16 February 1999 Internal T.I. 9901667 F - PATIE I.3

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the Department.

Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle du ministère.

Principales Questions:

1. Doit-on déterminer la nature d’un montant selon les PCGR comme l’a indiqué l’affaire Oerlikon 1997 DTC 694?

2. Peut-on inclure un inventaire de fournitures dans l’expression « bien corporel »?

Position Adoptée:

1. Non, il faut déterminer le caractère juridique du montant.

2. Oui.

Raisons POUR POSITION ADOPTÉE:

1. Le Ministère est d’avis que 181(3) ne stipule pas que seulement la terminologie comptable détermine la nature d’un montant.

2. Bien corporel comprend tout bien ayant une existence tangible et physique.

			Le 16 février 1999

	Bureau des services fiscaux de Québec	Administration centrale
	Jacques Renaud	Ghislain Martineau
	Section des dossiers importants	(613) 957-8962

7-990166

Partie I.3

La présente est en réponse à votre note de service du 19 janvier 1999 concernant des questions soulevées par XXXXXXXXXX suite à une vérification. Dans votre note de service, vous répondez aux commentaires que XXXXXXXXXX a formulés dans ses lettres du 16 octobre et 25 novembre 1998 et du 12 janvier 1999.

Voici les points soulevés par XXXXXXXXXX et ses commentaires.

1. Les institutions financières ont des inventaires de fournitures, de papier pour l’imprimerie, la photocopie et les imprimantes ainsi que des stocks de matériel promotionnel. XXXXXXXXXX est d’avis que ces inventaires et ces stocks ne sont pas des éléments d’actif de l’institution financière qui sont des biens corporels utilisés au Canada aux fins de l’alinéa 181.3(1)a) de la Loi. Il soumet que l’alinéa 181.3(1)a) vise seulement les biens corporels utilisés par une institution financière d’une manière permanente et durable et non pas les inventaires et les stocks en question qui sont des biens consommés par l’institution financière.

2. Les institutions financières comptabilisent les pénalités pour remboursement de prêt par anticipation lors d’un refinancement et les commissions sur prêts à titre de revenus différés pour les amortir sur la durée du prêt accordé. XXXXXXXXXX est d’avis que les montants représentant ces revenus différés constituent des passifs au sens des paragraphes 32, 33 et 34 du chapitre 1000 du Manuel de l’ICCA et pas des réserves ou provisions comptables.. Donc, ces montants n’ont pas à être inclus dans le capital d’une institution financière.

3. Le contribuable a comptabilisé dans les comptes à payer un montant à l’égard d’allocations de retraite qui représente un engagement envers des employés de leur verser une somme donnée au moment de leur retraite qui va subvenir au cours d’années ultérieures. Selon les PCGR, un tel engagement est un compte à payer et non une provision.

Position du BSF

A) Vous êtes d’avis que les inventaires et les stocks mentionnés ci-dessus sont des biens corporels conformément à l’opinion E59396 qui mentionne que les inventaires de fournitures constituent des biens corporels.

B) À votre avis, il faut déterminer la nature d’un élément du bilan selon la terminologie comptable. Donc, il faut examiner si les allocations de retraite et les revenus différés sont effectivement soit un passif, soit une réserve ou une provision. Vous soumettez que l’obligation de payer les allocations de retraite est conditionnelle à la réalisation d’un événement qui est la retraite. Il s’agit d’un passif éventuel tel que décrit au numéro 3 du bulletin d’interprétation IT-215R et une provision comptable telle que définie dans le Dictionnaire de la comptabilité et de la gestion financière de Louis Ménard.

C) Concernant les revenus différés, vous êtes d’avis qu’il ne s’agit pas de passif parce que le contribuable n’a pas à rendre de services et que les sommes en question ne sont pas remboursables. On peut considérer qu’il s’agit d’une affectation des bénéfices non répartis et inclure les montants relatifs aux revenus différés comme réserves en vertu du sous-alinéa 181.3(3)a)(iii) de la Loi.

Nos commentaires

Le Ministère n’accepte pas l’obiter du juge Archambault dans l’affaire Oerlikon Aerospatiale Inc. qu’il faut utiliser la terminologie comptable pour identifier les éléments constitutifs du capital. Le juge Dussault dans l’affaire Autobus Thomas Inc., qui a été rendue le 18 septembre 1998, a mentionné que ?le simple titre donné à un poste particulier des états financiers ne permet pas nécessairement de déterminer le caractère juridique de ce qu’il est censé représenter?. Nous sommes d’avis que le commentaire du juge Dusseault est conforme au paragraphe 181(3) de la Loi qui prévoit seulement qu’il faut utiliser les montants qui figurent au bilan pour déterminer la valeur d’un montant afférent au capital d’une société. L’affaire Oerlikon fait l’objet d’un appel et la position du Ministère demeure que c’est la nature légale d’un montant qu’il faut déterminer aux fins de la Partie I.3. Toutefois, la terminologie comptable peut être utilisée aux fins de procéder à cette détermination.

Le Dictionnaire de la comptabilité et de la gestion financière définit bien corporel (tangible asset) comme un bien ayant une existence à la fois tangible et physique. Nous sommes d’avis que cette définition comprend tous les éléments d’actif ayant une existence matérielle. Une telle définition nous apparaît en accord avec la politique fiscale étant donné que le législateur a exclus de l’expression bien corporel les biens acquis dans l’année ou l’année précédente en raison d’un défaut de paiement et qui sont détenus pour la revente.

Le chapitre 1000 du Manuel de l’ICCA décrit les passifs comme suit :

.32 Les passifs sont des obligations qui incombent à l'entité par suite d'opérations ou de faits passés, et dont le règlement pourra nécessiter le transfert ou l'utilisation d'actifs, la prestation de services ou toute autre cession d'avantages économiques.

.33 Les passifs ont trois caractéristiques essentielles :

a) ils représentent un engagement ou une responsabilité envers des tiers, qui doit entraîner un règlement futur, par transfert ou utilisation d'actifs, prestation de services ou toute autre cession d'avantages économiques, à une date certaine ou déterminable, lorsque surviendra un fait précis, ou sur demande;

b) l'engagement ou la responsabilité constitue pour l'entité une obligation, à laquelle l'entité n'a guère ou n'a pas du tout la possibilité de se soustraire;

c) l'opération ou le fait à l'origine de l'obligation de l'entité s'est déjà produit.

.34 Il n'est pas nécessaire que les passifs soient des obligations exécutoires pourvu qu'ils soient conformes à la définition d'un passif; ils peuvent être fondés sur des obligations morales ou implicites. L'obligation morale repose sur des considérations d'ordre déontologique ou s'impose sur le plan de la conscience ou de l'honneur. L'obligation implicite est celle dont l'existence peut être déduite des faits dans une situation donnée, par opposition à l'obligation contractuelle.

Dans le présent cas, le montant représentant les revenus différés constitue en fait des montants reçus pour des services rendus (commission sur prêt) et des pénalités payées. Les commissions sont constatées sur la durée du prêt par ajustement du rendement du prêt selon la note d’orientation en comptabilité -NOC 4- parce qu’il a été convenu de les considérer comme de la rémunération gagnée dans le cadre d’un prêt. Il nous apparaît que les revenus différés ne rencontrent pas la définition comptable des passifs parce qu’il ne s’agit pas d’obligations que l’entité doit exécuter sous la forme de transfert ou d’utilisation d’actifs, de prestation de services ou toute autre cession d’avantages économiques. Par ailleurs, il s’agit de revenus gagnés qui sont inclus dans le calcul du revenu.

Le sous-alinéa 181.3(3)a)(ii) de la Loi requiert l’inclusion dans le calcul du capital d’une institution financière de ses bénéfices non répartis, de son surplus d’apport et de tout autre surplus. Nous sommes d’avis que le montant des revenus différés peut être inclus dans le capital d’une institution financière à titre d’autre surplus. L’expression autre surplus n’est pas définie à l’article 181 de la Loi. Le chapitre 3250 du manuel de l’ICCA mentionne que les dictionnaires définissent ?surplus? comme un reliquat ou un excédent dans le sens de différence arithmétique. Ce manuel mentionne aussi qu’en comptabilité, surplus désigne l’excédent de l’actif net sur la valeur déclarée du capital-actions versé. Pour les fins de présentation comptable, le manuel de l’ICCA exige la présentation des éléments du surplus d’après leur origine et les expressions « bénéfices non répartis » et « surplus d’apport » sont les surplus les plus fréquemment reconnus.

Puisque le montant d’un revenu gagné qui est différé aux exercices subséquents selon les principes comptables n’est pas un passif, nous sommes d’avis que ce montant est inclus dans les surplus de l’entreprise. Aux fins de la partie I.3 de la Loi, ce type de surplus est un autre surplus.

Le fait qu’une somme soit comptabilisée comme payable aux fins comptables n’implique pas que la somme est déductible dans le calcul du revenu. Afin qu’une dépense impayée soit déductible, il faut que l’obligation en question soit un élément de passif véritable. Une obligation véritable existe lorsque le créancier a une réclamation exécutoire.

La jurisprudence a considéré qu’une dette contingente ne constitue pas une obligation véritable et n’est pas déductible dans le calcul du revenu. La Cour canadienne de l’impôt a exprimé les commentaires suivants pour établir quand une dette est contingente dans l’arrêt Samuel F. Investments Ltd., 1988 DTC 1106 :

?My understanding is that a liability to make a payment is contingent if the terms of its creation include uncertainty in respect of any of these three things : (1) whether the payment will be made; (2) the amount payable; ou (3) the time by which payment shall be made. If there is certainty regarding the three matters just enumerated and time of payment is deferred it will still be a real liability, but in the nature of a future obligation?.

Dans les deux conventions types soumises par le contribuable, le paiement de l’allocation de retraite est conditionnel à l’avènement d’un événement , soit la retraite par l’employé, qui va subvenir après la fin de l’exercice financier. De plus, une des conventions ne devient exécutoire que si l’employé ne perd pas son poste par suite d’un congédiement ou d’un renvoi pour cause. Par conséquent, le montant comptabilisé dans le passif pour ces allocations de retraite nous apparaît être une provision non déductible en vertu de l’alinéa 18(1)e) de la Loi.

La définition de réserve au paragraphe 181(1) de la Loi comprend une provision. Le terme comptable de provision comprend, entre autres, une dette provisionnée qui est une obligation potentielle évaluée à la date de l’arrêté des comptes, que des faits survenus ou en cours rendent probable. Nous sommes d’avis que le montant d’une allocation de retraite non déductible en vertu de l’alinéa 18(1)e) de la Loi est une provision aux fins de la partie I.3 de la Loi.

Nous vous informons qu’une copie de cette lettre sera épurée selon les critères de la Loi sur l’accès à l’information et sera disponible dans la Banque d’accès à la législation (en anglais: Legislative Access Database-(LAD)) qui se trouve sur l’ordinateur central du Ministère. Une copie de la version épurée sera également distribuée aux éditeurs fiscaux commerciaux pour insertion dans leur banque de données. Le processus d’épuration permet d’enlever toute information qui n’a pas à être dévoilée y compris toute information qui permettrait l’identification du contribuable. Si votre client demande une copie de cette lettre, vous pouvez lui remettre une copie de la lettre épurée qui se trouve dans la Banque d’accès à la législation. Le client peut aussi demander une copie de la lettre épurée en vertu des critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels sur laquelle apparaît le nom du contribuable. Toute demande à cet effet doit être faite auprès de Jackie Page au (613) 957-0682. La copie épurée selon les critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels vous sera envoyée pour que vous puissiez la remettre à votre client.

Nous espérons que nos commentaires seront utiles.

Gestionnaire
Section du financement, de la location et des régimes
Division des industries financières
Direction des décisions et de
l’interprétation de l’impôt
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