Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principales Questions: Whether a non-resident corporation has a permanent establishment in Canada at a particular time pursuant to paragraph 3 of Article 5 of the Canada-France Convention?
Position Adoptée: Yes.
Raisons: During the period related to the Project, the non-resident corporation had a permanent establishment as it carried on business through an installation project which lasted more than twelve months.
XXXXXXXXXX
Bureau des services fiscaux de XXXXXXXXXX
Marie-Claude Routhier
LL.B., D.D.N., M. Fisc.
2013-047485
Le 11 avril 2014
Objet : Établissement stable au Canada
Cette lettre vous est transmise en réponse à votre courriel adressé à la Direction des décisions en impôt le 15 janvier 2013, ainsi qu'à différentes correspondances et discussions subséquentes (Marie-Claude Routhier/XXXXXXXXXX). Dans votre requête, vous demandez notre opinion concernant l'application du paragraphe 3 de l'Article 5 de la Convention entre le Canada et la France tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune (1975) (la « Convention »).
Sauf indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente lettre sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (la « Loi »).
Les faits
Nous comprenons les faits que vous nous avez exposés de la façon suivante :
Faits généraux
1) XXXXXXXXXX (« Canco ») est une société résidente du Canada en vertu de la Convention.
2) XXXXXXXXXX (« Franceco ») est une société résidente de la France en vertu de la Convention et n'a aucun siège de direction, succursale ou usine au Canada. Franceco et Canco (collectivement nommées les « Parties ») n'ont aucun lien de dépendance.
3) Au cours de la période sous vérification, les Parties ont conclu différents contrats d'intégration de nouveaux équipements à l'usine de Canco situé à XXXXXXXXXX (XXXXXXXXXX, Canada), incluant le contrat relatif au projet XXXXXXXXXX mentionné ci-dessous (les « Contrats »).
4) Les services octroyés aux termes des Contrats incluaient la réception, la livraison, le montage et la supervision d'installation d'équipements spécialisés, ainsi que la formation nécessaire à leur utilisation. Ces Contrats avaient entre autres comme objectifs l'augmentation de la capacité et de la qualité de production de Canco, ainsi que la mise à niveau et la modernisation de ses chaînes de montage.
5) Aucune entente globale ou contrat unique n'a été conclu entre les Parties. La décision de confier un projet à Franceco était déterminée au cas par cas par Canco, aux termes de processus d'appel d'offres formels.
6) Les ententes contractuelles entre les Parties sont récurrentes et couvrent la quasi-totalité de la période sous vérification.
7) Dans le cadre des Contrats, plusieurs employés et sous-contractants de Franceco se sont rendus dans les locaux de Canco à XXXXXXXXXX afin de procéder à la livraison et à l'assemblage des équipements acquis par cette dernière, de superviser leur installation et d'octroyer la formation aux opérateurs canadiens.
XXXXXXXXXX
1) Le XXXXXXXXXX (le « Projet ») vise notamment la livraison, l'installation et la mise en service d'équipements spécialisés dans le cadre de l'agrandissement de l'usine de production de Canco à XXXXXXXXXX, de même que la période de tests et la formation requise afin de permettre aux employés de Canco d'opérer adéquatement lesdits équipements.
2) Le Projet a fait l'objet d'un appel d'offres le XXXXXXXXXX dans le cadre duquel les représentants de Franceco ont visité les locaux de Canco au Canada et ont pris connaissance du projet d'agrandissement de son usine, ainsi que du cahier de charge de cette dernière.
Les modalités contractuelles relatives au Projet ont été négociées les XXXXXXXXXX et un document de commande a été signé par les représentants des Parties à différentes dates entre le XXXXXXXXXX et le XXXXXXXXXX.
3) Une première réunion de lancement a eu lieu dans les bureaux de Franceco situés en France le XXXXXXXXXX et des travaux préparatoires y ont été effectués en XXXXXXXXXX.
4) Une seconde réunion entre les représentants des Parties a eu lieu dans les locaux de Canco au Canada le XXXXXXXXXX dans le but notamment d'analyser et d'approuver le plan d'implantation des équipements acquis par Canco dans le cadre du Projet.
5) Afin d'accomplir certaines tâches reliées au Projet et afin de se conformer à la règlementation locale, Franceco a embauché certains sous-contractants canadiens. Les employés de Franceco devaient notamment superviser le travail de ces professionnels.
6) La présence des employés de Franceco au Canada était essentielle à la réalisation du Projet, car aucune entreprise locale ne possédait les connaissances techniques relatives à l'installation des équipements, aux exercices d'optimisation de ceux-ci et à la formation des opérateurs canadiens.
7) La mise en place des équipements visés par le Projet a été complétée le XXXXXXXXXX et Franceco a obtenu un boni pour avoir respecté les échéanciers établis par contrat.
8) La formation des opérateurs au Canada s'est déroulée du XXXXXXXXXX au XXXXXXXXXX et des employés de Franceco sont demeurés à l'usine de Canco jusqu'en XXXXXXXXXX afin de tester et d'optimiser la ligne de production du Projet dans le but de répondre aux normes et standards de qualité de Canco.
9) Pendant la période visée par le Projet, d'autres contrats entre les Parties étaient en cours d'exécution dans l'usine de Canco au Canada.
Vos questions
Vous désirez obtenir nos commentaires sur votre interprétation du paragraphe 3 de l'Article 5 de la Convention relativement à la situation sous étude. Vous avez établi que Franceco a exploité une entreprise au Canada au sens du paragraphe 2(3) de la Loi et que cette entreprise, au cours de la période visée par le Projet, a été exploitée par l'intermédiaire d'un établissement stable situé au Canada. En effet, vous êtes d'avis que les activités reliées au Projet ont été exercées par le biais d'un chantier de montage au sens de la Convention et que celles-ci se sont déroulées sur une période excédant douze mois.
Par ailleurs, vous avez constaté que la période de douze mois n'a pas été atteinte dans le cadre des autres projets et contrats sous vérification. Vous avez cependant déterminé que certains des contrats sous étude (incluant celui relatif au Projet) pourraient constituer un tout cohérent, tant commercialement que géographiquement, et que la durée cumulative de ceux-ci, s'il y a lieu, pourrait dépasser douze mois.
Le libellé du paragraphe 3 de l'Article 5 de la Convention est identique à celui du Modèle de convention fiscale de l'Organisation de coopération et de développement économiques (l'« OCDE ») et se lit comme suit:
« Un chantier de construction ou de montage ne constitue un établissement stable que si sa durée dépasse douze mois. » (nos soulignements)
Le Projet
Chantier de montage
Le paragraphe 17 des commentaires sur l'Article 5 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE (le « Modèle ») mentionne ce qui suit :
« l'expression « chantier
de montage » ne se limite pas aux montages liés à un chantier de construction; elle englobe également le montage de nouveaux équipements, notamment de machines complexes, dans un immeuble existant ou sur un site extérieur. Le paragraphe 3 s'applique à l'organisation et à la supervision sur place du chantier de construction. »
Bien que certaines modifications aient été apportées au paragraphe 17 des commentaires de l'OCDE sur l'Article 5 du Modèle depuis l'adoption de la Convention, nous sommes d'avis que les commentaires ci-haut mentionnés trouvent application en l'espèce.
Par ailleurs, compte tenu des termes utilisés dans le document de commande du Projet et des faits qui nous ont été rapportés, il est raisonnable de considérer que Franceco s'engageait non seulement à superviser les tâches accomplis par les sous-contractants locaux, mais qu'elle avait la responsabilité générale de procéder au montage des équipements. Nous comprenons de plus que la présence des employés de Franceco au Canada était essentielle, car l'expertise technique requise à la réalisation du Projet ne pouvait vraisemblablement être fournie que par les représentants du concepteur et fournisseur des équipements. Franceco agissait effectivement à titre d'intégrateur et de gestionnaire de projet et, selon notre compréhension des faits, ses activités ne se limitaient pas à l'organisation et à la supervision des travaux.
Il est à noter que toutes activités de montage, d'installation et d'assemblage doivent être considérées aux fins du paragraphe 3 de l'Article 5 de la Convention et que ces activités doivent constituer l'objet principal du Projet pour que celui-ci se qualifie à titre de chantier de montage. Dans l'éventualité où cette condition était satisfaite, nous sommes d'avis que Franceco, au cours de la période sous vérification, a exercé ses activités au Canada par l'intermédiaire d'un chantier de montage.
Durée du chantier
La durée du chantier, et non celle du contrat, est cruciale dans l'analyse d'une situation aux fins du paragraphe 3 de l'Article 5 de la Convention. Tous les faits et circonstances doivent être considérés afin de déterminer si la durée du chantier a excédé douze mois, tel que requis par la Convention.
L'OCDE mentionne ce qui suit, au paragraphe 19 de ses commentaires sur l'Article 5 du Modèle :
« Un chantier existe à compter de la date à laquelle l'entrepreneur commence son activité y compris les travaux préparatoires exécutés dans le pays où la construction doit être édifiée, par exemple lorsqu'il installe un bureau d'étude pour la construction. En règle générale, le chantier continue d'exister jusqu'à ce que les travaux soient terminés ou définitivement abandonnés. Un chantier ne doit pas être considéré comme ayant cessé d'exister si les travaux ont été momentanément interrompus ».
Toujours selon les commentaires de l'OCDE sur l'Article 5 du Modèle, il est à noter que :
« si une entreprise (entrepreneur général) qui s'est chargée d'exécuter l'ensemble des travaux d'un chantier sous-traite une partie des travaux à d'autres entreprises (sous-traitants), le temps passé par chaque sous-traitant sur le chantier doit être considéré comme temps consacré par l'entrepreneur général au chantier ».
Nous considérons que ces commentaires peuvent trouver application dans le cas où certaines tâches reliées au montage d'équipements sont confiées à un ou des sous-traitants, comme dans le cas en espèce.
Compte tenu des faits qui nous ont été présentés, il est raisonnable de considérer que les activités de Franceco au Canada relativement au Projet, incluant les travaux préparatoires, ont débuté lors de la seconde réunion tenue dans les locaux de Canco le XXXXXXXXXX. Lors de cette réunion, les Parties ont effectivement travaillé aux plans et devis du projet de montage des nouveaux équipements et ont ainsi débuté, en sol canadien, les travaux préparatoires relatifs au Projet.
Nous avons précédemment mentionné, dans le document portant le numéro 9812531I7, que le montage d'équipements, aux fins du paragraphe 3 de l'Article 5 du Modèle, comprend toutes activités d'assemblage, de mise en service, d'expérimentation et de test et ce, jusqu'à ce que l'équipement en question soit entièrement fonctionnel et mis en service à la satisfaction du client et selon les termes du contrat. En d'autres termes, nous sommes d'avis qu'un chantier de montage inclut non seulement le montage de l'équipement, mais aussi les activités requises pour le rendre opérationnel, c'est-à-dire la mise en service de l'équipement, ainsi que toutes périodes d'optimisation, de tests et d'essais. Nous comprenons que ces activités se sont terminées en XXXXXXXXXX.
Il est donc de notre compréhension que le Projet, selon les faits qui nous ont été présentés, s'est déroulé sur une période excédant douze mois au sens du paragraphe 3 de l'Article 5 de la Convention, soit du mois de XXXXXXXXXX au mois de XXXXXXXXXX.
Conclusion relative au Projet
Compte tenu de ce qui précède, nous sommes en mesure de supporter votre interprétation du paragraphe 3 de l'Article 5 de la Convention à l'effet que Franceco avait un établissement stable au Canada tout au long du Projet.
Les autres contrats
Cohérence commerciale et géographique
Le critère des douze mois prévu au paragraphe 3 de l'Article 5 de la Convention s'applique à chaque chantier de montage. Or, selon les commentaires de l'OCDE sur l'Article 5 du Modèle, un chantier de construction doit être considéré comme une unité, même s'il est basé sur plusieurs contrats, à condition qu'il constitue un tout cohérent sur le plan commercial et géographique.
Nous comprenons que les Parties ont conclu entre elles différents contrats, autre que celui relatif au Projet, dont la durée individuelle n'excède pas douze mois. Afin qu'un établissement stable existe au Canada sur la base de ces contrats, il doit être établi que les chantiers de montage auxquels ils se rapportent représentent un tout cohérent, tant commercialement que géographiquement, et que la durée cumulative de ces chantiers excède douze mois. Pour ce faire, nous devons identifier les différents chantiers.
Le terme « chantier » n'est pas défini dans la Convention, la Loi sur l'interprétation des conventions en matière d'impôts sur le revenu, la Loi, le Modèle de convention de l'OCDE ou les commentaires de l'OCDE. Or, nous avons établi, XXXXXXXXXX, que le terme « project » utilisé dans la version anglaise de la Convention fiscale entre le Canada et le Royaume-Uni devait être interprété largement, selon son sens usuel.
L'établissement de chantiers de montage, de même que la cohérence commerciale et géographique entre ces différents chantiers constituent une question de fait qui ne peut être résolue qu'après un examen complet de tous les faits, circonstances et documents pertinents entourant chaque situation. Puisque tous les équipements visés par les Contrats (incluant celui relatif au Projet) ont été installés dans l'usine de Canco située à XXXXXXXXXX, il semble qu'une cohérence géographique pourrait être établie entre les différents chantiers, s'il y a lieu.
Toutefois, les informations dont nous disposons à l'égard des ententes contractuelles entre les Parties ne nous permettent pas de fournir des commentaires sur la détermination des différents chantiers de montage ayant eu lieu au cours de la période sous vérification, ni sur la cohérence commerciale entre ces différents chantiers, s'il y a lieu.
Sur la base des commentaires de l'OCDE et autres ouvrages sur le sujet, nous sommes d'avis que les critères suivants peuvent être pris en considération quant à l'établissement d'une cohérence commerciale entre différents chantiers de montage :
- Existence d'un contrat unique englobant les différents chantiers de montage;
- Signature des différents contrats de montage au même moment;
- Conclusion de contrats additionnels prévisible;
- Ininterruption entre les contrats;
- Travaux, activités et objectifs de même nature;
- Services rendus à la même entreprise ou à des entreprises liées;
- Services rendus par le ou les mêmes individus;
- Facturation unique.
Veuillez prendre note que cette liste de critères n'est ni exhaustive, ni cumulative. De plus, l'analyse relative à la détermination des chantiers de montage et à la cohérence commerciale et géographique doit s'effectuer au cas par cas, selon les faits et circonstances propres à la situation sous étude.
En espérant que nos commentaires vous seront utiles, nous vous prions d'agréer, Monsieur XXXXXXXXXX, nos salutations les meilleures.
Guy Goulet, CPA, CA, M. Fisc.
Gestionnaire
Division des opérations internationales
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique législative et des affaires réglementaires
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