12 November 2013 External T.I. 2012-0471621E5 F - Moving expenses - eligible relocation

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Principales Questions: Les frais de déménagement sont-ils admissibles aux fins de la déduction prévue au paragraphe 62(1) dans une situation donnée où il y a eu deux déménagements au cours de deux années consécutives? / Are moving expenses eligible for the deduction under subsection 62(1) in a particular situation which involves two moves within two consecutive years?

Position Adoptée: Question de fait. Il faudrait suivre les étapes suivantes afin de déterminer quels frais sont admissibles aux fins de la déduction prévue au paragraphe 62(1):
1. Déterminer, d'après les faits, dans quelle(s) résidence(s) le contribuable « habitait ordinairement » (ou « résidait habituellement ») avant et après chaque déménagement. 2. Déterminer s'il s'agissait de deux réinstallations admissibles distinctes, ou plutôt d'une seule réinstallation en deux étapes. 3. Déterminer lesquels des frais admissibles en vertu du paragraphe 62(3) se rapportent à une réinstallation admissible. / Question of fact. The following steps could be followed to determine which expenses are eligible for the purpose of the deduction under subsection 62(1): 1. Determine, based on the facts, at which residence(s) the taxpayer "ordinarily resided" before and after each move. 2. Determine whether there were two separate eligible relocations, or rather a single eligible relocation in two stages. 3. Determine which eligible expenses under subsection 62(3) are associated with an eligible relocation.

Raisons: Selon 62(3), les frais de déménagement comprennent notamment les frais de transport et d'entreposage du contribuable qui doivent être tranportés de son ancienne résidence à sa nouvelle résidence. / Under subsection 62(3), deductible moving expenses include among others any expense incurred as or on account of the cost to the taxpayer of transporting or storing household effects in the course of moving from the old residence to the new residence.

XXXXXXXXXX
2012-047162
Anne Dagenais, Avocate, M. Fisc.

Le 12 novembre 2013

Monsieur,

Objet : Frais de déménagement

La présente fait suite à votre lettre du 27 novembre 2012 dans lequel vous nous demandez si vous pouvez déduire dans le calcul de votre revenu certains frais de déménagement dans une situation donnée. Nous tenons aussi compte de nos conversations téléphoniques.

Sauf indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la « Loi »).

Les faits

• En XXXXXXXXXX 2013, afin que votre conjointe fréquente un programme à temps plein dans une université au Canada, votre conjointe et vous avez déménagé de votre ancien logement à XXXXXXXXXX (« résidence A») à un logement meublé à XXXXXXXXXX (« résidence B »);
• En XXXXXXXXXX 2014, afin de permettre à votre conjointe d'occuper un nouvel emploi, votre conjointe et vous allez déménager de la résidence B à un logement à XXXXXXXXXX (« résidence C »);
• Vous indiquez qu'à l'exception de vos effets personnels vous voulez transporter et entreposer vos meubles à la résidence C dès XXXXXXXXXX 2013.

Vos questions

Vous désirez savoir si les frais suivants sont déductibles dans le calcul du revenu de votre conjointe :

a) Les frais de déplacement engagés en 2013 entre la résidence A et la résidence B compte tenu d'un arrêt temporaire à la résidence C;

b) Les frais engagés en 2013 pour le transport de certains meubles entre la résidence A et la résidence C;

c) Les frais engagés pour l'entreposage de certains meubles à la résidence C pendant que vous résidez à la résidence B;

d) Les frais de déplacement qui seront engagés en 2014 entre la résidence B et la résidence C;

e) Les frais d'automobile pour effectuer la mise au point de votre automobile avant chacun des déménagements;

f) Les frais de déplacement engagés en 2013 et 2014 pour les déménagements par avion de votre chat.

Nos commentaires

Conditions pour demander une déduction pour frais de déménagement

Le paragraphe 62(1) permet à un contribuable de déduire dans le calcul de son revenu, certains frais de déménagement qu'il a payés relativement à une « réinstallation admissible ». De façon générale, ces frais peuvent être déduits dans la mesure où toutes les conditions suivantes sont satisfaites :

• les frais ne sont pas payés par un employeur du contribuable;
• les frais n'étaient pas déductibles en vertu de l'article 62 dans le calcul du revenu pour l'année d'imposition précédente;
• les frais ne seraient pas déductibles dans le calcul du revenu en vertu d'un article autre que l'article 62;
• tout remboursement ou allocation reçu relativement à ces frais a été inclus dans le calcul du revenu du contribuable;
• si le contribuable est un employé, les frais ne dépassent pas le revenu de l'employé, pour l'année, tiré de l'emploi à son nouveau lieu de travail;
• si le contribuable est un étudiant qui est résident du Canada, les frais ne dépassent pas le total des sommes à inclure dans le calcul de son revenu pour l'année en vertu des alinéas 56(1)n) et o). En d'autres termes, ces frais ne dépassent pas la partie imposable des bourses d'études, des bourses d'entretien, des bourses de perfectionnement, et des subventions de recherche que l'étudiant a reçues à l'égard de la fréquentation d'un établissement post-secondaire. (pour plus de détails, voir le folio de l'impôt sur le revenu S1-F2-C3, Bourses d'études, subventions de recherches et autres montants d'aide à l'éducation (footnote 1))

En plus des conditions précédentes, le paragraphe 62(3) énumère des frais qui sont compris dans les frais de déménagement aux fins du paragraphe 62(1). Par ailleurs, l'article 67 limite la déduction d'une dépense par ailleurs déductible dans le calcul du revenu d'un contribuable à un montant qui est raisonnable dans les circonstances.

Pour obtenir plus de renseignements au sujet de la déduction des frais de déménagement, nous vous invitons à consulter le bulletin d'interprétation IT-178R3, Frais de déménagement (footnote 2).

Réinstallation admissible

Selon le paragraphe 248(1), une réinstallation d'un contribuable est une « réinstallation admissible» si, en substance, les conditions suivantes sont réunies:

• La réinstallation est effectuée afin de permettre au contribuable d'occuper un emploi (ou d'exploiter une entreprise) à un endroit au Canada ou de fréquenter un programme à plein temps dans un établissement postsecondaire, un établissement d'une université, d'un collège ou d'un autre établissement d'enseignement (appelé « nouveau lieu de travail »);
• La résidence que le contribuable « habitait ordinairement » avant la réinstallation (appelée « ancienne résidence »), et celle qu'il « habitait ordinairement » après la réinstallation (appelée « nouvelle résidence ») sont toutes deux situées au Canada (footnote 3),
• La distance entre l'ancienne résidence et le lieu de travail (ou l'établissement post-secondaire) est supérieure d'au moins 40 kilomètres à la distance entre la nouvelle résidence et le lieu de travail (ou l'établissement post-secondaire).

Habiter ordinairement

Aux fins de l'article 62, l'expression « habiter ordinairement » a le même sens que « résider habituellement ». Ainsi, dans ce contexte, nous utilisons les deux expressions de façon interchangeable. De plus, nous considérons que l'expression « résider habituellement » doit être interprétée selon le sens habituel des mots et ne se rapporte pas à une résidence spéciale ou occasionnelle.

La question de savoir si un contribuable « habite ordinairement » dans une résidence est une question de fait qui ne peut être déterminée qu'après un examen de tous les faits propres à une situation donnée. Aux fins de la déduction pour frais de déménagement, les tribunaux ont généralement conclu qu'une personne « réside habituellement » à l'endroit où, dans la routine de sa vie, elle habite d'une manière régulière, normale ou habituelle.

Toutefois, le simple fait qu'une personne ait l'intention de vivre temporairement dans un endroit ne veut pas nécessairement dire qu'elle ne peut pas y habiter ordinairement. En d'autres termes, une personne peut habiter ordinairement dans une résidence sur une base temporaire. Ainsi, la notion de « habiter ordinairement » se rapporte davantage à la vie de tous les jours qu'au caractère permanent de la situation.

En général, nous considérons les faits suivants comme étant des indices servant à déterminer si un contribuable « habite ordinairement » dans un nouvel endroit particulier:

• le fait que le contribuable et les membres de son foyer aient déménagé ou non avec leurs effets, leurs meubles, et autres articles de leur maisonnée au nouvel endroit;
• la disponibilité de l'ancienne résidence, c'est-à-dire si elle a été vendue, louée, ou si elle a fait l'objet d'une publicité pour la vendre ou la louer (si le contribuable en est le propriétaire), ou si le bail a été résilié (si le contribuable en est le locataire);
• le fait que le logement choisi au nouvel endroit soit conforme ou non avec le mode de vie ordinaire du contribuable et ses besoins (par exemple, si le contribuable serait en mesure de vivre dans le nouveau logement pour une période indéterminée ou s'il occupe plutôt une chambre d'hôtel ou une chambre chez un ami);
• le transfert des services bancaires du contribuable et de ses autres arrangements financiers (telles ses polices d'assurance) de l'ancienne à la nouvelle localité;
• le changement du permis de conduire du contribuable et des certificats d'immatriculation des véhicules non commerciaux (afin de satisfaire les exigences de la nouvelle localité ou de signaler la nouvelle adresse de la résidence);
• le changement de couverture des soins de santé à la nouvelle localité;
• le transfert de certains services de l'ancienne à la nouvelle localité (par exemple le journal, le magasine, ou autres abonnements, le câble, l'internet, et le téléphone sans fil);
• le transfert des relations sociales et d'autres intérêts, de l'ancienne à la nouvelle localité (par exemple la participation dans des activités récréatives, sociales, politiques ou religieuses, l'adhésion à des organisations personnelles ou professionnelles).

L'importance accordée à chacun des faits ci-dessus peut varier en fonction des circonstances particulières à chaque situation. De plus, selon les circonstances, d'autres faits pourraient être pertinents pour établir si un contribuable « habite ordinairement » dans un nouvel endroit particulier.

Déménagements multiples

En général, lorsqu'il s'agit de plusieurs déménagements, chaque déménagement doit être considéré séparément afin de déterminer s'il constitue une « réinstallation admissible ». Cependant, dans certains cas, il faut considérer les déménagements dans leur ensemble pour déterminer s'ils constituent des étapes dans le cadre d'une même réinstallation admissible.

À titre d'exemple, considérons un contribuable vivant au Canada, qui déménage d'une résidence 1 à une résidence 2 pour occuper un emploi (footnote 4). Il demeure dans la résidence 2 pour quelques mois avant de déménager de nouveau à une résidence 3.

1. S'il est établi, d'après les faits, que le contribuable habitait ordinairement dans les résidences 1, 2, et 3, le déménagement de la résidence 1 à la résidence 2 sera considéré comme une réinstallation, et celui de la résidence 2 à la résidence 3 comme une deuxième réinstallation. Par la suite, il faudra déterminer si chacune de ces deux réinstallations est une « réinstallation admissible » selon la définition de cette expression au paragraphe 248(1).

Scénario A : le déménagement de la résidence 2 à la résidence 3 n'est pas effectué pour permettre au contribuable d'occuper un emploi ou pour fréquenter un programme à plein temps dans une université au Canada.

En présumant que la réinstallation de la résidence 1 à la résidence 2 est une réinstallation admissible, seuls les frais de déménagement admissibles de la résidence 1 à la résidence 2 seraient déductibles dans le calcul du revenu du contribuable, pourvu que toutes les conditions aux articles 62 et 67 soient satisfaites. Les frais se rapportant à la réinstallation de la résidence 2 à la résidence 3 ne sont pas déductibles dans ce cas, puisque la deuxième réinstallation n'est pas effectuée pour permettre au contribuable d'occuper un emploi à un endroit au Canada ou pour fréquenter un programme à plein temps dans une université au Canada.

Scénario B : le déménagement de la résidence 2 à la résidence 3 est effectué pour permettre au contribuable d'occuper un emploi.

En présumant que les deux réinstallations, de la résidence 1 à la résidence 2, et de la résidence 2 à la résidence 3, sont des réinstallations admissibles, les frais de déménagement admissibles de la résidence 1 à la résidence 2 et ceux de la résidence 2 à la résidence 3 seraient déductibles dans le calcul du revenu du contribuable, pourvu que toutes les conditions aux articles 62 et 67 soient satisfaites.

Dans ce cas, la résidence 2 sera considérée comme étant à la fois la nouvelle résidence (aux fins de la première réinstallation admissible) et l'ancienne résidence (aux fins de la deuxième réinstallation admissible).

2. S'il est établi, d'après les faits, que le contribuable n'habitait pas ordinairement dans la résidence 2 avant d'habiter ordinairement dans la résidence 3, nous considérerons qu'une seule réinstallation de la résidence 1 à la résidence 3 a eu lieu, et que cette réinstallation s'est effectuée en deux étapes. Si cette réinstallation est une réinstallation admissible, les frais de déménagement admissibles de la résidence 1 à la résidence 3 seraient déductibles dans le calcul du revenu du contribuable, pourvu que toutes les conditions aux articles 62 et 67 soient satisfaites. Puisque qu'une seule réinstallation admissible a eu lieu, les frais se rapportant au déménagement de la résidence 1 à la résidence 2 et ceux se rapportant au déménagement de la résidence 2 à la résidence 3 seraient aussi déductibles dans le calcul du revenu du contribuable pourvu que toutes les conditions aux articles 62 et 67 soient satisfaites.

Dans ce cas, la résidence 1 sera considérée comme étant l'ancienne résidence, et la résidence 3 comme étant la nouvelle résidence.

En présumant, dans votre cas, que vous avez habité ordinairement dans la résidence A, il faudrait tout d'abord déterminer laquelle des deux résidences, B ou C, constituait la résidence où vous avez habité ordinairement suite à votre déménagement de la résidence A. En d'autres termes, il faudrait déterminer s'il est question de deux réinstallations distinctes (voir le numéro 1 ci-dessus), ou d'une seule réinstallation en deux étapes (voir le numéro 2 ci-dessus). Une telle détermination est une question de fait qui ne peut être résolue qu'en tenant compte de l'ensemble des faits et des circonstances entourant votre situation particulière. Par la suite, vous serez en mesure de déterminer lequel (ou lesquels) des déménagements constitue une réinstallation admissible, et par conséquent lesquels des frais admissibles qui s'y rapportent vous pouvez déduire.

Frais de déménagement admissibles

Le paragraphe 62(3) énumère des frais qui sont compris dans les frais de déménagement aux fins du paragraphe 62(1).

a) Frais de déplacement engagés pour le déménagement du contribuable et des membres de sa maisonnée

Selon l'alinéa 62(3)a), les frais de déménagement comprennent les frais de déplacement (y compris les dépenses raisonnables pour repas et logement) engagés pour le déménagement du contribuable et des membres de sa maisonnée qui se transportent de l'ancienne résidence à la nouvelle résidence.

Nous considérons les animaux de compagnie comme les chiens, les chats et les oiseaux comme étant des membres de la maisonnée du contribuable aux fins de l'alinéa 62(3)a).

La question de savoir si les frais de déplacement par avion d'un animal de compagnie sont des frais de déménagement admissibles est une question de fait. Ainsi, les frais payés pour le déplacement d'un chat par avion pourraient être admissibles dans la mesure où ils sont raisonnables dans les circonstances et qu'il est raisonnable de déplacer le chat par avion.

b) Frais de transport et d'entreposage des meubles

Selon l'alinéa 62(3)b), les frais de déménagement comprennent les frais de transport et d'entreposage des meubles du contribuable qui doivent être transportés de son ancienne résidence à sa nouvelle résidence.

À titre de précision pour les frais d'entreposage, s'il est établi, d'après les faits, que votre conjointe et vous habitez ordinairement dans les résidences A, B, et C, les frais d'entreposage des meubles à la résidence C pendant que vous résidez à la résidence B ne sont pas des frais de déménagement admissibles aux fins de l'alinéa 62(3)b).

S'il est établi, d'après les faits, que votre conjointe et vous n'habitez pas ordinairement dans la résidence B avant d'habiter ordinairement dans la résidence C, les frais d'entreposage des meubles à la résidence C pendant que vous résidez à la résidence B seraient des frais de déménagement aux fins de l'alinéa 62(3)b). Ces frais de déménagement pourraient alors être déductibles si la réinstallation de la résidence A à la résidence C est une réinstallation admissible et si toutes les conditions aux articles 62 et 67 sont remplies.

c) Frais d'automobile

Nous sommes d'avis que les frais pour effectuer la mise au point de votre automobile avant votre départ pour vous rendre de votre ancienne résidence à votre nouvelle résidence ne sont pas admissibles au titre de frais de déménagement. À l'égard d'une automobile, nous acceptons généralement les frais raisonnables d'essence et d'huile lorsque ces frais sont des frais de déplacement admissibles.

Nous vous prions d'agréer, Monsieur, l'expression de nos sentiments distingués.

Michel Lambert, CPA, CA, M.Fisc.
Gestionnaire
Section du revenu d'emploi
Division des entreprises et du revenu d'emploi
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique législative et des affaires réglementaires

FOOTNOTES

En raison des exigences de nos systèmes, les notes de bas de page contenues dans le document original sont reproduites ci-dessous:

1 Ce folio est disponible à la page Web de l'Agence du revenu du Canada à l'adresse suivante:
http://www.cra-arc.gc.ca/tx/tchncl/ncmtx/fls/s1/f2/s1-f2-c3-fra.html
2 Ce bulletin est disponible à la page Web de l'Agence du revenu du Canada à l'adresse suivante : http://www.cra-arc.gc.ca/F/pub/tp/it178r3-consolid/
3 L'exigence que les deux résidences soient situées au Canada est différente pour les étudiants ainsi que pour les contribuables qui sont absents du Canada mais y résident.
4 L'exemple vise une situation où un contribuable déménage pour occuper un emploi. Les mêmes règles s'appliquent lorsqu'un contribuable déménage pour fréquenter un programme à plein temps dans une université au Canada.