18 January 2000 Income Tax Severed Letter 9932456 F - MOT PAYABLE BIEN MEUBLE LÉGUÉ UNIVERSEL

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

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Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle du ministère.

Principales Questions: Lorsqu'un bien meuble est légué à un légataire universel, à partir de quel moment peut-on considérer que les revenus générés par ce bien sont payables à ce légataire au sens du paragraphe 104(24) de la Loi?

Position Adoptée: Lorsqu'une succession est régi par les dispositions du CcBC et qu'un testament ne crée pas de fiducie au sens du CcBc, les revenus générés par des biens meubles légués à un légataire résiduaire universel seront considérés être devenus payables à ce légataire qu'à partir du moment où l'administration de la succession sera terminée.

Raisons POUR POSITION ADOPTÉE: Jurisprudence XXXXXXXXXX

                        Le 18 janvier 2000

      Cotisation T3           Administration centrale
      2733 Lancaster                Division des ressources, des
      2ième étage               sociétés de personnes et
                                des fiducies
      Hélène Jolicoeur              Johanne Desparois, M.Fisc.

                        7-993245 (1999-001440)

XXXXXXXXXX

La présente est en réponse à votre note de service du 7 décembre 1999 concernant la succession mentionnée en rubrique (la « Succession »). Essentiellement, vous nous demandez de déterminer le moment à partir duquel les revenus générés par des biens meubles légués à un légataire universel sont considérés être devenus payables à ce légataire pour les fins du paragraphe 104(24) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la « Loi »).

Faits

XXXXXXXXXX

Votre question

1. Vous nous demandez si l'Agence des douanes et du revenu du Canada (l'« ADRC ») doit rembourser la XXXXXXXXXX pour les impôts payés par la Succession sur les revenus générés par les biens de la Succession depuis son ouverture.

Nos commentaires

2. De façon générale, le paragraphe 104(13) de la Loi prévoit que les montants qui sont devenus payables à un bénéficiaire par une fiducie au cours de l'année doivent être ajoutés dans le calcul du revenu de ce bénéficiaire. Le paragraphe 104(24) de la Loi prévoit qu'un montant est réputé être devenu payable à un bénéficiaire par une fiducie si, notamment, ce bénéficiaire avait le droit au cours de l'année d'en exiger le paiement. Par conséquent, nous sommes d'avis que pour déterminer si l'ADRC doit rembourser, en tout ou en partie, les impôts payés par la Succession il faut d'abord déterminer si les revenus générés par les biens de la Succession étaient devenus payables à la XXXXXXXXXX au sens du paragraphe 104(24) de la Loi.

3. Dans la cause Mary Margaret Hall c. Le sous-ministre du Revenu du Québec (la cause «Hall »), (motifs déposés le 12 février 1998(, la Cour suprême du Canada devait déterminer si des intérêts et des dividendes non versés à une légataire universelle étaient « payables » à cette légataire au sens de l'article 652 de la Loi sur les impôts (la « LI ») et par conséquent, imposables entre les mains de celle-ci dès la première année de la succession. Cette cause est primordiale pour les fins de la présente puisque d'une part, les faits dans la cause Hall sont similaires et d'autre part, le libellé de l'article 652 de la LI est concordant avec le libellé du paragraphe 104(24) de la Loi.

Dans la cause Hall, la succession s'est ouverte en 1985. Par conséquent, elle était régie par les dispositions du CcBC. Aux termes de son testament, le défunt avait désigné son conjoint légataire résiduaire de tous les biens de sa succession. La succession était composée, entre autres biens, d'un portefeuille de valeurs mobilières. Le testament étendait les pouvoirs de l'exécuteur testamentaire au-delà de l'an et jour prévus à l'art. 918 du CcBC. Au cours de la première année fiscale, la succession avait acquitté les dettes et avait payé une partie des legs particuliers. De plus, la légataire universelle avait reçu une partie des revenus gagnés par la succession. Dans sa déclaration de revenus relative à la première année fiscale, la succession s'était imposée sur les revenus qu'elle n'avait pas versés à la légataire universelle. L'administration de la succession s'est terminée en 1987. En 1988, le ministère du Revenu du Québec a envoyé à la légataire universelle un nouvel avis de cotisation concernant l'année d'imposition 1986 en ajoutant à ses revenus les intérêts et les dividendes reçus par la succession mais non versés à la légataire universelle. Le ministère du Revenu du Québec prétendait que ces intérêts et ces dividendes étaient « payables » à la légataire universelle aux termes de l'article 652 de la LI et étaient donc imposables entre ses mains.

La Cour suprême du Canada a d'abord déterminé que le testament du défunt ne créait pas de véritable fiducie et qu'il créait simplement une succession testamentaire au sens du CcBC. Par conséquent les articles 891 et 918 du CcBC s'appliquaient à la succession. La Cour suprême du Canada a conclu que la légataire universelle n'avait pas le droit d'exiger, avant la fin de l'administration de la succession, le paiement des revenus générés par les biens meubles qui lui étaient légués. Ainsi, ces montants n'étaient pas imposables au niveau de la légataire universelle puisque ces montants n'étaient pas sur le plan fiscal « payables » à la légataire universelle. L'analyse du jugement se lit, en partie, comme suit :

« (27( (...) Une fois l'exécution du testament terminée, la saisine prend fin, peu importe que le testateur ait prolongé la saisine au-delà de cette période.

(...)

(31( (...) Malgré le fait que le légataire universel soit le véritable propriétaire des biens légués, l'art. 918 C.c.B.C. précise que la saisine de l'exécuteur a préséance sur celle du légataire. Le légataire ne peut donc pas exercer ses droits sur les biens légués tant que la saisine de l'exécuteur n'a pas pris fin. (...)

(32( (...) Par conséquent, une lecture plus juste des dispositions pertinentes de la Loi sur les impôts et du Code civil du Bas Canada, et surtout une lecture conjointe des art. 891 et 918 C.c.B.C., mène à la conclusion qu'un légataire a le droit d'exiger le paiement de ce qui lui est dû par l'exécuteur testamentaire, sans égard au montant qui lui a été versé ou non, une fois seulement que la saisine de l'exécuteur testamentaire aura pris fin. L'appelante cite Me Marc Jolin, dans Les impôts sur le revenu et le décès (1978 (feuilles mobiles)), partie II, à la p. 1-4-7, auquel je souscris:

Le Code civil et la doctrine québécoise sont beaucoup plus précis sur le moment à partir duquel les légataires ont droit aux fruits et revenus que sur le moment à partir duquel ils peuvent en exiger le paiement. En l'absence de texte précis sur le sujet, les légataires n'auraient droit d'exiger le paiement des fruits et revenus des biens qui leur sont légués qu'à partir du moment où les formalités administratives du règlement de la succession sont terminées. En effet, ce moment correspond généralement à celui à partir duquel un légataire a droit à l'action en revendication contre l'héritier ou l'exécuteur qui refuse de lui remettre le bien légué. [Je souligne.]

En l'espèce, le droit à l'action en revendication contre l'exécuteur n'avait pas encore pris naissance vu que le testateur avait étendu la saisine de l'exécuteur au-delà de l'an et jour prévus par la loi et qu'en 1986 l'administration de la succession n'était pas encore complétée.

(34( (...) Les droits du légataire sont secondaires à ceux de l'exécuteur testamentaire, qui contrôle les biens de la succession selon les directives du testament.

(...)

(41( Il n'est pas surprenant que majoritairement les doctrines québécoise et française aient conclu que les revenus générés par les immeubles après le décès du testateur ne sont pas inclus dans la saisine de l'exécuteur. Il s'agit d'une application du principe de l'accession prévu à l'art. 409 C.c.B.C. Puisque les exécuteurs ne sont pas saisis des immeubles (à moins que le testament ne prévoie le contraire), il s'ensuit qu'en vertu du principe d'accession, l'exécuteur n'est pas saisi des revenus post mortem non plus. Inversement, puisque l'exécuteur testamentaire est saisi légalement des biens meubles, il résulte que les revenus générés par ces biens sont assujettis à la saisine de l'exécuteur.

(...)

(45( les fruits et revenus des biens visés par la saisine de l'exécuteur y sont aussi compris et ne sont «payables» au légataire universel qu'une fois la succession administrée. On ne peut appliquer aux revenus produits par les meubles la règle de non-inclusion des revenus générés par les immeubles, ces derniers étant exclus de la saisine. »

13. La cause Hall nous indique que lorsqu'une succession est régie par les dispositions du CcBC et qu'un testament ne crée pas de fiducie au sens du CcBC, les revenus générés par des biens meubles légués à un légataire universel résiduaire sont imposables entre les mains de ce dernier qu'à partir du moment où l'administration de la succession est terminée.

14. Considérant que la Succession est régie par les dispositions du CcBC et que le Testament ne crée pas de fiducie au sens du CcBC, nous sommes d'avis que les revenus d'intérêts générés par les biens légués à la XXXXXXXXXX lui sont payables qu'à partir du moment où l'administration de la Succession s'est terminée. La détermination de la date où l'administration de la Succession s'est terminée est une question juridique qui requiert une analyse de fait.

Nous sommes d'avis que la Succession s'est terminée uniquement lorsque tous les legs particuliers ont été remis et que toutes les dettes de la Succession ont été payées. À partir de ce moment, soit lorsque tous les legs particuliers ont été remis et que toutes les dettes ont été réglées, l'administration de la Succession est terminée et la XXXXXXXXXX , à titre de légataire universelle, est en droit d'exiger le paiement du capital et des fruits des biens qui lui sont légués et ce, même si elle ignore qu'elle est bénéficiaire de la Succession. XXXXXXXXXX.

Nous ne possédons pas l'information pour déterminer la date où l'administration de la Succession s'est terminée. Cependant, puisque l'article XXXXXXXXXX du Testament prévoyait que « tout partage devra être cependant constaté par acte notarié portant minute », nous sommes d'avis que XXXXXXXXXX devrait être en mesure de vous faire parvenir une copie des actes notariés confirmant la remise de tous les legs particuliers ainsi qu'une confirmation écrite de la date où les dettes de la Succession ont toutes été réglées. Nous sommes d'avis qu'à partir de la plus tardive de ces dates, soit la remise du dernier legs particulier ou du règlement de la dernière dette de la Succession, la XXXXXXXXXX était en droit d'exiger le paiement de son legs universel et les revenus générés par ce legs lui étaient payables au sens du paragraphe 104(24) de la Loi à partir de ce moment. Cependant, nous tenons à préciser que les revenus générés par les biens meubles légués à la XXXXXXXXXX étaient imposables au niveau de la Succession tant que l'administration de la Succession n'était pas terminée.

Une fois que vous obtiendrez la date où l'administration de la Succession s'est terminée, soit la plus tardive de la date de remise du dernier legs particulier ou du règlement de la dernière dette de la Succession, vous pourrez établir de nouvelles cotisations pour corriger la situation. Nous sommes d'avis que si l'administration de la Succession s'est terminée au cours d'une année frappée de prescription, le paragraphe 152(4.2) de la Loi vous permet d'établir des nouvelles cotisations pour la Succession et le paragraphe 164(1.5) de la Loi vous permet de rembourser, s'il y a lieu, l'impôt payé en trop par la Succession au cours de ces années frappées de prescription.

Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles. Si vous désirez des informations additionnelles concernant le contenu du présent document, n'hésitez pas à communiquer avec nous.

Marc Vanasse, CA
Gestionnaire
Section des ressources, des sociétés
de personnes et des fiducies
Direction des décisions de l'impôt
Direction générale de la politique et
de la législation

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