14 December 1993 Internal T.I. 9324177 - Dette éventuelle

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

La présente note de service fait suite à la vôtre du 17 août 1993 dans laquelle vous nous demandez notre opinion à l'égard de certaines déductions réclamées par le contribuable sus-mentionné.

Votre position

Vous êtes d'avis que la déduction réclamée par le contribuable devrait être refusée sur la base du paragraphe 9 du Bulletin d'interprétation IT-215.

Votre question

Vous demandez notre opinion à savoir si les sommes réclamées par le contribuable au titre des taxes de vente provinciales dont il se dit redevable, sont déductibles pour les fins de la Loi de l'impôt sur lerevenu (ci-après la «Loi»).

Nos commentaires

A) Les dispositions législatives provinciales

La plupart des provinces ont des dispositions législatives similaires qui ont essentiellement la même teneur. Ainsi, la Loi sur la taxe de vente audétail de l'Ontario prévoit à l'article 10 que:

De plus, selon l'article 37 de la même loi, en cas de défaut de paiement par un vendeur d'une taxe percevable aux termes de la loi, le ministre «peut intenter une action en recouvrement de cette taxe devant un tribunal compétent pour ordonner le recouvrement d'une créance ...» et «décerner, à l'adresse du shérif pour une localité où se trouve un bien quelconque de la personne tenue d'effectuer un paiement ou un versement aux termes de la présente loi, un mandat pour le recouvrement de la taxe que doit la personne...».

Le libellé des dispositions correspondantes des autres lois provinciales est essentiellement le même. Le vocable d'articles tels les articles sus- mentionnés ne laisse pas de doute que les provinces en question ont un pouvoir dont peut résulter une réclamation exécutoire à l'encontre XXXXXXXXXX

B) Les dispositions législatives fédérales

Selon l'alinéa 18(1)a) de la Loi, toute dépense engagée en vue de tirer un revenu d'un bien ou d'une entreprise est déductible. Cependant, en vertu de l'alinéa 18(1)e), aucune déduction n'est permise à l'égard d'un montant au titre d'une provision, d'une éventualité ou d'un fonds d'amortissement, à moins qu'elle ne soit expressément permise par la Loi.

Tel que mentionné au paragraphe 8 du Bulletin d'interprétation IT-215R, il est nécessaire de distinguer entre une réserve ou provision pour obligation ultérieure ou éventuelle exclue par l'alinéa 18(1)e) et le montant d'une obligation existant réellement, qui est déductible en vertu de l'alinéa 18(1)a) de la Loi.

Pour ce faire, nous devons déterminer si la dépense impayée, en l'occurrence les taxes de vente au détail, constitue une véritable obligation pour le contribuable. Tel que mentionné au paragraphe 15e) du Bulletin d'interprétation IT-109R2, si la somme impayée en cause ne constitue pas une obligation véritable, aucune déduction n'est admise. Pour qu'il existe une véritable obligation, il doit y avoir une réclamation exécutoire par le créancier et il doit sembler raisonnablement probable que la dette sera réellement payée par le débiteur.

C) Analyse et discussion

Ainsi, pour que la déduction réclamée par XXXXXXXXXX soit une obligation véritable, nous devons pouvoir répondre par l'affirmative aux deux questions suivantes

1) Y a-t-il une réclamation exécutoire par le créancier (les  provinces)?; et

2) Est-il raisonnablement probable que la dette (les taxes de vente  provinciales) sera réellement payée par le débiteur  (XXXXXXXXXX)?

En ce qui concerne la première question, nous sommes d'avis que puisqu'XXXXXXXXXX est le mandataire de la province aux fins de la perception de la taxe de vente, une réclamation exécutoire n'existera que lorsqu'une cotisation sera émise. De plus, puisqu'il semble y avoir un doute quant à l'application des différentes lois provinciales aux frais administratifs prélevés par XXXXXXXXXX il est difficile d'établir que les provinces ont une réclamation exécutoire.

Quant à la deuxième question, nous sommes également d'avis qu'il est peu probable que la dette soit réellement payée. Quoiqu'il est vrai que les provinces concernées ont, en vertu de leurs lois en la matière, le pouvoir de mener des enquêtes relativement aux taxes de vente payables et de percevoir ces taxes, il n'en reste pas moins qu'il est peu probable que les autorités provinciales exercent ces pouvoirs, en raison de la conduite XXXXXXXXXX En outre, toute poursuite pour non perception ou non versement de la taxe est, dans toutes les provinces sauf le Manitoba et la Colombie-Britannique, prescrite si plus de six ans à compter du moment où la cause d'action a pris naissance se sont écoulés. Au Manitoba, l'action devient prescrite à l'intérieur de quatre ans, sauf dans des cas de fraude. C'est donc dire qu'en l'absence de fraude, les taxes de vente payables au Manitoba pour les années 1988 et 1989 ne pourront pas être recouvrées par cette province en raison de l'expiration du délai de prescription. En ce qui concerne les autres provinces, aucune poursuite n'est présentement prescrite, mais toute poursuite à l'égard des taxes pour l'année 1988 deviendra prescrite en 1994 (en 1995 en Colombie-Britannique).

L'incertitude relative au paiement de la dette rend-elle la dette contingente? La Cour canadienne de l'impôt a répondu cette question par l'affirmative dans l'arrêt Samuel F. Investments Ltd. v. M.N.R., [1988] 1 CTC 2181 (C.C.I.), à la page 2184:

     "My understanding is that a liability to make a payment is  contingent if the terms of its creation include uncertainty  in respect of any of these three things: (1) whether the  payment will be made; (2) the amount payable; or (3) the time  by which payment shall be made. If there is certainty  regarding the three matters just enumerated and time of  payment is deferred it will still be a real liability, but in  the nature of a future obligation."

Dans cet arrêt, le tribunal était appelé à statuer sur la déductibilité d'une prime que le conseil d'administration du contribuable s'était engagé à payer au président de la corporation en 1978. Le contribuable réclama une déduction pour le montant de la prime. Le ministre lui refusa la déduction au motif qu'elle était une éventualité et qu'elle n'avait pas été encourue pour les fins de tirer un revenu d'entreprise. Le tribunal cita certains extraits d'un arrêt clé de la Chambre des Lords, Winter and others v. C.I.R., (1963) A.C. 235, où l'expression «contingent liabilities» fut définie ainsi:

     «... "contingent liabilities", which must mean sums, payment  of which depends on a contingency, that is sums which will  only become payable if certain things happen, and which  otherwise will never become payable».

Nous y retrouvons également la définition suivante au même effet:

     «The essence of a contingent liability must surely be that it  may never become an existing legal liability because  the event on which it depends may never happen.»  (Notre soulignement)

Ces définitions ont été entérinées par les tribunaux canadiens. Voir à cet effet l'arrêt Cummings v. R., [1981] CTC 285; 81 DTC 5207 (C.F.A.) ainsi que Harlequin Enterprises Limited v. R., [1974] CTC 838; 74 DTC 6634 (C.F.) où le juge Mahoney, après avoir cité les extraits sus-mentionnés, conclut à la page 849 (DTC 6642):

     «I see no reason not to accept the same meaning in Canadian  law.»

Le tribunal rejette l'appel du contribuable en raison du caractère contingent de la dépense puisqu'il était incertain à quel moment la prime serait payée ou même qu'elle le serait effectivement.

Dans l'arrêt Samuel F. Investments Ltd. précité, le tribunal s'appuie sur la décision rendue dans la cause Mandel v. R., [1978] CTC 780; 78 DTC 6518 (C.A.F.) où le point en litige était de déterminer si le coût d'un film incluait un montant payable à même les revenus du film. Il était incertain que le film générerait des revenus. Le tribunal limita le coût en capital du film au montant effectivement déboursé car le solde du prix d'achat était fonction d'un événement incertain. Le tribunal statua ainsi à la p. 784 (DTC 6521):

     «There is no doubt ... that, in contracting to buy the film  on the agreed terms the purchasers incurred a liability both  in respect of the cash payment and the balance. It was  not, however, as to the balance, a liability to pay  merely on the expiration of a period of time or on the  happening of an event that was certain, or even likely, to  occur. It was a liability (from which the purchasers  admittedly could not unilaterally withdraw) to become subject  to an obligation to pay the balance if, but only if, an event  occurred which was by no means certain to occur. The  obligation was thus contingent on the happening of the  uncertain event.»  (Notre soulignement)

Dans le cas présent, à l'instar de l'arrêt Mandel, la dette payable ne peut être annulée unilatéralement par XXXXXXXXXX Cependant, le paiement de la dette est conditionnel à l'avènement d'un événement, soit la prise de connaissance par les autorités provinciales du défaut du contribuable de percevoir et de remettre les taxes de vente provinciales exigibles. Puisque le contribuable n'a pas comptabilisé ces taxes, il est peu probable que les provinces prennent connaissance de son défaut de les percevoir.

Le contribuable allègue que la déduction qu'il réclame n'est pas une réserve ou éventualité en se fondant sur l'arrêt Meteor Homes Ltd. v.M.N.R. 61 DTC 1001 (C. Ech.). Dans cet arrêt, la corporation Meteor Homes réclamait la déduction des taxes de vente provinciales payables à l'égard de matériaux de construction utilisés par la corporation dans son entreprise de construction de maisons. Meteor Homes n'avait pas remis les taxes à la province à laquelle elles étaient payables parce que la constitutionnalité des lois provinciales imposant les taxes de vente au détail avait été soulevée et faisait l'objet de litiges devant les tribunaux. Pour cette raison, l'avocat de Meteor Homes avait recommandé à son client qu'il retarde le versement des taxes payables aux autorités concernées. Le ministre refusa d'admettre la déduction réclamée au motif qu'elle constituait une éventualité au sens de l'alinéa 18(1)e), puisqu'il était possible que les lois provinciales imposant des taxes de vente soit jugées inconstitutionnelles et, par conséquent, que les taxes ne soient pas payables. Le tribunal décrit la question en litige de la façon suivante (p. 1007):

     «I do not think there is any doubt that the expense was  incurred and payable in the same year because the amount of  the obligation and the terms of payment were imposed on the  appellant by statute.....There remains the question which in  my opinion constitutes the main issue in this case, namely -  because of a factor of contingency, was the appellant legally  liable for the expense which had been thrust upon it?»

En réponse à cette question, le tribunal statue que l'éventualité dont il est question, c'est-à-dire, la possibilité que les lois imposant les taxes de vente soient déclarées inconstitutionnelles, est beaucoup trop aléatoire. Par conséquent, le tribunal juge que la déduction pour taxes de vente réclamée par Meteor Homes n'est pas une éventualité et est donc admissible pour les fins de la Loi.

Dans un autre arrêt, Dibro Investments Ltd. v. M.N.R., [1987] 1 CTC 2281 (C.C.I.), le contribuable réclamait une déduction à l'égard de frais de licence payables en vertu d'une entente entre lui et le franchiseur. Cependant, de 1977 à 1981, le contribuable cessa de verser les frais de licence redevables en vertu de l'entente. Il espérait pouvoir ainsi forcer le franchiseur à négocier de nouveau l'entente. En 1982, le franchiseur libéra le contribuable de l'obligation de payer les arrérages de frais de licence. Le ministre refusa la déduction réclamée par le contribuable à l'égard des frais de licence non versés au motif qu'ils constituaient une éventualité au sens de l'alinéa 18(1)e). Le tribunal donna gain de cause au contribuable car, de son avis, l'obligation de verser les frais de licence était claire et certaine. Selon le tribunal, il n'y avait aucune preuve que les tactiques du contribuable porteraient fruit et donneraient lieu à un règlement de sa dette envers le franchiseur.

A notre avis, le cas présent se distingue de ces deux arrêts puisque l'éventualité dont il est question dans le présent cas est loin d'être certaine. Ainsi, la possibilité que les taxes de vente ne soient jamais payées aux provinces concernées est réelle. A titre de preuve, nous pouvons nous appuyer sur les faits suivants:

(i)      aucune province n'a encore mené d'enquête ou effectué une    vérification à l'égard des taxes de vente payables par le contribuable;

(ii)      le délai de prescription applicable au recouvrement de ces    taxes est de six ans dans la plupart des provinces, sauf le Manitoba, où le délai de prescription est de quatre ans;

(iii)     ainsi, à l'exception des cas de fraude, le Manitoba ne peut pas    recouvrer les taxes payables pour les années 1988 et 1989 en    raison de l'expiration du délai de prescription. Dans les    autres provinces, il est toujours loisible aux autorités de    prendre des mesures de recouvrement à l'égard de ces taxes.    Cependant, il faut noter que les taxes redevables pour l'année    1988 seront prescrites en 1994.

D) Conclusion

Nous sommes donc d'avis que la déduction réclamée par XXXXXXXXXX constitue une dette éventuelle qui n'est pas déductible en vertu de l'alinéa 18(1)(e) de la Loi.

Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles. Si d'autres renseignements s'avèrent nécessaires, n'hésitez pas à communiquer avec nous.

Maurice Bisson pour le Directeur Division des entreprises et général Direction des décisions Direction générale des affaires législatives et intergouvernementales