22 February 2012 External T.I. 2011-0424601E5 F - Scholarships and bursaries paid by a firm

Unedited CRA Tags

5(1); 6(1); 6(3); 56(1)n)

View modes

Translation

Translation disclaimer

This translation was prepared by Tax Interpretations Inc. The CRA did not issue this document in the language in which it now appears, and is not responsible for any errors in its translation that might impact a reader’s understanding of it or the position(s) taken therein. See also the general Disclaimer below.

22 February 2012 External T.I. 2011-0424601E5 F - Scholarships and bursaries paid by a firm

Principal Issues: 1. What are the tax consequences for a student who receives a bursary from a professional firm who has hired the student during the summer and who has made an employment offer to the said student when he will have completed his courses?
2. Will the reimbursement of tuition fees incurred by a student before being employed by a new employer represent a benefit conferred to that employee when the reimbursement occurs after the student starts working for that employer?

Position: 1. General comments provided. However, amounts are likely to be included under subsections 5(1) and 6(3), under paragraphs 6(1)(a) or 6(1)(b) or under subparagraph 56(1)(n)(i).
2. Yes.

Reasons: 1. Question of fact.
2. The position taken in paragraph 18 of IT-470R does not apply because the tuition fees were incurred before the student started working for the employer. As such, the courses are not considered to have been taken primarily for the benefit of the employer.

XXXXXXXXXX 							2011-042460
								Sylvie Labarre, CA
February 22. 2012

Dear Madam,

Subject: Bursaries and tuition reimbursement

This is in response to your e-mail of October 4, 2011 in which you asked us for our opinion on the tax treatment of scholarship or tuition reimbursement in two hypothetical situations.

Based on our understanding of the facts in your email, the first hypothetical situation is as follows:

a student received a temporary job offer for a summer internship at a professional services firm. If the student was retained after that period, the student would receive a permanent job offer. As part of that offer, the firm would award the student a $2,500 bursary. The student would use this bursary to cover the costs of a program of studies Permanent employment would begin 12 months after the receipt and acceptance of the permanent job offer, i.e. when the student has completed the student’s studies.

You wish to know if the bursary is an amount that would be included by virtue of paragraph 56(1)(n) or if the amount of the bursary would be considered employment income.

Based on our understanding of the facts in your email, the second hypothetical situation is as follows:

a law firm hires someone with a law degree. The firm reimburses the employee for the tuition fees for the law degree.

You wish to know if the amount received as a tuition reimbursement would be considered to be a taxable benefit to the employee or if that amount would not be a taxable benefit because the law school studies would be considered training principally for the benefit of the employer.

Our Comments

First situation

In order to answer your questions regarding the first situation, we have assumed that the amount received in this situation corresponds to what is described in paragraph 6 of Interpretation Bulletin IT-75R4.

In computing a student's income, a bursary, as described in paragraph 6 of Interpretation Bulletin IT-75R4, will form part of the amount described in subparagraph 56(1)(n)(i) of the Income Tax Act (the "Act"), except in the case of an amount referred to in paragraph 56(1)(q), an amount received in the course of business, and an amount received in respect of, in the course of or by virtue of an office or employment.

Based on our understanding of the facts of the first situation, the question is whether the bursary is a sum received in respect of, in the course of, or by virtue of an office or employment.

The $2,500 amount would be received in respect of, in the course of, or by virtue of an office or employment if the employer-employee relationship had been established at the time of payment (in which case, consideration should be given to the possible application of paragraph 6(1)(a) or 6(1)(b) to the facts, as discussed below) or if the amount was described in subsection 6(3).

The determination of the time when an employer-employee relationship is established in a particular situation is a question of fact that can only be resolved after a detailed study of all the facts surrounding that particular situation. Our Directorate does not conduct such an examination as part of a technical interpretation request. We cannot therefore give you a conclusion in that respect in this hypothetical situation. On the other hand, we have already stated (in the context of previous requests for interpretation) the possibility that we may consider, in certain situations, that an employer-employee relationship exists from the time an agreement is entered into between a student and the student’s employer.

If an employer-employee relationship is not established at the time of payment of the bursary, consideration should be given as to whether the $2,500 amount is described in subsection 6(3).

Paragraph 7 of Interpretation Bulletin IT-75R4 provides an example of a situation referred to in subsection 6(3). That paragraph reads as follows:

7. During or immediately after a period of employment, employees and employers sometimes make agreements under which the employer agrees to pay all or part of the employee's education costs on the condition that the employee returns to work for the employer when the education is completed. In such cases, the amounts so paid are employment income to the student under subsection 5(1) pursuant to subsection 6(3), and not bursary or bursary income within the meaning of subparagraph 56(1)(n)(i).

Similarly, the $2,500 amount could also be an amount received wholly or partially as payment of, in lieu of payment of or in satisfaction of an obligation arising out of an agreement made by the payer with the payee immediately prior to a period that the beneficiary was an officer of, or in the employment of, the payer and it is reasonable to consider that amount as being received as consideration or partial consideration for accepting the office or entering into the contract of employment. If that were the case or if the situation was described in paragraph 7 of Interpretation Bulletin IT-75R4, subsection 5(1) would apply in respect of the bursary in accordance with subsection 6(3) and the amount of the bursary would be required to be included in the employment income of the individual.

If the employer-employee relationship was not established at the time of the bursary payment and the amount was not described in subsection 6(3), the bursary would not be an amount received in respect of, in the course of, or by virtue of an office or employment. If none of the other exclusions in subparagraph 56(1)(n)(i) apply, the amount of the bursary would be included under that subparagraph.

On the other hand, if the employer-employee relationship was established at the time of the bursary payment, it would be necessary to determine whether the amount of $2,500 was an allowance under paragraph 6(1)(b) of the Act. If that were the case, the $2,500 amount would be added to the employment income of the individual.

In contrast, if paragraph 6(1)(b) did not apply, it would be necessary to determine whether or not the amount paid to the student resulted in a taxable benefit under paragraph 6(1)(a) in accordance with the position set out in paragraph 18 of Interpretation Bulletin IT-470R (Consolidated). According to that position, there would be no taxable benefit where the training was primarily for the benefit of the employer. On the other hand, there would be a taxable benefit if the training was undertaken principally for the benefit of the employee, which could be the case if the employee and the employer had an arrangement whereby the remuneration usually paid to the employee was reduced based on the training costs incurred by the employer for that employee. In this context, it is necessary, among other things, to determine whether the training was primarily for the benefit of the employer or the employee. Such a determination is a question of fact that can only be made after a complete analysis of the facts surrounding a particular situation.

Second situation

As stated in the previous paragraph, where a determination must be made as to whether there is a taxable benefit under paragraph 6(1)(a) to an employee because of an employer's payment of education expenses of the employee, the position of the Canada Revenue Agency ("CRA") in this regard is set out in paragraph 18 of Interpretation Bulletin IT-470R (Consolidated).

In addition to the general position indicated in paragraph 18 of Interpretation Bulletin IT-470R, that paragraph contains guidelines that assist in establishing whether or not training costs give rise to a taxable benefit. However, as stated in paragraph 18, these guidelines may not apply where there is an indication that, in fact, the benefit is primarily for the employee.

In our view, the position and guidelines regarding specific training related to an employer's activities, set out in paragraph 18 of Interpretation Bulletin IT-470R (Consolidated), apply only where an employee registers for training during the employee’s period of employment, which is not the case according to our understanding of the facts relating to the second situation. Indeed, training courses taken by an individual before the individual starts a new job cannot be considered as training courses taken to maintain or improve skills related to the activities of the employer, that factor being an essential condition for determining whether courses are primarily for the benefit of the employer.

Thus, if an individual started a new job and if, after starting that new job, the individual was reimbursed for the education expenses incurred before starting that job, we are of the view that the reimbursement of the individual's education expenses would constitute a taxable benefit under paragraph 6(1)(a).

Furthermore, the inclusion of tuition reimbursement as a taxable benefit in the second situation may also be justified by the fact that it may potentially represent an arrangement between the employee and the employer for the remuneration normally paid to the employee to be reduced based on the training costs that the employer incurs for that employee.

These comments do not constitute advance income tax rulings and are not binding on the Canada Revenue Agency with respect to a particular situation.

Stéphane Prud'Homme, Notary, M. Fisc.
Manager
Reorganizations Section III
Reorganizations Division
Income Tax Rulings Directorate

All rights reserved. Permission is granted to electronically copy and to print in hard copy for internal use only. No part of this information may be reproduced, modified, transmitted or redistributed in any form or by any means, electronic, mechanical, photocopying, recording or otherwise, or stored in a retrieval system for any purpose other than noted above (including sales), without prior written permission of Canada Revenue Agency, Ottawa, Ontario K1A 0L5

Tous droits réservés. Il est permis de copier sous forme électronique ou d'imprimer pour un usage interne seulement. Toutefois, il est interdit de reproduire, de modifier, de transmettre ou de redistributer de l'information, sous quelque forme ou par quelque moyen que ce soit, de facon électronique, méchanique, photocopies ou autre, ou par stockage dans des systèmes d'extraction ou pour tout usage autre que ceux susmentionnés (incluant pour fin commerciale), sans l'autorisation écrite préalable de l'Agence du revenu du Canada, Ottawa, Ontario K1A 0L5.

Text of Severed Letter

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Principales Questions: 1. What are the tax consequences for a student who receives a bursary from a professional firm who has hired the student during the summer and who has made an employment offer to the said student when he will have completed his courses?
2. Will the reimbursement of tuition fees incurred by a student before being employed by a new employer represent a benefit conferred to that employee when the reimbursement occurs after the student starts working for that employer?

Position Adoptée: 1. General comments provided. However, amounts are likely to be included under subsections 5(1) and 6(3), under paragraphs 6(1)(a) or 6(1)(b) or under subparagraph 56(1)(n)(i).
2. Yes.

Raisons: 1. Question of fact.
2. The position taken in paragraph 18 of IT-470R does not apply because the tuition fees were incurred before the student started working for the employer. As such, the courses are not considered to have been taken primarily for the benefit of the employer.

XXXXXXXXXX 							2011-042460
								Sylvie Labarre, CA
Le 22 février 2012

Madame,

Objet : Bourses d'études et remboursement de frais de scolarité

La présente est en réponse à votre courriel du 4 octobre 2011 dans lequel vous nous demandez notre opinion relativement au traitement fiscal de sommes reçues à titre de bourses d'études ou de remboursement de frais de scolarité dans le cadre de deux situations hypothétiques.

Selon notre compréhension des faits indiqués dans votre courriel, la première situation hypothétique est la suivante :

un étudiant recevrait une offre d'emploi temporaire pour effectuer un stage d'été dans un cabinet de services professionnels. S'il était retenu après cette période, il recevrait une offre d'emploi permanent. Dans le cadre de cette offre, le cabinet lui remettrait une bourse d'études de 2 500 $. L'étudiant utiliserait cette bourse pour défrayer les coûts reliés au programme d'étude. L'emploi permanent débuterait douze mois après la réception et l'acceptation de l'offre d'emploi permanent, soit lorsque l'étudiant aurait terminé ses études.

Vous désirez savoir si la bourse d'études est un montant qui serait inclus en vertu de l'alinéa 56(1)n) ou si le montant de la bourse d'études serait considéré comme étant du revenu d'emploi.

Selon notre compréhension des faits indiqués dans votre courriel, la deuxième situation hypothétique est la suivante :

un cabinet d'avocats embaucherait une personne ayant fait des études de baccalauréat en droit. Le cabinet rembourserait à cet employé, les frais d'études du baccalauréat en droit.

Vous désirez savoir si le montant reçu à titre de remboursement des frais d'études serait considéré comme étant un avantage imposable de l'employé ou si ce montant ne représenterait pas un avantage imposable du fait que les études de baccalauréat en droit seraient considérées comme étant une formation principalement suivie pour le bénéfice de l'employeur.

Nos commentaires

Première situation

Aux fins de répondre à vos interrogations concernant la première situation, nous prenons comme hypothèse que le montant reçu dans cette situation correspond à ce qui est décrit au paragraphe 6 du Bulletin d'interprétation IT-75R4.

Dans le calcul du revenu d'un étudiant, une bourse d'études, telle que décrite au paragraphe 6 du Bulletin d'interprétation IT-75R4, fera partie du montant décrit au sous-alinéa 56(1)n)(i) de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la " Loi ") sauf s'il s'agit d'une somme visée à l'alinéa 56(1)q), d'une somme reçue dans le cours des activités d'une entreprise et d'une somme reçue au titre, dans l'occupation ou en vertu d'une charge ou d'un emploi.

Selon notre compréhension des faits relatifs à la première situation, la question est de savoir si la bourse d'études est une somme reçue au titre, dans l'occupation ou en vertu d'une charge ou d'un emploi.

La somme de 2 500 $ serait reçue au titre, dans l'occupation ou en vertu d'une charge ou d'un emploi si la relation employeur-employé était établie au moment du versement de cette somme (auquel cas, il faudrait examiner l'application possible de l'alinéa 6(1)a) ou 6(1)b) aux faits, tel que discuté plus loin) ou si la somme était décrite au paragraphe 6(3) de la Loi.

La détermination du moment où une relation employeur-employé est établie dans une situation donnée est une question de fait qui ne peut être résolue qu'après une étude détaillée de tous les faits entourant cette situation donnée. Notre Direction n'effectue pas une telle étude dans le cadre d'une demande d'interprétation technique. Nous ne pouvons donc pas vous donner une conclusion à cet égard dans cette situation hypothétique. Par contre, nous avons déjà évoqué (dans le cadre de demandes d'interprétation antérieures) la possibilité que nous puissions considérer, dans certaines situations, que la relation employeur-employé existe dès le moment où l'entente intervient entre l'étudiant et l'employeur.

Si la relation employeur-employé n'est pas établie au moment du versement de la bourse d'études, il faudrait examiner si la somme de 2 500 $ est décrite au paragraphe 6(3) de la Loi.

Le paragraphe 7 du Bulletin d'interprétation IT-75R4 donne un exemple de situation visée au paragraphe 6(3) de la Loi. Ce paragraphe se lit comme suit :

7. Pendant qu'il est au service d'un employeur ou immédiatement après, un employé peut conclure un accord avec son employeur selon lequel l'employeur s'engage à payer une partie ou la totalité des frais liés aux études de l'employé à la condition que l'employé reprenne cet emploi une fois ses études terminées. Dans de tels cas, les sommes ainsi versées constituent un revenu d'emploi pour l'étudiant en vertu du paragraphe 5(1), conformément au paragraphe 6(3), et non pas un revenu provenant d'une bourse d'études ou d'entretien au sens du sous-alinéa 56(1)n)(i).

De même, il se pourrait également que la somme de 2 500 $ soit une somme reçue au titre ou en paiement intégral ou partiel d'une obligation découlant d'une convention intervenue entre le payeur et le bénéficiaire immédiatement avant une période où ce bénéficiaire était un cadre ou un employé de ce dernier et qu'il soit raisonnable de considérer cette somme comme étant reçue à titre de contrepartie totale ou partielle de l'acceptation de la charge ou de la conclusion du contrat d'emploi. Si tel était le cas ou si la situation était décrite au paragraphe 7 du Bulletin d'interprétation IT-75R4, le paragraphe 5(1) de la Loi s'appliquerait à l'égard de la bourse d'études conformément au paragraphe 6(3) de la Loi et le montant de la bourse devrait être inclus dans le revenu d'emploi du particulier.

Si la relation employeur-employé n'était pas établie au moment du versement de la bourse d'études et si la somme n'était pas décrite au paragraphe 6(3) de la Loi, la bourse d'études ne serait pas une somme reçue au titre, dans l'occupation ou en vertu d'une charge ou d'un emploi. Si aucune des autres exclusions prévues au sous-alinéa 56(1)n)(i) de la Loi ne s'appliquait, le montant de la bourse d'études serait inclus à ce sous-alinéa.

Par ailleurs, si la relation employeur-employé était établie au moment du versement de la bourse d'études, il faudrait déterminer si le montant de 2 500 $ serait une allocation visée à l'alinéa 6(1)b) de la Loi. Si tel était le cas, le montant de 2 500 $ serait ajouté au revenu d'emploi du particulier.

Par contre, si l'alinéa 6(1)b) de la Loi ne s'appliquait pas, il faudrait déterminer si la somme versée à l'étudiant donnerait lieu ou non à un avantage imposable en vertu de l'alinéa 6(1)a) de la Loi selon la position énoncée au paragraphe 18 du Bulletin d'interprétation IT-470R (consolidé). Selon cette position, il n'y aurait pas d'avantage imposable lorsque la formation est principalement suivie pour le bénéfice de l'employeur. Par contre, il y aurait un avantage imposable si la formation est suivie principalement pour le bénéfice de l'employé, ce qui pourrait être le cas si l'employé et l'employeur ont conclu un arrangement prévoyant que la rémunération habituellement versée à l'employé est réduite en fonction des coûts de formation que l'employeur engage pour cet employé. Dans ce contexte, il s'agit entre autres d'établir si la formation est suivie principalement pour le bénéfice de l'employeur ou de l'employé. Une telle détermination est une question de fait qui ne peut être effectuée qu'après une analyse complète des faits entourant une situation donnée.

Deuxième situation

Tel que mentionné au paragraphe précédent, lorsque nous devons déterminer s'il y a un avantage imposable en vertu de l'alinéa 6(1)a) de la Loi pour un employé en raison du paiement par l'employeur des frais relatifs aux études d'un employé, la position de l'Agence du revenu du Canada (" ARC ") est indiquée au paragraphe 18 du Bulletin d'interprétation IT-470R (consolidé).

En plus de la position générale indiquée au paragraphe 18 du Bulletin d'interprétation IT-470R, ce paragraphe contient des lignes directrices qui aident à établir si les frais de formation donnent lieu à un avantage imposable ou non. Cependant, tel que mentionné au paragraphe 18, ces lignes directrices pourraient ne pas s'appliquer lorsqu'il y a indication que, dans les faits, l'avantage est principalement pour l'employé.

À notre avis, la position et les lignes directrices concernant la formation spécifique liée aux activités de l'employeur, indiquées au paragraphe 18 du Bulletin d'interprétation IT-470R (consolidé), s'appliquent uniquement lorsqu'un employé s'inscrit à une formation durant sa période d'emploi, ce qui n'est pas le cas selon notre compréhension des faits relatifs à la deuxième situation. En effet, des cours de formation suivis par un particulier avant que celui-ci ne débute un nouvel emploi ne sauraient être considérés comme étant des cours de formation suivis pour maintenir ou améliorer des habiletés liées aux activités de l'employeur, ce facteur étant une condition essentielle permettant de déterminer si les cours profitent principalement à l'employeur.

Ainsi, si un particulier commençait un nouvel emploi et si, après avoir débuté ce nouvel emploi, il était remboursé pour les frais d'études qu'il a encourus avant de commencer cet emploi, nous sommes d'avis que le remboursement des frais d'études du particulier constituerait un avantage imposable en vertu de l'alinéa 6(1)a).

Par ailleurs, l'inclusion du remboursement de frais de scolarité comme avantage imposable dans la deuxième situation pourrait également être justifié du fait qu'il s'agirait possiblement d'un arrangement entre l'employé et l'employeur prévoyant que la rémunération habituellement versée à l'employé est réduite en fonction des coûts de formation que l'employeur engage pour cet employé.

Ces commentaires ne constituent pas des décisions anticipées en matière d'impôt sur le revenu et ne lient pas l'Agence du Revenu du Canada à l'égard d'une situation particulière.

Nous vous prions d'agréer, Madame, l'expression de nos salutations distinguées.

Stéphane Prud'Homme, notaire, M. Fisc.
Gestionnaire
Section des réorganisations III
Division des réorganisations
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique législative
et des affaires réglementaires

Summaries

Summary Under

Tax Topics - Income Tax Act - Section 56 - Subsection 56(1) - Paragraph 56(1)(n)

potential qualification under s. 56(1)(n) if bursary paid by employer while student not a summer student or permanent employee

Does s. 6 or 56(1)(n) apply to a student, who has been hired by a professional firm for the summer, and then is provided with a $2,500 bursary by the firm for the following year of law-school studies after being offered, at the end of the summer, a permanent position to take effect after that year? CRA stated:

If the employer-employee relationship was not established at the time of the bursary payment and the amount was not described in subsection 6(3), the bursary would not be an amount received in respect of, in the course of, or by virtue of an office or employment. If none of the other exclusions in subparagraph 56(1)(n)(i) apply, the amount of the bursary would be included under that subparagraph.

Summary Under

Tax Topics - Income Tax Act - Section 6 - Subsection 6(1) - Paragraph 6(1)(a)

employer-reimbursed tuition not considered for its training benefit if incurred before employment commenced

Does s. 6 or 56(1)(n) apply to a student, who has been hired by a professional firm for the summer, and then is provided with a $2,500 bursary by the firm for the following year of law-school studies after being offered, at the end of the summer, a permanent position to take effect after that year?
Will the reimbursing by a new employer, after the commencement of employment, of tuition fees incurred by a law student before such commencement represent a benefit?

Re Q.1, CRA indicated that:

If the employer-employee relationship was not established at the time of the bursary payment and the amount was not described in subsection 6(3), the bursary would not be an amount received in respect of, in the course of, or by virtue of an office or employment. If none of the other exclusions in subparagraph 56(1)(n)(i) apply, the amount of the bursary would be included under that subparagraph.

On the other hand, if the employer-employee relationship was established at the time of the bursary payment, it would be necessary to determine whether the amount was an s. 6(1)(b) allowance or an s. 6(1)(a) benefit. In the latter regard:

[T]here would be a taxable benefit if the training was undertaken principally for the benefit of the employee, which could be the case if the employee and the employer had an arrangement whereby the remuneration usually paid to the employee was reduced based on the training costs incurred by the employer for that employee. In this context, it is necessary, among other things, to determine whether the training was primarily for the benefit of the employer or the employee.

In finding that the situation in Q.2 gave rise to a taxable benefit, CRA stated:

[T]raining courses taken by an individual before the individual starts a new job cannot be considered as training courses taken to maintain or improve skills related to the activities of the employer, that factor being an essential condition for determining whether courses are primarily for the benefit of the employer.

You are here

22 February 2012 External T.I. 2011-0424601E5 F - Scholarships and bursaries paid by a firm

View modes

Translation disclaimer