22 October 2012 External T.I. 2012-0452491E5 F - Repas fournis dans le cadre d'une formation

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Principal Issues: (1) L'Agence du revenu du Canada accepte-elle les conclusions de la décision de la Cour canadienne de l'impôt Pink Elephant?
(2) Dans le cas où un formateur exploite une entreprise et facture aux participants un montant forfaitaire qui comprend les frais de formation et des repas et pauses café, une exception à la limite de 50% du paragraphe 67.1(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la "Loi") peut-elle s'appliquer à cette entreprise?
(3) Un participant à la formation peut-il déduire la totalité des frais afférents à la formation, qui comprend un montant pour les repas même si celui-ci n'est pas indiqué distinctement sur la facture de formation?

POSITION ADOPTÉE: (1) L'ARC n'est pas liée à une décision de procédure informelle, qui ne crée pas un précédent jurisprudentiel, mais acceptera d'accorder le traitement fiscal énoncé par la Cour canadienne de l'impôt à des situations similaires.
(2) Question de fait. Possiblement, si toutes les conditions des alinéas 67.1(2)a) ou c) de la Loi sont respectées.
(3) Non, la portion des dépenses reliées aux aliments et boissons est soumise à la limite de 50% même si la dépense est faite dans le but de gagner du revenu d'entreprise, n'est pas personnelle et est raisonnable.

Raisons: 1. La décision de la Cour s’applique à des situations similaires.
2. Question de fait.
3. Puisque les dépenses des participants ne sont pas visées par aucune des exceptions du paragraphe 67.1(1), ce dernier s'applique pour l'ensemble de la Loi incluant les alinéas 18(1)a) et 18(1)h), à l'exclusion toutefois des articles 62, 63, 118.01, et 118.2.

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2012-045249
Lucie Allaire
Avocate, CPA, CGA, D. Fisc.
Le 22 octobre 2012

Madame,

Objet : Déductibilité des repas engagés lors de formation

La présente est en réponse à votre lettre envoyée par télécopieur en date du 20 juin 2012 dans laquelle vous demandez notre opinion quant à l’application des exceptions à la règle générale du paragraphe 67.1(1) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « Loi »).

À moins d’indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi.

Situation donnée

Vous faites référence à un contribuable qui exploite une entreprise offrant de la formation. Vous ne précisez pas le nombre, le domaine d’activités ni les lieux des formations ni ne donnez de détails quant aux participants. Vous ajoutez que, dans le cadre de l’exploitation de son entreprise, le contribuable fournit le petit déjeuner, le dîner (« les repas ») ainsi que la pause-café.

Vous citez la décision Pink Elephant Inc. c. La Reine 2011 CCI 395 (« Pink Elephant ») dans laquelle vous indiquez que la Cour canadienne de l’impôt (« CCI ») a décidé que les aliments et boissons offerts dans le cadre de séances de formation étaient considérés comme ayant été fournis par un formateur dans le cours normal de ses activités de formation et répondaient à l’exception prévue à l’alinéa 67.1(2)a), que la fourniture des aliments et boissons représentent une part significative ou non de l’exploitation de l’entreprise.

Vos questions

Dans un premier temps, vous demandez si l’Agence du revenu du Canada (« ARC ») accepte les conclusions dans l’affaire Pink Elephant. Vous demandez également si, dans la situation donnée, les frais pour les aliments et les boissons offerts par un formateur dans le cadre de l’exploitation de son entreprise sont assujettis à la limite de 50 % prévue au paragraphe 67.1(1).

Enfin, vous demandez si un participant aux séances de formation offertes par le contribuable peut déduire la totalité des frais de formation incluant les frais pour les aliments et boissons, dans le cas où ceux-ci ne sont pas indiqués distinctement sur le compte envoyé aux participants.

Nos commentaires

Dans l’affaire Pink Elephant, la CCI a déterminé que l’exception prévue à l’alinéa 67.1(2)a) était applicable aux dépenses de service de restauration engagées par une société qui offrait de la formation au public en technologies de l’information dans le cadre de l’exploitation de son entreprise et ce, même si la fourniture des repas représentait une petite ou une grande partie des activités exercées dans le cours normal de l’exploitation de l’entreprise. Ainsi, même si le jugement, qui a été rendu sous la procédure informelle, constitue un précédent jurisprudentiel limité, l’ARC serait enclin, dans des situations similaires à celle décrite dans le jugement, à accorder un traitement fiscal semblable à celui prévu par la CCI dans son jugement,

Dans la situation donnée, nous comprenons que les montants versés par un participant pour assister aux séances de formation ne constituent ni des frais de scolarité versés à des établissements d'enseignement qui donnent droit à un crédit d'impôt pour frais de scolarité, ni des frais relatifs à un congrès dont la déduction serait visée au paragraphe 20(10). Nous tenons donc pour acquis que le paragraphe 67.1(3) pour les frais relatifs aux conférences, conventions, séminaires et autres évènements semblables, et qui établit une exception au paragraphe 67.1(1), ne s’applique pas en l’espèce.

Le paragraphe 67.1(1) prévoit, pour l'application de la Loi sauf des articles 62, 63 et 118.2, qu'un montant payé ou payable pour des aliments, des boissons ou des divertissements pris par des personnes est réputé correspondre à 50% du moins élevé du montant réellement payé ou payable et du montant qui serait raisonnable dans les circonstances.

Toutefois, le paragraphe 67.1(2) prévoit des exceptions à l'application de la règle générale du paragraphe 67.1(1). Ainsi, la limite de 50% des dépenses ne s'applique pas, entre autres :

• en vertu de l'alinéa 67.1(2)a), au montant est payé ou payable pour des aliments, des boissons ou des divertissements fournis contre paiement ou en vue de l'obtention d'un bénéfice dans le cours normal des activités d'une entreprise exploitée par une personne et qui consiste à fournir contre paiement ces aliments, ces boissons ou ces divertissements;
• en vertu de l'alinéa 67.1(2)c), au montant payé ou payable contre un paiement raisonnable indiqué de façon précise par écrit à la personne qui fait ce paiement.

Tel que précisé au paragraphe 5 du bulletin d’interprétation IT-518R, Frais pour des aliments, des boissons et des divertissements, toute personne qui dans le cours normal de l’exploitation de son entreprise fournit des aliments et des boissons contre paiement, n’est pas visée par le paragraphe 67.1(1), en vertu de l’exception prévue à l’alinéa 67.1(2)a). Cette exemption s’applique uniquement aux dépenses consacrées aux aliments et aux boissons qui font partie des produits que le contribuable vend et/ou au service qu’il fournit.

Les questions à savoir si une personne fournit les aliments et boissons moyennant une compensation et si un montant est reçu à titre de paiement dans le cours normal des activités d’une entreprise exploitée par cette personne sont des questions de faits qui ne peuvent être résolues qu’après un examen de tous les faits pertinents à une situation particulière.

En tenant compte des informations limitées dans la situation donnée, si un contribuable fournit des repas dans le cours normal de son entreprise à des participants dans le cadre de séances de formation, et que le coût des repas est inclus dans les comptes facturés aux participants, nous sommes d’avis que le paragraphe 67.1(1) pourrait ne pas s’appliquer au contribuable, compte tenu de l’exception prévue à l’alinéa 67.1(2)a).

En ce qui a trait à votre dernière question, un contribuable qui exploite une entreprise ou qui tire un revenu provenant d'un bien peut, en vertu de l’alinéa 18(1)a), déduire les dépenses qui ont été engagées en vue de tirer un revenu d’une entreprise ou d’un bien. Toutefois, la Loi interdit spécifiquement la déduction des dépenses qui sont de nature personnelle, de nature capitale ou qui ne sont pas raisonnables dans les circonstances. L'alinéa 18(1)h) empêche explicitement la déduction des frais personnels ou de subsistance d'un contribuable dans le calcul de son revenu d'entreprise à l'exception des frais de déplacement engagés par celui-ci dans le cadre de l'exploitation de son entreprise pendant qu'il était absent de chez lui. Selon le paragraphe 5 du bulletin d’interprétation IT-357R2 Frais de formation, la fraction des frais engagés par un participant pour un cours de formation, qui constitue des frais personnels ou qui est déraisonnable compte tenu des circonstances, n'est pas déductible en vertu de l'alinéa 18(1)h) ou de l'article 67 respectivement.

Les principes généraux à appliquer pour déterminer si des frais de formation sont des dépenses de nature personnelle, dépenses en capital ou de nature courante sont décrits dans le bulletin d'interprétation IT-357R Frais de formation. À cet égard, l’ARC considère que les frais de formation sont des dépenses en capital lorsque la formation procure un avantage durable pour le contribuable, c'est-à-dire lorsqu'une nouvelle compétence ou un nouveau titre est acquis. Par contre, selon l’ARC, les frais de formation ne constituent pas des dépenses en capital lorsqu'ils n'ont été engagés que pour conserver, mettre à jour ou améliorer une compétence ou un titre existant.

Ainsi, lorsqu'une formation est entreprise pour conserver, mettre à jour ou améliorer une compétence utilisée dans le cadre d'une entreprise, de l'exercice d'une profession ou d'une activité commercialement viable d’un participant, les frais d'inscription à une formation, pouvant inclure les frais de déplacement et les frais de repas, sont déductibles à titre de dépense courante. Toutefois, les frais attribuables aux aliments, boissons ou aux divertissements seraient assujettis à la limite prévue au paragraphe 67.1(1).

En l'espèce, compte tenu des commentaires précédents, puisqu’il n’existe aucune exception qui permettrait aux participants d'éviter l'application du paragraphe 67.1(1), nous sommes d'avis que les dépenses qu'ils engagent dans le calcul de son revenu en vertu du paragraphe 9(1), au titre des aliments et des boissons payés lors des formations, même si elles ne sont pas identifiées distinctement, devraient être assujetties à la limite de 50% prévue au paragraphe 67.1(1).

Nous vous prions d’agréer, Madame, l’expression de nos salutations distinguées.

François Bordeleau, Avocat
Gestionnaire
Section I du revenu d’emploi et des entreprises
Direction des décisions en impôt