Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CCRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ADRC.
Principales Questions: Traitement fiscal applicable à des investissements détenus à l'étranger.
Position Adoptée: Commentaires généraux.
Raisons POUR POSITION ADOPTÉE: Question de faits.
XXXXXXXXXX 2002-013183
Éric Allard-Pouliot
Le 8 juillet 2002
Monsieur,
Objet: Demande d'interprétation technique
Investissements détenus à l'étranger
La présente fait suite à la demande que vous avez transmise à XXXXXXXXXX, du bureau des services fiscaux de XXXXXXXXXX, concernant le sujet mentionné en titre. Plus particulièrement, vous désirez connaître le traitement fiscal applicable au Canada à l'égard de certains investissements que vous détenez en France.
Bien que cette information ne soit pas précisée dans votre demande, vous avez mentionné, lors d'une récente conversation téléphonique (Godin/XXXXXXXXXX), avoir obtenu la résidence canadienne depuis 1997 et être présentement citoyen canadien. Selon les informations fournies, il appert que vous détenez différents investissements en France, lesquels génèrent soit des intérêts, soit un gain ou une perte en capital lors de leur disposition ou encore une combinaison des deux. L'un de ces investissements semble être, selon l'information qui nous a été transmise, une police d'assurance-vie. Il ressort également de votre demande que les revenus et/ou les gains générés par certains de ces investissements ne sont pas imposables en France. Vous désirez savoir si les revenus et/ou les gains générés par ces investissements sont imposables au Canada
Bien que les faits soumis à l'appui votre demande ne nous permettent pas de déterminer la nature exacte de chacun des investissements que vous détenez en France et, par conséquent, de déterminer avec certitude le traitement fiscal qui leur est applicable, nous sommes toutefois en mesure de faire les observations générales suivantes qui pourraient vous être utiles.
Revenus en intérêts
En vertu des articles 2 et 3 de la Loi de l'impôt sur le revenu (la " Loi "), l'impôt des résidents du Canada vise leur revenu mondial provenant de toutes sources. Ainsi, tout revenu généré par un résident du Canada, qu'il provienne d'une source située au Canada ou à l'étranger, est imposable en vertu de la Loi, sous réserve de l'application d'une convention fiscale à laquelle le Canada est partie.
Ainsi, l'alinéa 12(1)c) de la Loi prévoit que sont à inclure dans le calcul du revenu tiré par un contribuable d'une entreprise ou d'un bien, les sommes reçues ou à recevoir par le contribuable au cours de l'année (selon la méthode qu'il suit normalement pour le calcul de son revenu) à titre ou en paiement intégral ou partiel d'intérêts, dans la mesure où elles n'ont pas été incluses dans le calcul de son revenu pour une année d'imposition antérieure. Bien que l'alinéa 12(1)c) de la Loi prévoie que les revenus en intérêts d'un contribuable peuvent être déclarés selon la méthode de comptabilité de caisse, c'est-à-dire lorsqu'ils sont reçus par le contribuable, cette disposition est assujettie entre autres au paragraphe 12(4) de la Loi.
Au terme du paragraphe 12(4) de la Loi, pour les années d'imposition commençant après 1982, un particulier qui détient une participation dans un contrat de placement à tout troisième anniversaire du contrat, doit déclarer son revenu en intérêts à l'égard de cette participation selon la méthode de comptabilité d'exercice à tout troisième anniversaire du contrat, dans la mesure où ces intérêts n'ont pas par ailleurs été inclus dans le calcul du revenu du contribuable pour l'année d'imposition ou pour une année d'imposition antérieure (par exemple aux termes de l'alinéa 12(1)c) lorsqu'ils sont effectivement reçus). Un contrat de placement est défini au paragraphe 12(11) de la Loi comme désignant toute créance (autre que certaines créances spécifiquement mentionnées). De façon générale, l'expression " créance " est considérée inclure, par exemple, les comptes de banque, les dépôts à terme, les certificats de placement garantis, les obligations d'épargne, les hypothèques, les obligations de corporations et les prêts (pour plus d'information concernant l'alinéa 12(1)c) et le paragraphe 12(4) de la Loi, voir le Bulletin d'interprétation IT-396R, dont copie est jointe à la présente).
Par conséquent, sous réserve des dispositions d'une convention fiscale à laquelle le Canada est partie, toute somme reçue ou à recevoir par un résident du Canada à titre d'intérêts, peu importe sa provenance, doit être incluse dans le calcul de son revenu pour les fins de la Loi en vertu de l'alinéa 12(1)c) ou du paragraphe 12(4). À noter que le montant qui doit être ainsi inclus dans le calcul du revenu correspond à la somme reçue ou à recevoir par le contribuable à titre d'intérêts, compte non tenu de tout crédit, impôt ou déduction découlant du pays d'origine de ces sommes.
L'article XI de la Convention fiscale entre le Canada et la France (la " Convention "), qui traite des revenus d'intérêts, prévoit au paragraphe 1 que " [L]es intérêts provenant d'un État contractant et payés à un résident de l'autre État contractant sont imposables dans cet autre État. " Pour les fins de la Convention, le terme " intérêt " désigne les revenus des créances de toute nature, et notamment les revenus des fonds publics et des obligations d'emprunt, y compris les primes et les lots attachés à ces titres. La Convention permet donc au Canada d'imposer les revenus d'intérêts provenant de France qui sont versés à des résidents du Canada et ce, nonobstant le traitement fiscal de ces sommes en France.
Gains en capital
Aux termes de l'article 3 de la Loi, les résidents du Canada doivent également inclure dans le calcul de leur revenu les gains en capital imposables pour l'année qu'ils ont tirés de la disposition de biens, sous réserve encore une fois de l'application d'une convention fiscale à laquelle le Canada est partie. À cet égard, le paragraphe 4 de l'Article XIII de la Convention prévoit que " [L]es gains provenant de l'aliénation de tous biens autres que ceux visés aux paragraphes 1, 2 et 3 ne sont imposables que dans l'État contractant dont le cédant est un résident. " Les biens visés aux paragraphes 1, 2 et 3 de l'Article XIII de la Convention sont les biens immobiliers, certains actifs d'une entreprise, certains types de navires et d'aéronefs, et les actions, parts, droits ou participation dans une société, une société de personnes ou une fiducie dont les actifs sont principalement constitués de biens immobiliers. Par conséquent, dans la mesure où les gains réalisés à l'égard de vos investissements situés en France ne découlent pas de la disposition de l'un ou l'autre de ces biens, ils sont imposables au Canada et doivent figurer à l'annexe 3 de votre déclaration de revenus.
Police d'assurance-vie
Au terme du paragraphe 12.2(1) de la Loi, lorsqu'un contribuable détient un intérêt dans une police d'assurance-vie acquise pour la dernière fois après 1989, il doit généralement déclarer chaque année l'excédent éventuel du fonds accumulé sur cet intérêt à ce jour sur le coût de base rajusté, pour lui, de cet intérêt à ce jour. Le paragraphe 12.2(1) de la Loi s'applique au contribuable qui, au cours d'une année d'imposition, détient, le jour anniversaire de la police, un intérêt dans une police d'assurance-vie.
Le paragraphe 138(12) de la Loi définit en termes généraux ce qu'on entend par " police d'assurance-vie ". Ainsi, en plus des polices d'assurance-vie ordinaires, l'expression englobe entre autres les contrats de rente. La question de savoir si un produit particulier constitue une police d'assurance-vie pour les fins de la Loi est une question de droit et de faits. Cependant, le fait qu'un produit ne prévoie pas le paiement d'une indemnité de décès et ne constitue pas un contrat de rente peut indiquer qu'il ne s'agit pas d'une police d'assurance-vie au sens du paragraphe 138(12) de la Loi (dans un tel cas, le produit pourrait constituer un contrat de placement au sens du paragraphe 12(11) de la Loi). À noter également que la résidence de l'assureur est sans importance pour les fins de déterminer si une police d'assurance émise par cet assureur constitue une police d'assurance-vie au sens du paragraphe 138(12) de la Loi. Ainsi, une police d'assurance-vie émise par un assureur non-résident du Canada peut constituer une police d'assurance-vie pour les fins de la Loi.
De façon générale, l'expression " fonds accumulé " d'une police d'assurance-vie désigne une mesure de l'épargne accumulée qui s'est accrue dans la police. Pour calculer le fonds accumulé on doit se reporter à l'article 307 du Règlement de l'impôt sur le revenu. Le paragraphe 148(9) de la Loi précise ce qu'on entend par " coût de base rajusté " pour le titulaire d'un intérêt dans une police d'assurance-vie. Il correspond essentiellement au coût de l'intérêt dans la police déterminé en tenant compte de certains éléments. De plus amples informations concernant la façon de calculer le " fonds accumulé " d'une police d'assurance-vie et le " coût de base rajusté " pour le titulaire d'un intérêt dans une police d'assurance-vie sont fournies dans le Bulletin d'interprétation IT-87R2, dont copie est jointe à la présente.
Lorsque le titulaire d'une police d'assurance-vie dispose de son intérêt dans la police, les règles prévues à l'alinéa 56(1)j) et au paragraphe 148(1) de la Loi s'appliquent. Selon ces règles, le titulaire de la police doit inclure dans son revenu pour l'année d'imposition où a lieu la disposition l'excédent éventuel du produit de disposition de l'intérêt pour lui que le bénéficiaire, le cessionnaire ou lui-même a le droit de recevoir durant l'année sur le coût de base rajusté pour lui de l'intérêt immédiatement avant la disposition. Lorsque le titulaire d'une police dispose d'un intérêt dans une police d'assurance-vie pour laquelle il doit déclarer le revenu réalisé (par exemple de par l'application du paragraphe 12.2(1)), ce revenu ne fera pas l'objet d'une double imposition puisque le montant du revenu déjà déclaré augmente le coût de base rajusté de son intérêt dans la police.
Compte tenu que les revenus générés par une police d'assurance-vie ne sont visés par aucune disposition spécifique de la Convention (l'article XVIII de la Convention ne vise que les pensions et allocations de guerre et celles versées au titre d'un emploi, alors que l'article XXIX se limite au traitement des contributions versées à certains régimes de pension), ils sont assujettis à l'article XXI de la Convention. En vertu de cette disposition, les éléments du revenu d'un résident d'un État contractant qui ne sont pas expressément mentionnés dans les articles précédents de la Convention sont imposables dans cet État contractant. Quant au gain réalisé lors de la disposition d'un intérêt dans une police d'assurance-vie, il sera généralement assujetti aux dispositions de l'article XIII de la Convention (voir les commentaires formulés sous la section Gains en capital), lequel stipule que de tels gains ne sont imposables que dans l'État contractant dont le cédant est un résident. Par conséquent, les dispositions de la Convention ne modifient en rien les conséquences fiscales énumérées précédemment en ce qui a trait aux polices d'assurance-vie.
Finalement, il est à noter qu'un intérêt dans une police d'assurance-vie émise par un assureur non-résident du Canada peut constituer un " bien étranger déterminé " au sens du paragraphe 233.3(1) de la Loi. En vertu de l'article 233.3 de la Loi, un contribuable qui réside au Canada au cours d'une année d'imposition et qui détient des biens étrangers déterminés dont le coût indiqué, pour lui, dépasse 100 000 $ à un moment de l'année, doit produire une déclaration sur le formulaire prescrit (formulaire T1135) au plus tard à la date d'échéance de production de sa déclaration de revenus pour cette année d'imposition.
Crédit et déduction pour impôt étranger
Afin d'éviter la double imposition de certains revenus ou gains, la Loi contient un mécanisme qui permet d'obtenir, dans certaines circonstances, un crédit pour impôt étranger. De façon générale, ce crédit permet de déduire de l'impôt payable à l'égard de revenus ou de gains provenant de sources étrangères, l'impôt payé à l'étranger en regard de ces revenus ou de ces gains. Dans certaines circonstances, il est également possible pour un contribuable d'obtenir une déduction dans le calcul de son revenu à l'égard des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices payés au gouvernement d'un pays étranger, et ce en vertu des paragraphes 20(11) et (12) de la Loi. À cet égard, vous trouverez ci-joint copie des bulletins d'interprétation IT- 270R2, IT-395R et IT-506 se rapportant au crédit et à la déduction pour impôt étranger.
Bien que les commentaires énoncés aux termes de la présente ne constituent pas une décision anticipée en matière d'impôt sur le revenu ayant pour effet de lier l'Agence des douanes et du revenu du Canada, nous espérons qu'ils sauront vous être utiles.
Veuillez agréer, Monsieur, l'expression de nos sentiments les meilleurs.
Alain Godin
Gestionnaire
Section des opérations internationales et des fiducies
Division des opérations internationales et des fiducies
Direction des décisions de l'impôt
Direction générale de la politique et de la législation
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