Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principales Questions: 1) L'alinéa 70(6)a) s'applique-t-il aux dispositions réputées des immeubles A et B survenues suite au décès d'un contribuable dont l'immeuble A a été légué à son épouse et l'immeuble B a été légué à sa conjointe de fait? 2) Lors de la vente ultérieure des immeubles A et B par l'épouse et la conjointe de fait, ces dernières pourront-elles désigner leur propriété comme étant leur résidence principale en présumant qu'elles auront, de façon respective, normalement habité leur immeuble tout au long de la période où le contribuable en a été le propriétaire et ultérieurement jusqu'au moment de la vente?
Position Adoptée: 1) Oui, les dispositions de l'alinéa 70(6)a) s'appliquent bien par bien. 2) Commentaires généraux concernant l'application du paragraphe 40(4)
Raisons: Application de la Loi.
Le 30 septembre 2010
Bureau des services fiscaux de Laval Direction des décisions en
Services d'interprétation techniques impôt
Division des entreprises et
À l'attention de Marc Lemyre des sociétés de personnes
Danielle Bouffard
2010-037390
Bigamie fiscale - transfert de biens au décès
Cette note de service est en réponse à votre courriel daté du 7 juillet 2010 dans lequel vous demandez nos commentaires concernant l'application du paragraphe 70(6) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la " LIR ") et la désignation d'immeubles à titre de résidence principale dans un contexte de bigamie fiscale.
À moins d'indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la LIR ou du Règlement de l'impôt sur le revenu (le " Règlement ").
Plus particulièrement, vous nous soumettez la situation d'un contribuable qui, lors de son décès en XXXXXXXXXX , lègue par testament deux immeubles. L'immeuble A a été légué à son épouse de qui il était séparé mais non divorcé alors que l'immeuble B a été légué à sa conjointe de fait avec laquelle il vivait dans une relation conjugale depuis XXXXXXXXXX .
Vous nous posez les deux questions suivantes :
1. L'alinéa 70(6)a) s'applique-t-il aux deux dispositions réputées des immeubles survenues suite au décès du contribuable?
2. Lors de la vente ultérieure des immeubles A et B par l'épouse et la conjointe de fait, ces dernières pourront-elles désigner ces propriétés comme étant leur résidence principale en présumant qu'elles auront, de façon respective, normalement habité leur immeuble tout au long de la période où le contribuable en a été le propriétaire et ultérieurement jusqu'au moment de la vente?
Question 1
L'alinéa 70(6)a) se lit en partie comme suit :
Lorsqu'un bien d'un contribuable qui résidait au Canada immédiatement avant son décès est un bien auquel le paragraphe (5) s'appliquerait par ailleurs et qu'il est, par suite du décès du contribuable, transféré ou attribué:
a) soit à son époux ou conjoint de fait qui résidait au Canada immédiatement avant le décès du contribuable;
[...]
L'alinéa 70(6)a) prévoit qu'un transfert ou une attribution d'un bien suite au décès d'un contribuable à l'" époux ou conjoint de fait " se fait bien par bien. Conséquemment, à la lumière des faits en l'espèce, sous réserve que toutes les conditions du paragraphe 70(6) soient rencontrées, entre autres, que le contribuable, son épouse et sa conjointe de fait résidaient au Canada immédiatement avant le décès du contribuable et que les immeubles aient été dévolus irrévocablement respectivement à l'épouse et à la conjointe de fait dans les 36 mois suivant le décès du contribuable, nous sommes d'avis que les dispositions du paragraphe 70(6) s'appliquent aux dispositions des deux immeubles.
Question 2
Selon la définition de " résidence principale " prévue à l'article 54, est la résidence principale d'un contribuable pour une année d'imposition un bien, entre autres, un logement dont le contribuable est propriétaire au cours de l'année conjointement avec une autre personne ou autrement. Selon cette définition, lorsque le contribuable est un particulier autre qu'une fiducie personnelle, le logement doit de plus être normalement habité au cours de l'année par le contribuable, par son époux ou conjoint de fait, par son ex-époux ou ancien conjoint de fait ou par un de ses enfants. Finalement, le bien doit avoir été désigné par le contribuable pour une année d'imposition comme étant sa résidence principale.
Pour les années d'imposition 1982 et suivantes, il n'est pas possible pour le contribuable et une autre personne de son " unité familiale " de désigner deux biens comme étant leur résidence principale durant une même année. Une unité familiale comprend, entre autres, un contribuable et une personne qui a été tout au long de l'année l'époux ou le conjoint de fait du contribuable. Si tout au long de l'année une personne a vécu séparée du contribuable en vertu d'une séparation judiciaire ou d'un accord écrit de séparation, cette personne ne fait plus partie de l'unité familiale du contribuable. Cependant, deux époux vivant séparés de fait tout au long de l'année font toujours partie de la même unité familiale. Par exemple, si un immeuble est désigné pour une année d'imposition comme étant la résidence principale d'un époux, l'épouse, ayant vécu séparée de fait tout au long de l'année de son époux, ne peut désigner un autre immeuble comme sa résidence principale pour cette même année.
De façon générale, l'alinéa 40(2)b) permet que le gain en capital tiré par un contribuable de la disposition d'un bien qui était sa résidence principale à une date quelconque après sa date d'acquisition puisse être exempté ou réduit en fonction du nombre d'années pour lesquelles une désignation de résidence principale est effectuée.
Lorsqu'un contribuable a disposé d'un bien en faveur d'un particulier dans les circonstances telles que les dispositions du paragraphe 70(6) s'appliquaient, le paragraphe 40(4) prévoit des règles particulières pour calculer le gain tiré de la disposition du bien par le particulier en vertu de l'alinéa 40(2)b). Notamment, l'alinéa 40(4)a) prévoit que le particulier, soit l'époux ou le conjoint de fait, est réputé avoir été propriétaire du bien tout au long de la période durant laquelle le contribuable en a été propriétaire. Selon le sous-alinéa 40(4)b)(i), le bien est réputé avoir été la résidence principale du particulier pour une année d'imposition pour laquelle le bien aurait été la résidence principale du contribuable si celui-ci l'avait désigné selon les modalités de l'article 2301 du Règlement comme ayant été sa résidence principale pour cette année. Deux exemples d'application du paragraphe 40(4) sont donnés au paragraphe 38 du Bulletin d'interprétation IT -120R6.
Finalement, de 1993 à l'an 2000 inclusivement, l'ancien paragraphe 252(4) a étendu le sens du mot " conjoint " d'un contribuable à la personne de sexe opposé qui, entre autres, vit avec le contribuable en union conjugale et a vécu ainsi durant une période de douze mois ou qui vit avec le contribuable en union conjugale et est le père ou la mère d'un enfant dont le contribuable est le père ou la mère. Pour les années d'imposition 2001 et suivantes, il faut référer à la définition de " conjoint de fait " au paragraphe 248(1) laquelle comprend, entre autres, les conjoints de même sexe.
En présumant que le paragraphe 70(6) s'est appliqué aux dispositions des deux immeubles lors du décès du contribuable en XXXXXXXXXX , en vertu de l'alinéa 40(4)a), l'épouse et la conjointe de fait sont réputées avoir été propriétaires de l'immeuble A et de l'immeuble B respectivement tout au long de la période durant laquelle le contribuable en a été propriétaire. Selon le sous-alinéa 40(4)b)(i), l'immeuble A et l'immeuble B est réputé avoir été la résidence principale respective de l'épouse et de la conjointe de fait pour chaque année d'imposition où le contribuable aurait désigné l'un des deux immeubles comme étant sa résidence principale. Compte tenu de la généralité des faits en l'espèce, il ne nous est pas possible de faire cette détermination.
Aux fins de notre analyse et commentaires, nous présumons donc les faits additionnels suivants :
1) Le contribuable a été propriétaire de :
-
l'immeuble A de XXXXXXXXXX à XXXXXXXXXX , soit XXXXXXXXXX ans. Au cours de cette période, cet immeuble a été normalement habité soit par le contribuable, soit par l'épouse. Le contribuable a vécu séparé de son épouse de XXXXXXXXXX à XXXXXXXXXX en vertu d'une séparation judiciaire ou d'un accord écrit de séparation.
-
l'immeuble B de XXXXXXXXXX à XXXXXXXXXX , soit XXXXXXXXXX ans. Au cours de cette période, cet immeuble a été normalement habité par le contribuable et une personne de sexe opposé avec laquelle il vivait en relation conjugale (désignée dans la présente comme sa conjointe de fait).
2) Le paragraphe 70(6) s'est appliqué aux deux dispositions réputées des immeubles en XXXXXXXXXX .
3) Aucune autre propriété n'est détenue par l'épouse ou la conjointe de fait qui aurait pu ou pourrait faire l'objet de la désignation de résidence principale. Le contribuable n'a jamais désigné un autre bien à titre de résidence principale.
4) Le contribuable, l'épouse et la conjointe de fait n'ont pas d'enfant.
En tenant compte de qui précède, l'épouse pourrait désigner l'immeuble A comme étant sa résidence principale pour la période de XXXXXXXXXX à XXXXXXXXXX . Selon l'alinéa 40(4)a), elle était réputée propriétaire de l'immeuble tout au long de la période durant laquelle le contribuable en avait été propriétaire. De plus, puisque le contribuable aurait pu désigner l'immeuble A comme étant sa résidence principale de XXXXXXXXXX à XXXXXXXXXX inclusivement (en présumant que les conditions de la définition de " résidence principale " étaient rencontrées par le contribuable), l'immeuble A serait réputé être la résidence principale de l'épouse pour chaque année d'imposition au cours de cette période selon le sous-alinéa 40(4)b)(i). À compter de XXXXXXXXXX , le contribuable ne faisait plus partie de l'unité familiale de l'épouse. Conséquemment, en présumant que les conditions de la définition de " résidence principale " étaient rencontrées par l'épouse pour la période de XXXXXXXXXX à XXXXXXXXXX , l'épouse pourrait désigner l'immeuble A à titre de résidence principale.
La conjointe de fait pourrait aussi désigner l'immeuble B comme étant sa résidence principale de XXXXXXXXXX à XXXXXXXXXX . Selon l'alinéa 40(4)a), elle était réputée en être la propriétaire au cours de cette période. De même, puisque le contribuable aurait pu désigner l'immeuble B comme étant sa résidence principale (selon l'hypothèse que les conditions de la définition de " résidence principale " étaient rencontrées par le contribuable), l'immeuble B serait réputé être la résidence principale de la conjointe de fait pour chaque année d'imposition au cours de cette période selon le sous-alinéa 40(4)b)(i). Bien que de XXXXXXXXXX inclusivement, cette personne non mariée vivant en relation conjugale avec le contribuable n'était pas reconnue à titre de conjointe aux fins de la LIR, le contribuable aurait pu désigner l'immeuble B à titre de résidence principale puisque toutes les conditions de cette définition étaient rencontrées.
Pour les années de détention postérieures à XXXXXXXXXX jusqu'à l'année de la vente, l'épouse et la conjointe de fait devront satisfaire les conditions de la définition de la résidence principale si elles veulent être en droit de désigner leur immeuble à ce titre et réduire le gain en capital aux fins de l'alinéa 40(2)b).
Si au cours de XXXXXXXXXX à XXXXXXXXXX , le contribuable avait eu une épouse (avec laquelle il était séparé de fait) et une conjointe de fait, seulement l'un des deux immeubles aurait pu être désigné comme étant la résidence principale du contribuable pour chacune des années d'imposition au cours de cette période et être réputé la résidence principale soit de l'épouse, soit de la conjointe de fait selon le sous-alinéa 40(4)b)(i).
À titre de renseignement, une copie de cette note de service sera dépersonnalisée selon les critères de la Loi sur l'accès à l'information et elle sera mise dans la bibliothèque électronique de l'Agence du revenu du Canada. De plus, une copie dépersonnalisée sera distribuée aux éditeurs fiscaux commerciaux pour qu'ils l'incluent dans leurs bases de données. Le processus de dépersonnalisation enlèvera tout ce qui ne doit pas être divulgué, y compris les renseignements qui peuvent révéler l'identité du contribuable. Si votre client demande une copie de cette note de service, il est possible de lui fournir la version de la bibliothèque électronique. Le client peut aussi demander une copie dépersonnalisée selon les critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels, qui n'enlève pas l'identité du client. Vous devriez adresser toute demande pour cette dernière version à Madame Céline Charbonneau, au (613) 957-2137. Une copie à remettre au client vous sera envoyée.
Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles.
François Bordeleau, Avocat
Gestionnaire
Section des entreprises et des
sociétés de personnes
Direction des décisions en impôt
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