23 January 1992 Ministerial Letter 9107648 - Vente de clientele - Sale of Client List

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Le 23 janvier 1992

NOTE AU DOSSIER DIRECTION DES   DÉCISIONS

Vente d'achalandage comportant une clause relative à la capacité de gain ("earnout")

Cause Succession Rouleau 1991 DTC 115

La question regardée dans ce dossier est à savoir si la position du Ministère concernant la vente d'achalandage sujet à une clause relative a la capacité de gain a changé suite à la décision défavorable dans la cause Succession Rouleau.

La cause Succession Rouleau a été décidée au niveau de la Cour canadienne d'impôt.  Il s'agit d'une vente de clientèle par un comptable.  Le prix de vente incluait un montant basé sur les revenus à être gagnés par l'acheteur sur une période de 5 ans.  Aucun montant maximal n'a été stipulé, ni aucun montant minimal.  Le juge Garon a décidé que les montants reçus étaient imposables en vertu de l'article 14 de la Loi, et non en vertu de l'article 12(1)g) de la Loi.  Le Ministère a donc perdu la cause, mais elle n'a pas été portée en appel.

La première étape était d'établir quelle était la position du Ministère par rapport à ce sujet, avant la décision Rouleau.

POSITION DU MINISTÈRE AVANT LA CAUSE ROULEAU

Selon une analyse du "Backup" du IT-462, Paiements basés sur la production ou l'usage, daté le 27 octobre 1980, et les dossiers de recherches sur 12(1)g) et 14, les documents suivants ont été trouvés:

21(1)(b)

Le Ministère a gagné deux causes, détaillées ci-dessous (Brosseau et 289018 Ontario Limited), où il a pris la position que c'est l'alinéa 12(1)g) plutôt que l'article 14 qui s'applique à la vente d'un bien en immobilisation sujet à une clause de capacité de gain.

LES PUBLICATIONS DU MINISTÈRE

Le IT-123R4, intitulé "Disposition et transactions de biens en immobilisations admissibles", ne discute pas de la vente d'un bien en immobilisation sujet à une clause relative à la capacité de gain.

Le IT-426, intitulé "Actions vendues dans le cadre d'un contrat comportant une clause relative à la capacité de gain" est restreint à la vente d'actions.

Le IT-462, intitulé "Paiements basés sur la production ou l'usage", indique au paragraphe 2 que l'alinéa 12(1)g) s'applique à toute somme reçue et qui dépend de la production ou de l'usage d'un bien, que cette somme reçue soit un versement partiel du prix de vente du bien ou non.  Ce bulletin ne mentionne pas explicitement la vente d'un bien en immobilisation, mais il semble être entendu qu'une telle vente pourrait être sujet au bulletin.  Au paragraphe 9 du bulletin, l'on trouve une exception à l'application de 12(1)g) lorsque le prix de vente du bien est initialement fixé à un maximum équivalent à la juste valeur marchande du bien au moment de la vente, maximum qui peut par la suite être diminué si certaines circonstances relatives à la production ne se concrétisent pas.  Au paragraphe 10, on ajoute que si le prix de vente maximum n'est pas stipulé ou si celui qui est stipulé n'est pas raisonnable, l'alinéa 12(1)g) s'applique à tous les paiements sur le prix de vente.

JURISPRUDENCE

Porta-Test Systems Ltd. c. la Reine 1980 DTC 6046 (C.F.P.I.)

-     paiement a été fait pour l'utilisation d'un brevet

-     minimum de 150 000 $ garanti sur 3 ans

-     redevances de 75 000 $ ont été reçus et 75 040 $ a été reçu, représentant le solde du paiement minimum

-     le juge a décidé que pas tout le 150 000 $ était un redevance.  Il a décidé que le 75 040 $ était du capital, distinct du 75 000 $ reçu sous forme de redevance, et que donc 12(1)g) ne s'appliquait pas à la partie capitale

Raymond Brosseau c. M.R.N. 1986 DTC 1412 (C.C.I.)

-     vente d'une entreprise de comptabilité - en effet, une liste de clientèle a été vendue

-     minimum de 100 000 $

-     aucun prix maximal

-     juge a décidé que la vente d'une liste de clients constitue la vente d'un bien.  L'article 14 s'applique au minimum de 100 000 $ que recevra le vendeur, peu importe les profits de l'acheteur.  L'article 12(1)g) s'applique au montant qui excède le minimum, parce que ce montant dépend de l'usage ou de la production

289018 Ontario Limited c. MRN 1987 DTC 38 (C.C.I.)

-     vente d'une entreprise comme "going concern"

-     redevance de 3,5% des revenus nets pendant 6 ans en contrepartie de l'expertise, le "know-how", les techniques et l'expérience.

-     aucun prix maximal fixé

-     il a été décidé par le juge que c'est l'article 12(1)g) qui s'applique parce que le vendeur a disposé d'un bien (le "profit making structure") et le montant reçu dépendait de l'usage ou de la production de ce bien

COMMENTAIRES DE JUSTICE ET DE LA DIVISION DES APPELS SUR ROULEAU

21(1)(b),23

Selon la Division des appels, le jugement de la Cour repose sur les faits particuliers à cette cause et n'a de conséquence que pour le présent dossier.

AUTRES PUBLICATIONS

Il y a certains articles qui discutent en profondeur le paragraphe 12(1)g) de la Loi.

-     1987 Corporate Management Tax Conference, Brian Carr, page 5:27 et suiv.

-     Ward's Tax Law and Planning, Volume 2, §43.2

-     1990 Corporate Management Tax Conference, Stephen R. Richardson, page 10:11 et suiv.

Tous ces auteurs semblent être d'accord qu'il est possible que le paragraphe 12(1)g) s'applique à une vente d'achalandage qui est sujet à une clause relative à la capacité de gain.  M. Richardson a discuté le jugement dans Rouleau et a fait le commentaire suivant:

"Despite the findings of Taylor J in the 289018 case, which seems well reasoned and to the point, Garon J of the Tax Court of Canada held in Roleau (sic) that paragraph 12(1)g) did not apply, and that the receipts in question were eligible capital amounts.  The reasoning leading to this conclusion is unclear.  Moreover, the manner in which the court attempted to distinguish Brosseau and 289018 on the basis that they either involved different facts or were decided without reference to some supposed new basis of statutory interpretation set out in the case of Stubart Investments Limited v. the Queen is most unsatisfactory."

AUTRES COMMENTAIRES

Le paragraphe 12(1)g) a été introduit avant que les gains en capital sont devenus imposables.  Le but du paragraphe 12(1)g) est d'imposer un montant qui autrement aurait été du capital. 

On ne peut pas prétendre que l'article 14 prend préséance sur le paragraphe 12(1)g), en argumentant que l'article 14 a été introduit pour imposer le capital qui autrement n'aurait pas été imposable.  En effet, si Finances avait voulu que le paragraphe 12(1)g) ne s'applique jamais a une disposition d'un bien en immobilisation, ce paragraphe aurait été abrogé lors de l'introduction de l'imposition des gains en capital.  Parce que le paragraphe 12(1)g) n'a pas été abrogé, il est possible que la disposition d'un bien en immobilisation sujet à une clause relative à la capacité de gain créera un revenu imposable en vertu de 12(1)g).

CONCLUSION

21(1)(b),23

nous sommes d'avis que nous n'allons pas changer notre politique concernant la vente d'achalandage sujet à une clause relative à la capacité de gain.