14 July 1995 Internal T.I. 9505397 F - CRÉDIT POUR IMPOT ÉTRANGER

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the Department.

Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle du ministère.

Le 14 juillet 1995

Bureau de district de Montréal Bureau principal Section des
réorganisations
Attention: Serge Tremblay et des entreprises
étrangères
(613) 957-8953

7-950539
Crédit pour impôt étranger

La présente est en réponse à votre note de service en date du 23 février 1995, dans laquelle vous demandez notre opinion concernant l'admissibilité pour un particulier qui est citoyen américain et qui est un résident du Canada de déduire un crédit pour impôt étranger en vertu du paragraphe 126(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la «Loi»).

Les faits

Notre compréhension des faits est la suivante et constitue le fondement de notre réponse.

Le contribuable est un particulier, un citoyen des États-Unis et un résident du Canada. Le contribuable vous a fourni à titre d'information une copie de sa déclaration d'impôt aux autorités fiscales américaines (une déclaration 1040). La dite déclaration présentait comme source de revenu un salaire, des intérêts, des dividendes et du gain en capital. Une portion du salaire est attribuable à un emploi exercé aux États-Unis. Selon les informations que vous avez soumises, cette portion s'établit à 13 949 US$. Le montant total du salaire assujetti à l'impôt américain sur la déclaration 1040 est de 18 099 US$. Les autres revenus mentionnés ci-dessus en provenance des États-Unis font en sorte que le revenu total déclaré sur la déclaration 1040 est de 20 433 US$ (soit 11 US$ de revenu d'intérêt, 1 703 US$ de revenu de dividende et 620 US$ de gain en capital). Une deuxième 1040 indique le montant des revenus du contribuable qui serait assujetti à l'impôt américain si on n'avait pas le revenu gagné aux États-Unis. Il s'agit d'un salaire de 4150 US$. Nous comprenons que ce montant représente le revenu de source étrangère qui est imposé aux États-unis en vertu du fait que le contribuable est un citoyen américain. A partir de ces renseignements, nous avons dressé sur la page suivante un tableau qui résume les types de revenus selon leurs sources et les impôts É.U. s'y rapportant.

Question soulevée

Vous demandez notre interprétation quant au crédit d'impôt étranger qui devrait être accordé par le Canada dans une telle situation.

Position du représentant

Le représentant du contribuable maintient que si son client excluait ses revenus de sources américaines, il n'aurait pas d'impôt à payer aux États-Unis, tel qu'indiqué sur la deuxième 1040. Il indique que c'est notamment à cause de ses revenus de source américaine qu'il doit payer un impôt aux États-Unis et que cet impôt devrait être déductible en entier sur sa déclaration du Canada.

Position du Bureau de district

Étant donné que le revenu total d'après la 1040 est de 20 433$ et que le revenu de source américaine est de 15 663$, vous considérez que la différence de 4 770$ provient de source canadienne et vous attribuez une partie de l'impôt payé aux États-Unis à ce montant. Vous estimez que l'impôt calculé sur 4 770$ n'est pas admissible au crédit d'impôt étranger en vertu du paragraphe 126(1) de la Loi, ni à une déduction en vertu du paragraphe 20(11) de la Loi et ce en vertu de l'alinéa 4(a) de l'article XXIV de la Convention.

SOMMAIRE DES REVENUS, DES IMPOTS AMÉRICAINS ET DES CRÉDITS

Revenus Revenus selon Revenus des Revenus de source
selon 1040 2e 1040 (source É.U. (par Canadienne selon

autre que différence) B.D.

Salaire 18 099 4 150 13 949 4 150
Intérêts 11 11
Dividendes 1 703 1 703
Gain en capital 620 620 620
Total des
revenus 20 433 4 150 15 663 4 770

Impôts É.U. 2 156 Nul 1 652 503
Crédit refusé 503
Crédit accordé 1 652

Nos commentaires

Mentionnons d'abord, aux fins du crédit d'impôt étranger selon l'article 126 de la Loi, que la définition du terme «impôt sur le revenu ne provenant pas d'une entreprise» au paragraphe 126(7) de la Loi stipule au paragraphe d) que le terme ne vise pas un impôt ou la fraction d'un impôt qui n'aurait pas été payable si le contribuable n'avait pas été un citoyen de ce pays et qu'il n'est pas raisonnable de considérer comme étant attribuable à un revenu tiré d'une source située à l'étranger. Autrement dit, la Loi ne permet pas de déduire à titre de crédit pour impôt étranger les impôts versés à un gouvernement étranger à l'égard de revenus ne provenant pas d'une source situé à l'étranger. Par conséquent, dans la mesure où le revenu de salaire de 4150 $US et le gain en capital proviennent du Canada, le contribuable ne peut réclamer aucun montant à titre de crédit d'impôt en vertu de la loi canadienne. Soulignons ici que nous ne tirons aucune conclusion sur la provenance du salaire de 4 150 $US et du gain en capital. Nous comprenons que vous considérez ces revenus comme provenant du Canada. Cependant, nous n'avons pas suffisamment de renseignements pour tirer une conclusion sur cette question.

Puisque la Convention fiscale entre le Canada et les États-Unis (la «Convention») a préséance sur la Loi, il ne suffit pas de conclure qu'un crédit n'est pas disponible en vertu de la loi canadienne. Il faut examiner les dispositions pertinentes de la Convention afin de déterminer si elles obligent le Canada à donner un allégement quelconque au contribuable relativement aux impôts des É.U. se rapportant à ces revenus. En vertu des dispositions du paragraphe 2 de l'article XXIX de la Convention, mais sous réserve de certaines dispositions de la Convention mentionnées au paragraphe 3, les États-Unis peuvent imposer leurs citoyens comme si aucune Convention n'existait entre les deux états contractants.

Sources de revenus

Tel que vous le mentionnez dans votre lettre, les dispositions de l'article XXIV de la Convention sont applicables. En vertu de l'alinéa 4(a) de l'article XXIV de la Convention, le Canada doit accorder un crédit pour les impôts sur le revenu payés ou dus aux États-Unis à l'égard des revenus qui proviennent (au sens du paragraphe 3 de l'article XXIV de la Convention) des États-Unis. Toutefois, un tel crédit n'a pas à excéder le montant de l'impôt qui serait payable aux États-Unis si le particulier n'était pas un citoyen des États-Unis. Les impôts payés ou dus sur le revenu dont la source est les États-Unis aux fins du calcul sont les impôts des États-Unis avant tout crédit accordé par le Canada sur ce revenu. Par conséquent, le Canada n'a aucune obligation d'accorder un crédit pour les impôts versés au gouvernement américain sur les revenus qui ne proviennent pas, au sens du paragraphe 3 de l'article XXIV de la Convention, des États-Unis. La détermination de la source du revenu est donc primordiale dans l'établissement du crédit auquel a droit un résident canadien.

En vertu du paragraphe 3 de l'article XXIV de la Convention, les revenus et les gains du résident canadien (en supposant que le paragraphe 5 de l'article XIII n'est pas applicable) qui sont imposables aux É.U. autrement qu'en vertu de la citoyenneté de cette personne (art. XXIX) sont réputés provenir des É.U. et les revenus et gains qui ne sont imposables qu'au Canada, abstraction faite de la citoyenneté du particulier, sont réputés provenir du Canada. Il faut donc examiner où les revenus seraient imposables si on supposait que le résident canadien n'est pas un citoyen des É.U.

Salaire

La règle permettant d'établir où est imposable le revenu de salaire (et donc la source du revenu) se trouve à l'article XV de la Convention. Les revenus d'emploi du contribuable sont imposables aux É.U. seulement dans la mesure où l'emploi est exercé aux É.U.. En outre, pour être imposable aux É.U., le salaire doit dépasser 10 000 US$. S'il dépasse ce montant, le salaire est néanmoins imposable seulement au Canada si le contribuable séjourné aux É.U. pendant une période n'excédant pas 183 jours et si la charge des rémunérations n'est pas assumée par un employeur des É.U. Pour y voir clair, nous résumons les faits donnés relativement au revenu d'emploi tels que nous les comprenons dans le tableau ci-dessous. Veuillez noter que nous n'avons par réussi à communiquer avec vous pour éclaircir les informations figurant dans votre demande.

EMPLOYEUR $ CAN Taux de $ US Emploi Emploi
change exercé aux exercé au
E.U.38/240(1) Can. 202/240
XXXXXXXXXX (USA) 88 000 1,2898 68 227 10 803 57 424
XXXXXXXXXX (T-4) 25 629 1,2898 19 871 3 146 16 725
TOTAL 113 629 1,2898 88 098 13 949 74 149
AJUSTEMENT 4 149 (4 149)
TOTAL AJUSTÉ 18 098(2) 70 000(2)

(1) Selon le nombre de jours.

(2) Selon les renseignements figurant à la 1040.

Le tableau ci-dessus tient compte reflète un ajustement de 4149$. La provenance de ce montant ne peut être établie en fonction des renseignements qui nous ont été fournis, mais elle est essentielle pour faire correspondre les montants à ceux figurant sur la 1040. Nous présumons pour les fins de la présente que ce montant (lequel figure également sur la 2e 1040) est un ajustement à un ou aux deux des salaires indiqués ci-dessus.

Selon ces informations, on peut voir que le salaire reçu de XXXXXXXXXX (USA) provient d'un emploi exercé aux ÉU, excède 10 000 $US et a été versé par un résident des ÉU. Nous convenons donc que ce montant est de source US selon l'article XXIV paragraphe 3 puisqu'il serait imposable aux États-Unis même si le résident canadien n'était pas un citoyen américain et ce en vertu de l'article XV de la Convention. Par conséquent, en vertu du paragraphe 4 de l'article XXIV de la Convention, un crédit doit être accordé par le Canada sur ce salaire jusqu'à concurrence de l'impôt américain payé sur ce dernier. Aussi, un crédit devrait-il être accordé conformément à l'article 126.

Par contre, le montant reçu de XXXXXXXXXX est inférieur à 10 000 $US, et de ce fait n'est imposable qu'au Canada en vertu de l'article XV, abstraction faite de l'article XXIX. Ce revenu étant de source canadienne selon l'article XXIV, le Canada n'a pas à accorder de crédit en vertu de l'article XXIV de la Convention. En outre, puisque le revenu est versé par un employeur canadien, nous sommes d'avis que tout impôt y afférent versé au gouvernement américain ne devrait pas être considéré attribuable à un revenu tiré à l'étranger aux fins de l'alinéa d) de la définition de «impôt sur le revenu ne provenant pas d'une entreprise» à l'article 126.

Pour ce qui est de l'ajustement de 4 149$ (arrondi à 4 150$ sur la 2e (1040), il n'est pas possible de dire précisément quelle en est la source selon les informations en main. Il nous apparaît qu'il devrait être considéré de même source que le revenu d'emploi auquel il se rapporte aux fins du calcul du crédit à accorder. Autrement dit, s'il représente un ajustement au salaire de XXXXXXXXXX (USA), l'impôt versé au gouvernement américain s'y rapportant devrait donner lieu à un crédit d'impôt, mais non s'il se rapporte au revenu de XXXXXXXXXX Encore peut-être faudra-t-il pro-rater le montant en question entre les deux sources de salaire, dépendant des circonstances.

Autres revenus et gain en capital

Le même raisonnement est applicable pour les revenus d'intérêt et de dividende. Il faut établir la source du revenu selon la règle prévue au paragraphe 3 de l'article XXIV et en faisant abstraction de la citoyenneté américaine de contribuable à cette fin. En général, si les intérêts ou les dividendes sont versés par un résident des États-Unis, les États-Unis ont le droit d'imposer et la source du revenu est considérée être les États-Unis. Nous présumons que ceci est le cas ici et que ces revenus sont considérés provenir des États-Unis. Le Canada n'est toutefois pas tenu d'accorder un crédit excédant 15% des revenus en question en vertu l'alinéa 5(b) de l'article XXIV de la Convention. Dans le présent cas, cette limite ne s'appliquerait pas puisque l'impôt américain payé sur ces revenus est inférieur à cette limite.

En ce qui a trait au gain en capital, nous notons que vous le considérez dans le montant de 4 770 US$ de source canadienne. En vertu du paragraphe 4 de l'Article XIII de la Convention, les gains provenant de l'aliénation de tous biens autres que ceux visés aux paragraphes 1,2 et 3 (notamment les gains sur les biens immeubles) ne sont imposables que dans l'état contractant dont le contribuable est un résident. Nous présumons donc qu'il ne s'agit pas d'un gain en capital provenant de l'aliénation d'un bien immeuble situé aux États-Unis puisqu'un tel gain serait considéré provenir des États-Unis en vertu de l'article XIII de la Convention et serait de ce fait considéré de source américaine en vertu de l'alinéa 3(b) de l'article XXIV de la Convention. Si effectivement le gain en capital est de source canadienne, le Canada n'a pas à accorder de crédit d'impôt à l'égard de l'impôt américain afférent à ce montant. Toutefois, selon l'information présentée par le représentant du contribuable, le gain en capital semble être considéré comme étant de source américaine puisqu'il ne figure pas sur la deuxième 1040. Si cela est exact, le Canada devrait accorder un crédit sur ce revenu en conformité avec la Convention.

Conclusion

En conclusion, nous résumons ci-dessous le traitement que nous préconisons relativement aux impôts versés au gouvernement américain par le contribuable sur la base des faits tels que nous les comprenons:

Revenus Impôts Crédit Crédit Crédit
payés accordé refusé indéter-
($ US) aux É.U. miné(1)

XXXXXXXXXX 10 803 1 140 1 140
XXXXXXXXXX 3 146 332 nul 332
Ajustement 4 149 438 ? ? 438
Intérêts 11 1 1
Dividendes 1 703 180 180
Gain en capita l 620 65 65
Total 20 433 2 156 1 321 332 503

(1) La source étant indéterminée

Si d'autres renseignements vous sont nécessaires n'hésitez pas à communiquer avec nous.

Veuillez agréer, Monsieur, l'expression de nos salutations distinguées.

Chef de section
Division des réorganisations et des
entreprises étrangères
Direction des décisions et
de l'interprétation de l'impôt
Direction générale de la politique
et de la législation