Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CCRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ADRC.
Principal Issues: In a given fact situation, whether an amount payable/paid by a former employer to a former employee in respect of the loss of an office or employment, pursuant to a settlement agreement for a wrongful dismissal claim is:
(1) A retiring allowance, pursuant to 248(1), for the purpose of tax withholding under 153(1)(c), if the amount payable is determined according to the purchase cost of a specific type of property (computer) up to a pre-determined amount ?
(2) In determining the amount of the payment made by a former employer to a former employee under 103(4) of the Regulations, to be computed net of the amount of the overpayment of employment insurance benefits to the former employee that the former employer must withhold from the retiring allowance payment and remit directly to the receiver general ?
Position: (1) Probably yes. (2) No.
Reasons: (1) The amount paid for the purchase a computer could be considered in respect of a retiring allowance since it appears that the employee received the amount in respect of the loss of his/her office or employment.
(2) IT-337R3 number 11 - an amount paid in respect of a retiring allowance constitutes income of the employee regardless of who actually receives the payment. The conditions set-out in Markman vs. M.N.R. (89 DTC 253) [reiterated in Kant v. H.M.Q., 2001 DTC 3732] to apply the constructive receipt doctrine are met such that the payment made to the receiver general out of the retiring allowance is constructively received by the former employee and considered made to the former employee in respect of the former employee's retiring allowance.
XXXXXXXXXX
2002-015181
Marc LeBlond
Le 12 novembre 2002
Madame,
Objet : Application du paragraphe 153(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu
La présente est en réponse à votre lettre du 2 juillet 2002 dans laquelle vous demandez nos commentaires sur le sujet mentionné en rubrique dans la situation décrite ci-après.
Nous nous excusons du délai requis pour répondre à votre demande.
La situation
? Un employé (ci-après "ancien employé") a été congédié et a perçu, suite à ce congédiement, des prestations de l'assurance-emploi.
? Prétendant avoir été congédié de façon injustifiée, l'ancien employé a entamé des procédures judiciaires.
? Pour mettre fin au litige, l'employeur (ci-après "ancien employeur") et son ancien employé ont convenu d'un règlement hors cour, lequel a été constaté dans une transaction devant être prochainement entérinée par le Tribunal du travail.
? La transaction prévoit que l'ancien employeur s'engage à verser à l'ancien employé les sommes suivantes :
i - Un montant de XXXXXXXXXX $ constituant la rémunération pour la perte de l'emploi;
ii - Un montant maximal de XXXXXXXXXX $ correspondant à l'achat d'un ordinateur et de ses accessoires.
? Par ailleurs, conformément à l'article 46 de la Loi sur l'assurance-emploi, l'ancien employeur a l'obligation de déduire de tout montant payable à son ancien employé la somme de XXXXXXXXXX $ correspondant à des prestations versées en trop à ce dernier.
Vos questions et votre analyse
Afin de conseiller votre client (l'"ancien employeur") sur ses obligations de retenues à la
source relatives au versement d'une "allocation de retraite", au sens prévu au paragraphe 248(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la "Loi"), vous nous demandez si:
1. Aux fins de l'alinéa 153(1)c) de la Loi, le montant versé à titre d'"allocation de retraite" correspondra à la somme de XXXXXXXXXX $ ou bien au montant global du règlement de XXXXXXXXXX $ (c'est-à-dire le total du montant au titre de la rémunération et du montant maximal pour l'achat d'un ordinateur et de ses accessoires) ; et
2. Pour les fins du calcul des retenues à la source à effectuer, en vertu du paragraphe 103(4) du Règlement de l'impôt sur le revenu (ci-après "Règlement"), on doit retrancher du montant de l'"allocation de retraite" la somme de XXXXXXXXXX $ que l'ancien employeur est tenu de verser directement au receveur général à titre de remboursement d'un versement excédentaire de prestations de l'assurance-emploi, en vertu de l'article 46 de la Loi sur l'assurance- emploi.
Dans votre analyse, vous nous faites remarquer que rien dans la Loi ni dans le règlement ne prévoit qu'aux fins du paragraphe 153(1) de la Loi, l'employeur doit retrancher, du montant versé à titre d'"allocation de retraite", la somme qu'il a l'obligation de retenir et de remettre au receveur général en vertu de la Loi sur l'assurance-emploi. Vous mentionnez également qu'il n'y a aucune indication à cet effet dans la section du guide de l'employeur portant sur les déductions à la source, dans les interprétations techniques des administrations fiscales ou encore dans la doctrine en général.
Toutefois, vous indiquez avoir des raisons de croire que l'ADRC a déjà répondu verbalement à cette question. En effet, vous attirez notre attention sur la conférence de Me Luc Pariseau, "Cessation d'emploi", au Congrès de l'APFF de 1993, plus particulièrement, à la note de bas de page 175 de cette conférence qui se lit comme suit: "Cette interprétation a été confirmée par le Bureau principal de Revenu Canada, Impôt en juin 1992; Contra: Paul F. BASTON, "Tax Planning for Executive Hiring and Firing", dans Corporate Management Tax Conference, 1991, Toronto, Association canadienne d'études fiscales, 1992, pp. 10 :1-43; à la page 10:41."
La note 175 apparaît à la fin du passage suivant de la conférence de Me Pariseau, à la page 25:48 :
Il semble que dans une telle situation, l'employeur devrait effectuer les retenues à la source sur le montant total (30 000 $) [le montant global d'"allocation de retraite"], puisque aucun assouplissement n'est prévu dans la Loi pour les sommes devant être remboursées au Receveur général [à titre de remboursement des prestations d'assurance-chômage (10 000 $)]. Puisque des retenues sont effectuées sur les montants d'assurance-chômage alloués à l'employé, il semble que Revenu Canada, Impôt devrait assouplir sa position et permettre que des retenues soient prélevées sur 20 000 $ seulement, de façon à éviter les doubles retenues.
[ajouts]
Vous concluez, suivant cette interprétation, que la retenue à la source devrait être faite, dans la situation donnée, sur le montant global d'"allocation de retraite".
Toutefois, vous attirez notre attention sur le fait que cette position ne semble pas tenir compte de l'interprétation restrictive pouvant être faite des mots "somme reçue" de la définition d'"allocation de retraite", au paragraphe 248(1) de la Loi.
À votre avis, une interprétation restrictive des mots "somme reçue", dans la définition d'"allocation de retraite" au paragraphe 248(1) de la Loi, pourrait tenir compte du fait, dans la situation donnée, que l'ancien employé ne recevra pas le montant global du règlement puisque l'ancien employeur doit remettre une partie (XXXXXXXXXX $) de celui-ci directement au receveur général à titre de remboursement de prestations versées en trop à l'ancien employé, en vertu de l'article 46 de la Loi sur l'assurance-emploi. Vous nous demandez comment on peut prétendre, le cas échéant, dans de telles circonstances, que le montant du paiement versé à titre d'"allocation de retraite" par l'ancien employeur à l'ancien employé, aux fins du paragraphe 103(4) du règlement, pourrait être égal au montant global du règlement.
Les circonstances particulières mentionnées dans votre lettre semblent constituer une situation de fait touchant des contribuables spécifiques. Tel qu'il est mentionné au paragraphe 22 de la Circulaire d'information 70-6R5 du 17 mai 2002, l'ADRC a comme pratique de ne pas émettre d'opinion écrite concernant des transactions projetées autrement que par voie de décisions anticipées. Par ailleurs, lorsqu'il s'agit de déterminer si une transaction complétée a reçu le traitement fiscal adéquat, la décision en revient d'abord à nos bureaux de services fiscaux à la suite de l'examen de tous les faits et documents, ce qui est généralement effectué dans le cadre d'une mission de vérification. Nous pouvons toutefois vous offrir les commentaires généraux suivants qui, nous l'espérons, vous seront utiles. Ces commentaires pourraient cependant ne pas s'appliquer intégralement à votre situation particulière.
Contexte
En général, le paragraphe 153(1) de la Loi oblige toute personne qui verse au cours d'une année d'imposition un montant décrit dans les alinéas a) à t) à déduire ou en retenir la somme fixée selon les modalités réglementaires et qu'elle la remette au receveur général au titre de l'impôt du bénéficiaire. Le montant versé à titre d'"allocation de retraite" doit faire l'objet d'une déduction ou d'une retenue, en vertu de l'alinéa 153(1)c) de la Loi.
On retrouve à l'article 103 du Règlement les taux qui doivent être utilisés pour calculer le montant à retenir ou déduire de certains paiements. Le paragraphe 103(4) du Règlement porte sur un paiement qui est versé sous forme d'une somme forfaitaire par un employeur à un employé. Selon le paragraphe 100 du Règlement, le mot "employé" désigne toute personne qui reçoit une rémunération, le mot "employeur" désigne toute personne qui verse une rémunération et le mot "rémunération" comprend tout paiement qui est, entre autres, une "allocation de retraite", en vertu de l'alinéa c) de cette définition. Par ailleurs, l'alinéa 103(6)e) du Règlement prévoit que l'expression "paiement d'une somme forfaitaire" s'entend, aux fins du paragraphe 103(4) du Règlement, entre autres, d'une "allocation de retraite".
Le paragraphe 100(3) du Règlement prévoit que, lorsqu'un employeur déduit ou retient sur un paiement de rémunération versé à un employé un ou plusieurs des montants décrits aux alinéas a) à d) dudit paragraphe 100(3) du Règlement, le solde obtenu après cette déduction ou cette retenue, selon le cas, est réputé être le montant du paiement de rémunération .
Selon le paragraphe 153(1.1) de la Loi, l'ADRC peut fixer une somme inférieure à celle qui devrait être déduite d'un paiement ou retenue sur un tel paiement en vertu du paragraphe 153(1) de la Loi, si elle est convaincue que la déduction ou la retenue de la somme qui devrait être déduite ou retenue porterait indûment préjudice au bénéficiaire du paiement.
Toute somme reçue par un particulier au cours d'une année au titre, ou en paiement partiel ou intégral, d'"allocation de retraite" et d'une prestation en vertu de la Loi sur l'assurance-emploi, doit être inclus dans le calcul de son revenu pour une année d'imposition, en vertu des sous-alinéas 56(1)a)(ii) et (iv) de la Loi, respectivement. En vertu du paragraphe 153(3) de la Loi, lorsqu'une somme a été déduite ou retenue en vertu du paragraphe 153(1) de la Loi, elle est, pour l'application générale de la présente loi, réputée avoir été reçue à ce moment par la personne à qui, entre autres, la prestation ou le paiement a été payé.
Le paragraphe 248(1) de la Loi définit "allocation de retraite" pour l'application de la Loi. En général, "allocation de retraite" s'entend d'une somme reçue par un contribuable soit en reconnaissance de longs états de service soit à l'égard de la perte d'une charge ou d'un emploi, qu'elle ait été reçue ou non à titre de dommages ou conformément à une ordonnance ou sur jugement d'un tribunal compétent.
Réponse à la question 1
Nous n'avons pas tous les faits pertinents dans la situation donnée pour nous permettre de prendre une position définitive quand à savoir quel montant, doit être considéré à titre d'"allocation de retraite" aux fins du paragraphe 153(1) de la Loi. Toutefois, il nous semble probable que le montant XXXXXXXXXX $ versé pour l'acquisition d'un ordinateur et de ses accessoires dans la situation donnée pourrait être considéré comme versé à titre d'"allocation de retraite", aux fins du paragraphe 153(1) de la Loi, puisque ce montant semble reçu par l'ancien employé exclusivement en raison de la perte de son emploi.
Réponse à question 2
À notre avis, dans la situation donnée, pour l'application du paragraphe 103(4) du Règlement, le montant du paiement versé par l'ancien employeur à l'ancien employé à titre d'"allocation de retraite", au sens prévu au paragraphe 248(1) de la Loi, devrait être le montant brut de l'"allocation de retraite" négocié à l'égard de la perte par l'ancien employé de sa charge ou de son emploi; et cela, malgré le fait que l'ancien employé ne reçoit pas directement le montant (XXXXXXXXXX $) prélevé sur le montant d'"allocation de retraite" à titre de prestations d'assurance-emploi versées en trop et devant être versé au receveur général. Notre position est fondée sur les constatations suivantes.
Il peut arriver des occasions où il doit être présumé qu'une personne a reçu implicitement une somme à titre d'"allocation de retraite", parce que même si elle ne l'a pas reçue directement, elle tire des avantages du fait qu'elle fut remise à quelqu'un d'autre. Cette position de l'ADRC est mentionnée au numéro 11 du bulletin d'interprétation IT-337R3, qui se lit comme suit:
En vertu du sous-alinéa 56(1)a)(ii), les allocations de retraite entrent dans le calcul du revenu du contribuable dès qu'elles sont reçues. Une somme versée à l'égard d'une allocation de retraite d'un dirigeant ou d'un employé constitue un revenu du dirigeant ou de l'employé pendant sa vie, quel que soit le bénéficiaire effectif du paiement.
Cette position est fondée sur le principe de réception implicite (en anglais "constructive receipt doctrine"). On retrouve un exemple d'application du principe de réception implicite dans l'affaire Kant c. S.M.R., 2001 CCI 20001643 (en anglais 2001 DTC 3732), dans laquelle le juge O'Connor a adopté la définition de ce principe dans l'affaire Markman c. M.R.N., au paragraphe 24:
[24] ... La réception implicite signifie que même si on ne reçoit pas directement quelque chose, on peut en tirer des avantages du fait qu'il est remis à un tiers ou à quelqu'un d'autre. Le juge Couture, tel était alors son titre, a donné une bonne définition de la " réception implicite " dans l'affaire Markman c. M.R.N., C.C.I., no 87-2192(IT), 3 avril 1989, à la page 4 (89 DTC 253, à la page 255).
Lorsqu'il est question d'un paiement effectué en espèces ou en nature, le principe ne s'applique que lorsqu'un paiement a été fait par un payeur à une partie qui n'est pas le bénéficiaire, mais au profit du bénéficiaire ou pour exécuter une obligation contractée par lui. Comme le sous-entend l'expression " réception implicite ", un paiement doit avoir été effectué et il faut que quelqu'un ait reçu ce paiement avant que l'on puisse invoquer le principe.
[notre soulignement]
De plus, les dispositions du paragraphe 100(3) du Règlement prévoyant qu'un montant net, après certaines déductions, est réputé être le montant du paiement de rémunération dans certaines circonstances ne s'appliquent pas dans la situation donnée et démontrent bien qu'en l'absence d'une telle présomption statutaire, c'est le montant brut qui doit être pris en compte en général pour l'application de la Partie I du Règlement.
Cependant, l'ADRC ne souhaite pas que soit retenu à la source plus d'impôt que le montant probable d'impôt à payer pour l'année. Pour cette raison, nous pouvons fixer une somme inférieure à celle qui devrait être déduite d'un paiement visé au paragraphe 153(1) de la Loi ou retenue sur un tel paiement, en vertu du paragraphe 153(1.1) de la Loi, si nous sommes convaincus que la déduction prescrite porterait indûment préjudice au bénéficiaire du paiement. Par conséquent, dans la situation donnée, l'ancien employé ou son représentant, pourrait faire une telle demande de réduction de retenues d'impôt à la source concernant le paiement de XXXXXXXXXX $, en produisant les documents pertinents au Directeur du bureau des services fiscaux qui dessert l'ancien employé.
Nous espérons que nos commentaires vous seront utiles. Veuillez agréer, Madame, l'expression de nos sentiments distingués.
Maurice Bisson, CGA
pour le Directeur
Division des réorganisations des sociétés
et de l'industrie des ressources
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique et de la législation
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