13 November 1992 Internal T.I. 9223587 - Avances

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

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Le 13 novembre 1992

Cette note de service est en réponse à la vôtre du 14 juillet 1992 contenant les représentations de 19(1) à l'égard de l'application des alinéas 12(1)a) et 20(1)m) de la Loi aux avances reçues par 24(1).  Il avait été convenu, lors de notre rencontre à votre bureau le 19 mai 1992 ainsi qu'à la demande de 19(1), lors de cette rencontre, que l'on réexamine nos opinions émises le 9 juillet 1991 et le 29 janvier 1992. Les arguments des représentants de 24(1) à l'effet que les avances ne sont pas visées par le paragraphe 181.2(3) de la Loi sont les suivants:

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Notre opinion

1.     Nous acceptons les représentations de 19(1) à l'effet que le montant des avances recues par cette dernière de 24(1) ne sont pas gagnées lors de la réception et qu'elles sont assujetties aux dispositions des alinéas 12(1)a) et 20(1)m) de la Loi.

2.     L'expression "réserve" est définie pour inclure l'ensemble des réserves et provisions d'une corporation, y compris les réserves pour impôts reportés, sauf l'amortissement cumulé et les provisions pour épuisement selon le paragraphe 181(1) de la Loi pour les fins de la partie I.3.

Puisqu'il ne s'agit pas d'une définition intégrale, nous sommes d'avis que le mot "réserve" inclut les réserves fiscales. Toutefois le montant d'une réserve fiscale déduite dans le calcul du revenu en vertu de la partie I n'est pas incluse dans le calcul du capital d'une corporation conformément à l'alinéa 181.2(3)b) de la Loi.

3.     Une avance est une somme que l'on paye par anticipation, que l'on prête ou que l'on emprunte (Dictionnaire alphabétique et analogique de la langue française par Paul Robert).

Le mot "avance" est défini dans le Dictionnaire de la comptabilité et des disciplines connexes[1] de la façon suivante:

     "Somme à valoir sur le prix d'un contrat, de services ou de marchandises, versée avant que le contrat ne soit exécuté, les services rendus ou les marchandises livrées. N.B. Le terme avance convient davantage dans le cas où la somme est versée avant toute exécution de commande.

La définition du mot "advance" dans le Black's Law Dictionary - Fifth Edition comprend ceci:

     "to furnish capital in aid of a projected enterprise, in expectation of a return from it" and,

     "to furnish money for a specific purpose understood between the parties, the money or sum equivalent to be retained."

     Dans une réponse émise lors d'une récente table ronde (1992 Canadian Petroleum Tax Society Tax Conference), le Ministère a mentionné que le mot avance pouvait aussi signifier "payer" ou "payer une somme d'argent avant qu'elle soit due".

5.     24(1)

6.     Toutefois, ces sommes ne correspondent pas à la définition comptable du mot "réserve". A cet effet, il suffit de citer le Dictionnaire de la comptabilité et des disciplines connexes[2] où l'on définit le mot "réserve" comme étant:

          "Montant affecté à une fin générale ou particulière, à même les bénéfices non répartis ou un autre poste du surplus, et qui, contrairement à la provision, n'a pas pour objet de constater une obligation réelle ou une dette éventuelle ni la dépréciation d'une valeur active à la date de l'arrêté des comptes".

     Par ailleurs, le paragraphe 1510.05 du manuel de l'ICCA stipule ceci:

"Entrent dans le passif à court terme les sommes versées par les clients ou qui auraient dû être versées à valoir sur les marchandises à livrer et sur les services à fournir, à moins qu'elles ne soient défalquées d'un élément d'actif correspondant."

Les principes comptables[3] mentionnent que "le passif comprend aussi l'obligation qu'une entreprise a de livrer des biens ou de rendre des services sans qu'elle puisse en obtenir une contrepartie ayant une valeur correspondant aux travaux exécutés."

7.     Puisque le montant des avances reçues par 24(1) de ses clients est visée par les alinéas 12(1)a) et 20(1)m) de la Loi, celui-ci constitue une réserve fiscale pour les fins de l'alinéa 181.2(3)b) de la Loi qui n'est pas inclus dans le calcul du capital parce qu'il est déduit dans le calcul du revenu en vertu de la partie I.

8.     La règle speciala generalibus derogant veut qu'une règle particulière soit appliquée nonobstant une règle générale qui énonce une position contraire[4] .  Pour que cette règle d'interprétation s'applique encore faudrait-il que l'expression "avance" inclut dans sa signification l'expression "réserve" pour qu'ainsi elle soit d'application plus large en couvrant un champ qui inclut et dépasse celui couvert par le mot "réserve".

     A notre avis, le mot "avance" n'inclut le mot "réserve" et vice versa et on ne peut pas dire que l'un est plus spécifique que l'autre.

9.     Le fait qu'il soit possible que les montants en question puissent se qualifier sous plus d'un alinéa aux fins du calcul du capital de l'impôt de la partie I.3 n'est pas incompatible avec la Loi lue dans son ensemble puisque la possibilité de double inclusion, et donc de double qualification, est expressément prévue au paragraphe 181(4) qui a pour but de remédier à une double inclusion. 

10.     Les paragraphes 1000.22 et 1500.03 du manuel de l'ICCA indiquent que les notes aux états financiers sont parties intégrantes des états financiers qui incluent le bilan. Par conséquent, nous sommes d'avis que le fait que les avances aient été présentées aux états financiers dans une note n'empêche pas leur inclusion en vertu de l'alinéa 181.2(3)c) de la Loi.

11.     24(1)

Commentaires additionnels

12.     Nous désirons porter à votre attention le traitement accordé à ce type de sommes par Revenu Québec. Comme le souligne 19(1), les documents budgétaires fédéraux du 27 avril 1989 indiquent que l'impôt sur les grandes sociétés sera analogue aux impôts sur le capital qui existent dans plusieurs provinces.  L'article 1136 de la Loi sur les impôts du Québec établit la façon de calculer le capital versé d'une corporation pour les fins de la taxe sur le capital:

1.     Dans la présente partie, le capital versé d'une corporation comprend:

a)     les surplus, provisions et réserves, ..., sauf celles pour amortissement ou épuisement et celles qui sont permises par la partie I dans la mesure où elles ont été déduites dans le calcul du revenu en application de cette partie;

d)     les prêts et avances consentis directement ou indirectement à la corporation par un actionnaire, ...

     Le bulletin d'interprétation IMP.1136-1/R4(copie incluse), daté du 29 novembre 1991, énonce aux paragraphes 2 et 3:

2.     Lors de la signature d'un contrat, il est fréquent qu'une corporation demande à son client une avance sur contrat.  Le paragraphe a de l'article 87 de la Loi oblige la corporation à inclure le montant reçu dans le calcul de son revenu provenant pour une année d'imposition d'une entreprise ou de biens dans laquelle elle le reçoit.  Toutefois, si à la fin de l'année, les services convenus ne sont pas rendus ou les marchandises en cause ne sont pas livrées, la corporation peut inscrire dans ses livres et montrer à ses états financiers une provision visée dans l'article 150 de la Loi.

3.     Si la corporation inscrit dans ses livres et montre à ses états financiers une telle provision, dans la mesure où elle déduit cette provision dans le calcul de son revenu aux fins de l'impôt québécois sur le revenu, cette provision ne doit pas être incluse dans le calcul du capital versé en vertu du sous-paragraphe b du paragraphe 1 de l'article 1136 de la Loi.

     Cependant, le paragraphe 5 du même bulletin d'interprétation a été ajouté 24(1), et mentionne ce qui suit:

5.     Par ailleurs, si un tel montant reçu par une corporation ou une partie de celui-ci n'est pas inclus dans le calcul du capital versé en vertu du sous-paragraphe b du paragraphe 1 de l'article 1136 de la Loi, il faut analyser si ce montant ou une partie de celui-ci doit être inclus à titre d'avance en vertu du sous-paragraphe d du paragraphe 1 de l'article 1136 de la Loi.

     Ceci constitue un changement de position administrative par rapport au bulletin d'interprétation cité par 19(1) puisque le bulletin remplacé (IMP.1136-1/R3) stipulait au paragraphe 4:

          4.     Une avance, qui par nature, peut donner lieu à une déduction à titre de provision en vertu de la partie I de la loi ne donne pas lieu à l'application des sous-paragraphes d et e du paragraphe 1 de l'article 1136.

     Même si ce changement de position au Québec n'affecte pas notre position énoncée plus tôt quant à la détermination des sommes visées en l'espèce pour les fins de la Loi, il n'en demeure pas moins que même au Québec les sommes en question seraient probablement traitées comme des avances.

Nous espérons que ces renseignements vous seront utiles.

Chef de section Section du financement, de la locationet des régimes de revenus différésDivision des industries financièresDirection des décisions