23 October 1991 Internal T.I. 9030597 - Application de l'alinéa 12(1)(x) programme d'aide à la capitalisation des entreprises (Quebéc)

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Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

7-903059

24(1)

Application de l'alinéa 12(1)(x) Programme d'aide à la capitalisation des entreprises (Quebéc)

La présente est en réponse à votre note de service du 30 octobre 1990 dans laquelle vous demandez notre opinion concernant l'application de l'alinéa 12(1)x) de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après "la Loi").

LES FAITS

1.      24(1)

2.     

QUESTION EN LITIGE

3.        Il s'agit de déterminer si l'alinéa 12(1)x) de la Loi s'applique relativement à une somme reçue à titre d'aide relative aux coûts d'entrée en vertu du Programme.

L'OPINION DU CONTRIBUABLE"

4.     La Corporation est d'avis que la somme de   24(1) ne constitue pas un montant qui doit  être inclus dans le calcul de son revenu en vertu de l'alinéa 12(1)x), ni en vertu d'aucune autre disposition de la Loi.  La position du contribuable est énoncée en détail dans une lettre que ses représentants,   24(1)   vous ont fait parvenir et dont une copie était joint à votre demande.

VOTRE OPINION

5.        Vous êtes d'avis que les dispositions de l'alinéa 12(1)x) s'appliquent et que la somme de    24(1)  doit être incluse dans le revenu de la Corporation dan l'année d'imposition où elle est reçue

LE PROGRAMME D'AIDE

6.        Le Décret 2240-84 (Québec) du 11 octobre 1984 précise que le Programme est établi en vertu de la Loi sur le Ministère de l'industrie, du commerce et du Tourisme (Québec).  Il y est aussi mentionné que le mandat d'assurer l'administration du Programme et d'accorder l'aide financière prévue au Programme et confié a la S.D.I.  Par conséquent, cette dernière agit à titre de mandataire du Gouvernement du Québec.

7.        Le paragraphe 3.1 du Programme stipule qu'une corporation qui désire obtenir une aide financière relative à un étude de faisabilité doit démontrer, qu'à la date de sa demande, elle est une "corporation en voie de développement."

8.        L'article 4 du Programme prévoit qu'une corporation qui désire bénéficier de l'aide financière relative aux coûts d'entrée doit démontrer, en plus des éléments mentionnés à l'article 3, qu'elle est  éligible émettre des action admissibles.

    Ainsi, aucune aide ne sera accordée si la Corporation n'est pas une "corporation en voie de développement".  Cette expression et définie au paragraphe 1.7 du Programme. L'alinéa a) de ce paragraphe commence comme suit:"

         Corporation en voie de développement signifie:

         a) une corporation dont le siège social ou la principale place d'affaire est au Québec et dont la principale activité est l'exploitation d'une entreprise admissible (...)

    Selon le paragraphe 1.9 du Programme et l'article 451 de la Loi sur les impôts (L.R.Q., chapitre I-3), une entreprise admissible est essentiellement une entreprise exploitée activement.

9.        De plus, l'article 19 du Programme précise ceci:

         "La société [i.e. la S.D.I.] peut réclamer le remboursement du montant de l'aide versée lorsque la corporation (...) n'utilise pas le produit du placement, y compris le montant de 1'aide, dans le cadre de 1'exploitation d'une entreprise admissible".  (Les soulignés sont de nous.)

10.       Les notes explicatives jointes au Discours du budget 1983-1984 fournissent plus de détails sur le but et la portée de ce programme.  D'après ces notes explicatives, l'aide gouvernementale  qu'offre  la S.D.I., et destinée à alléger les coûts reliés à la première émission publique d'actions ainsi qu'à inciter les entreprises (spécifiquement les petites et moyennes entreprises en voie de  développement) à consolider leur base financière ainsi qu'à augmenter leur capacité de croissance.  A cet effet, le Discours du budget précise:

         Les corporations qui font une première émission publique d'actions, en plus de payer aux courtiers des frais d'émission, sont généralement placées dans une situation où, peu connues des investisseurs et offrant des titres peu liquides, elles doivent émettre leurs actions en deçà de leur valeur réelle, cet écart constituant leurs coûts d'entrée. Dans le but de diminuer ces obstacles structurels à l'entrée sur le marché public, la première émission publique d'actions sur le marché primaire comportera une aide dont le montant sera égal à:

         [... ]

         Le produit d'une émission d'actions qui aura fait l'objet d'une telle aide devra être utilisé par la corporation dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise admissible. De plus, le montant de l'aide ne sera versé que lorsque le produit de l'émission aura été réalisé et, la durée de la réalisation ne pourra excéder 12 mois à partir du moment où la Société de développement industriel du Québec aura approuvé l'émission.  (Les soulignés sont de nous.)

11.       L'aide réduit donc, d'une certaine manière, les risques généralement associés à une première émission publique d'actions et, par le fait même incite les corporation à augmenter leur capitalisation.

LA LOI

12.       Le paragraphe 12(1) de la Loi se lit en partie comme suit:

    Sont à inclure dans le calcul du revenu tiré par un contribuable d'une entreprise ou d'un bien, au cours d'une année d'imposition, les sommes appropriées suivantes:

    [...]"

    x)   un montant (à l'exclusion d'un montant prescrit) reçu par le contribuable dans l'année, en tirant un revenu d'une entreprise ou d'un bien,

    (i)  [...]

    (ii) d'un gouvernement, [...]

    s'il est raisonnable de considérer le montant comme reçu:

    (iii)à titre de paiement incitatif, sous forme de prime, subvention, prêt à remboursement conditionnel, déduction de l'impôt, indemnité ou sous toute autre forme, ou

    (iv) [...]

    dans la mesure où: [...]

NOTRE OPINION

13.       Nous sommes d'avis que l'alinéa 12(1)x) est une disposition à portée large qui prévoit, notamment, qu'une aide ou un paiement incitatif reçu par un contribuable d'un gouvernement doit être inclus dan le calcul du revenu tiré d'une entreprise ou d'un bien, dans la mesure où, entre autres, le montant n'a pas déjà été inclus dans le calcul de revenu, ne réduit pas le coût en capital d'un bien ou le montant d'une dépense.

14.       Les représentants du contribuable maintiennent que l'alinéa 12(1)x) ne s'applique pas puisque l'aide financière que la Corporation a reçue constitue "un paiement de nature capital" et non un montant reçu en tirant un revenu d'une entreprise ou d'un bien.  Nous sommes en désaccord avec cette interprétation pour les motifs ci-après mentionnés.

15.       Premièrement, la conclusion de représentants du contribuable est fondée sur la prémisse qu'il n'y a pas de lien de cause à effet entre l'octroi de la subvention et l'entreprise du contribuable; nous croyons qu'il en est .../

    Par ailleurs, une brève analyse des décisions citées par les représentants du contribuable démontre qu'elles ne sont pas pertinentes: deux concernent des dépenses en immobilisation (Riviera Hotel Ltd. v. The Minister of National Revenue, 72 CTC 6142, et Equitable Acceptance Corporation Ltd. v.The Minister of National Revenue, 64 DTC 5045), une autre a trait au calcul dans le revenu d'une somme reçue à titre de dommages (Mohawk Oil Company Ltd. v. Her Majesty the Oueen, 90 DTC 6434), une quatrième concerne des sommes reçues hors le cours normal des activités de l'entreprise (Coté-Reco Inc. v. The Minister of National Revenue, 80 DTC 1012,), et finalement Neonex International Ltd. v. Her Majesty the Queen, 78 DTC 6339, conclut qu'étant donné qu'aux fins comptables les sommes recues sont traitées comme de nature capital en l'absence dans la Loi d'une disposition prévoyant le contraire, les sommes doivent être traitées comme pour les fins comptables.

16.       Deuxièment, les arguments soumis par le représentants du contribuable favorisent une interprétation stricte de l'alinéa 12(1)x) de la Loi.  A notre avis, l'alinéa 12(1)x) doit recevoir une interprétation large et libérale en tenant compte, entre autres, de l'intention du législateur par l'étude de la formule dans son contexte d'énonciation.  Cela suppose, en particulier, que le but de la disposition en cause doit être pris en considération.  En l'espèce, le législateur a incorporé l'alinéa 12(1)x) pour préciser sa politique fiscale à l'effet que, généralement, les paiements incitatifs, incluant l'aide gouvernementale, reçus en tirant un revenu d'entreprise ou d'un bien doivent être inclus dans le calcul du revenu.

17.       Troisièment, les représentants du contribuable prétendent que l'addition de l'alinéa 12(1)x) ne constitue pas une modification dans la Loi, mais une clarification du traitement des paiements incitatifs et, conséquemment, que rien ne justifie un changement dans la pratique administrative du Ministère de considérer l'aide gouvernementale comme ne L'alinéa 1.7 a) du Programme et l'article 451 de la Loi sur les impôts (Québec). .../

faisant pas partie du revenu du contribuable.  A l'appuie de leurs prétentions, le représentants citent la décision French Shoes Ltd. c.  La Reine (86 DTC 6359).  Dans l'affaire French Shoes Ltd., le juge Teitelbaum a décidé que la somme de 50 000 $ payée par le propriétaire d'un centre commercial à un commerçant pour l'inciter à signer un bail constituait du revenu d'entreprise; à cet effet le juge mentionne:

    Chaque affaire doit être jugée selon les faits qui lui sont propres, mais je suis généralement d'avis que les paiements incitatifs, les stimulants, font généralement partie du revenu du contribuable.  Le paiement est lié à l'entreprise exploitée par le contribuable et n'aurait pas été effectué autrement.

Puis, le juge Teitelbaum conclut en précisant que:

    [---] la modification apportée à la Loi de l'impôt sur le revenu (l'amendement de 1985 l'alinéa 12(1)x)) ne laisse pas entendre que la loi a changé, mais dans ce cas-ci elle donne des précisions quant aux paiements incitatifs.

Ainsi, selon notre interprétation, l'affaire French Shoes Ltd. précise que les paiement incitatifs en cause font partie du revenu d'une entreprise ou d'un bien, et que la modification apportée à la Loi ne modifie pas pour cette affaire, le fond du droit mais en est une mise au point.

Deux arrêts récent indiquent clairement que l'alinéa 12(1)x) de la Loi n'est pas seulement une précision concernant le traitement fiscal des paiements incitatifs.

Dans la cause Woodward Stores Limited 91 DTC 5090, C.F. Division des jugements) la cour a indiqué que l'alinéa 12(1)x) de la Loi avait changé l'état du droit.  Le juge cite la règle transitoire concernant l'application de l'alinéa 12(1)x) puis fait le commentaire suivant:

    The existence of this transitional provision would seem to rebut, in my view, any presumption that the legislator  merely intended to clarify the existing state of law when paragraphe 12(1)(x) was enacted.  However, paragraphe 12(1)(x) also provides in subparagraph (v) that inducement payments shall be included in income to the extent that they are not otherwise included in computing the taxpayer's income for the year.

    Some persons may take this particular subsection to mean that inducement payments may, even in the absence of paragraphe 12(1)(x), be included in income, presumably by section 3 or subsection 9(1) of the Act.  This was the case in French Shoes for example.  However, insofar as inducement payments of a capital nature are now included in income by paragraph 12(1)(x), I think that paragraph 12(1)(x) has changed the state of the law. .../

     cette idée est reprise dan l'affaire Westcoast Energy Inc. (91 DTC 5334 C.F. Division de jugement) comme suit:

         Section 12(1)(x) represents a statutory departure from existing law to include in the Taxpayer's income money as a reimbursement.

    A la lumière de la jurisprudence récente, nous sommes d'avis que l'alinéa 12(1)x) constitue une modification de la Loi et non pas seulement une clarification du traitement des paiements incitatifs.

18.       Pour tous les cas où des subventions ont été versées en vertu du Programme, après l'entrée en vigueur de l'alinéa 12(1)x) de la Loi, nous n'avons pas retracé dans nos dossiers de position administrative du Ministère de considérer ces subventions comme ne faisant pas partie du revenu du contribuable qui reçoit la subvention.

CONCLUSION

19.       Pour les raisons décrites précédemment, nous somme d'opinion que le montant de   24(1)   est un paiement incitatif qui doit être ajouté dans le calcul du revenu de la Corporation pour son année d'imposition 24(1) en vertu de l'alinéa 12(1)x) de la Loi.

Veuillez nous excuser du délai que nous avons mis à répondre à votre demande.

Nous espérons que ce commentaire vous seront utiles.

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