a) du IT-109R2.
En réponse à votre deuxième question, dans les cas où, par ailleurs, les dispositions de l'alinéa 78(1)a) de la Loi s'appliquent, le débiteur ne peut déduire à nouveau dans le calcul de son revenu le montant payé ultérieurement au créancier.
Pour votre information, une copie de cette lettre sera épurée selon les critères contenus dans la Loi sur l'accès à l'information et sera disponible dans la Bibliothèque de l'ADRC qui se trouve sur votre réseau local ou sur Intranet. Une copie de la version épurée sera également distribuée aux éditeurs fiscaux commerciaux pour insertion dans leurs banques de données. Le processus d'épuration permet d'enlever toute information qui n'a pas à être dévoilée y compris toute information qui permettrait l'identification du contribuable. Si votre client demande une copie de cette lettre, vous pouvez lui remettre une copie épurée de la lettre telle qu'elle se trouve dans la Bibliothèque de l'ADRC. Le client peut aussi demander une copie de la lettre épurée en vertu des critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels sur laquelle apparaît le nom du contribuable. Toute demande à cet effet devrait être faite auprès de Madame Jackie Page au (819) 994-2898. La copie épurée selon les critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels vous sera alors envoyée pour que vous puissiez la remettre à votre client.
Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles. Si vous désirez des informations additionnelles concernant le contenu du présent document, n'hésitez pas à communiquer avec nous.
Ghislaine Landry, CGA
pour le Directeur
Division des entreprises et des
sociétés de personnes
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique
et de la législation
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