14 July 1995 External T.I. 9432935 F - INCIDENCES FISCALES D'UN BAIL EMPHYTÉOTIQUE

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the Department.

Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle du ministère.

Principales Questions:

i)Quel sera le traitement fiscal à l'égard des sommes reçues par le locateur selon un bail emphytéotique qui s'appliquera à l'égard de:

a)la somme principale reçue comptant; et

b)la somme secondaire annuelle?

ii)Que sera le traitement fiscal qui s'appliquera à ces sommes versées par le locataire selon le bail emphytéotique?

PositionS ADOPTÉES:

i)a)Inclusion dans le calcul du revenu avec étalement possible s'il s'agit d'un paiement anticipé de loyer.

b)Inclusion dans le calcul du revenu.

ii)a)Loyer payé à l'avance:

Lorsqu'il s'agit d'un paiement anticipé de loyer, le paiement peut être déduit en fonction des années auxquelles il se rapporte.

Prime:

A l'égard de la somme principale, le montant qu'un locataire paie pour obtenir ou proroger un bail constitue une dépense en immobilisation qui est une tenure à bail. Par conséquent le locateur peut demander la déduction pour amortissement à l'égard de ces paiements qui sont des biens de la catégorie 13 ou s'il y a lieu, en vertu des catégories pertinentes lorsque les conditions du paragraphe 1102(5) du Règlement sont remplies.

b)Quand aux sommes secondaires (paiements de loyer) le locataire peut déduire ces montants dans le calcul de son revenu tiré d'une entreprise ou d'un bien, à condition que le loyer soit lui-même déductible.

Raisons POUR POSITIONS ADOPTÉES:

i)Question de fait.

ii)a)Loyer payé à l'avance:

Sous-alinéa 18(9)a)(ii) et alinéa 18(9)b) de la Loi.

Prime:

Un montant payé par un locataire pour obtenir ou prolonger un bail est ajouté au coût en capital d'une tenure en bail relative à un bien de la catégorie 13. (voir paragraphe 17 du IT-359R2 et 5b) du IT-464R).

b)Quand aux sommes secondaires annuelles (paiements de loyer), cette position est mentionnée au paragraphe 16 du IT-359R2.

		5-943293
XXXXXXXXXX	Philip Diguer

A l'attention de XXXXXXXXXX

Le 14 juillet 1995

Mesdames, Messieurs,

Objet: Incidences fiscales dans le cas d'un bail emphytéotique

La présente est en réponse à votre lettre du 19 décembre 1994 par laquelle vous nous demandez notre opinion concernant l'objet mentionné en titre. En résumé, vous décrivez la situation suivante.

Situation

Une société détient un terrain de 121 000 pieds carrés (ci-après l'«Immeuble») sur lequel sera construit un centre de santé privé. La société cèdera, selon un bail emphytéotique, l'Immeuble à un tiers pour une somme principale payée comptant et une somme secondaire annuelle échelonnée sur toute la durée du bail qui sera d'environ 50 ans.

Questions soulevées

Vous désirez savoir, compte tenu de l'ensemble des faits énoncés dans votre lettre;

i)quel sera le traitement fiscal qui s'appliquera à l'égard de:

a)la somme principale reçue comptant par le locateur; et

b)la somme secondaire annuelle reçue par le locateur?

ii)que sera le traitement fiscal qui s'appliquera aux sommes principale et secondaires versées par le preneur dans le bail si ce dernier est un individu, une société de personnes ou une société?

Vous désirez obtenir une copie de tout bulletin d'interprétation pouvant se rapporter à vos questions.

Nos commentaires

Ils nous apparaît que la situation que vous avez décrite n'est pas une situation hypothétique et peut représenter des transactions proposées. Tel qu'il est mentionné au paragraphe 21 de la Circulaire d'information 70-6R2 du 28 septembre 1990 ainsi que dans le Communiqué Spécial du 30 septembre 1992, le Ministère a comme pratique de ne pas émettre d'opinion écrite concernant des transactions projetées autrement que par voie de décisions anticipées. Par ailleurs, lorsqu'il s'agit de déterminer si une transaction complétée a reçu un traitement fiscal approprié, la décision en revient d'abord à nos bureaux de services fiscaux à la suite de l'examen de tous les faits et documents dans le cadre d'une mission de vérification. Néanmoins, nous vous offrons les commentaires d'ordre général suivants qui, nous l'espérons, vous seront utiles. Ces commentaires pourraient cependant ne pas s'appliquer intégralement à votre situation particulière.

La détermination du traitement fiscal des montants reçus par un locateur ou payés par un locataire en vertu d'un bail emphytéotique repose essentiellement sur un examen de tous les faits pertinents dans une situation particulière. Il y aurait lieu de déterminer, entres autres, si la somme principale payée par l'emphytéote, dans votre exemple, constitue un paiement anticipé de loyer ou non. Tel que demandé, vous trouverez ci-joint une copie des bulletins d'interprétation suivants:

IT-261R (20 mai 1980)Paiements anticipés de loyers,

IT-324 (25 mai 1976)Déduction pour amortissement - Bail emphytéotique,

IT-359R2 (20 décembre 1983)Primes et autres montants afférents à un bail,

IT-464R (25 octobre 1985)DPA - Tenure à bail.

LOCATEUR

Somme principale

Il faut établir si le paiement de la somme principale à l'égard d'un bail emphytéotique constitue un loyer, un loyer payé à l'avance, une prime ou une combinaison des trois.

Lorsqu'un propriétaire reçoit un paiement anticipé de loyer qui constitue un revenu d'entreprise, il doit inclure la totalité du paiement anticipé dans son revenu pour l'année où il l'a reçu, en vertu de l'alinéa 12(1)a) de la Loi. Cependant, comme le mentionne le paragraphe 9 du bulletin d'interprétation IT-261R du 20 mai 1980, le locateur est autorisé à déduire un montant raisonnable à titre de provision dans le cas des périodes pour lesquelles le loyer a été payé d'avance conformément au sous-alinéa 20(1)m)(iii) de la Loi.

De plus, lorsqu'un propriétaire reçoit un paiement anticipé de loyer qui constitue un revenu provenant de biens (plutôt qu'un revenu provenant d'un entreprise) et déclare son revenu selon la méthode d'exercice, conformément aux principes comptables généralement reconnus, il doit, comme le mentionne le paragraphe 10 du bulletin d'interprétation IT-261R, inclure dans son revenu pour chaque année d'imposition en question seulement la fraction du paiement anticipé de loyer qui vise l'utilisation ou la possession du bien pour une année donnée.

Par ailleurs, il se pourrait, selon les faits d'une situation particulière, qu'une partie ou la totalité de la somme principale soit une prime reçue par le locateur en contrepartie de l'acceptation d'un bail emphytéotique. Comme le mentionne le paragraphe 1 du bulletin d'interprétation IT-359R2 du 20 décembre 1984, une prime reçue par un propriétaire en contrepartie de l'acceptation d'un bail est un revenu d'entreprise pour le bénéficiaire si la location du bien constitue une partie ou la totalité de l'exploitation d'une entreprise. De plus, le paragraphe 2 du bulletin d'interprétation IT-359R2 indique que lorsqu'un propriétaire qui n'exploite pas une entreprise de location de biens reçoit une prime en contrepartie de l'acceptation d'un bail à un loyer moindre que la juste valeur marchande, la prime est incluse dans son revenu dans la mesure ou elle peut être considérée comme ayant la nature d'un loyer. Lorsqu'il s'agit d'une prime reçue dans des situations, autres que les deux mentionnée ci-dessus, la prime sera considérée comme étant le produit de la disposition de droits constituant une immobilisation. Pour de plus amples renseignements à cet égard, nous vous référons au paragraphe 5 du bulletin d'interprétation IT-359R2.

Somme secondaire annuelle (loyer)

Le Ministère considère généralement les paiements annuels versés au locateur en vertu d'un bail emphytéotique comme étant un revenu d'entreprise ou de bien, selon le cas, qui doit être déclaré suivant la comptabilité d'exercice.

LOCATAIRE

Les commentaires ci-dessous s'appliquent peu importe que l'emphytéote soit un individu, une société de personnes ou une société.

Somme principale

Le paragraphe 16 du bulletin d'interprétation IT-359R2 indique que le locataire peut déduire tout montant payé en guise de loyer pour l'année dans le calcul de son revenu tiré d'une entreprise ou d'un bien. Lorsqu'il s'agit d'un paiement anticipé de loyer, les dispositions du sous-alinéa 18(9)a)(ii) et de l'alinéa 18(9)b) de la Loi s'appliquent dans le calcul du revenu tiré d'une entreprise ou d'un bien pour étaler le paiement sur les années auxquelles il se rapporte.

Quand au paiement d'une prime, le paragraphe 17 du bulletin d'interprétation IT-359R2 indique que le montant qu'un locataire paie pour obtenir ou proroger un bail (prime) constitue une dépense en immobilisation qui est une tenure à bail. Une telle dépense est en général amortissable sur la durée du bail conformément aux dispositions de l'Annexe III du Règlement de l'impôt sur le revenu.

Par ailleurs, lorsqu'un locataire, ayant conclu un bail emphytéotique, a érigé lui-même un bâtiment ou une structure sur un terrain loué, il doit considérer les frais encourus à cet égard comme des frais se rapportant à des biens amortissables de la catégorie prescrite pertinente, et non comme une tenure à bail.

Somme secondaire annuelle (loyer)

Généralement, lorsqu'un locataire paie un montant en guise de loyer, il peut déduire ce montant dans le calcul de son revenu tiré d'une entreprise ou d'un bien.

Nous nous excusons du délai requis pour répondre à cette demande.

Veuillez agréer, Mesdames, Messieurs, l'expression de nos salutations distinguées.

Maurice Bisson
pour le Directeur
Division des entreprises et général
Direction des décisions et de
l'interprétation de l'impôt
Direction générale de la politique et
de la législation

P.J.