27 August 2012 Internal T.I. 2012-0435571I7 F - Opposition à une cotisation

CRA Tags

152(4)b)(iii) 152(4)a)(i) 152(3.1) 165(1.13)

View modes

Translation

Translation disclaimer

This translation was prepared by Tax Interpretations Inc. The CRA did not issue this document in the language in which it now appears, and is not responsible for any errors in its translation that might impact a reader’s understanding of it or the position(s) taken therein. See also the general Disclaimer below.

Facts

Your Questions

Our Comments

Principal Issues: [TaxInterpretations translation] Can a taxpayer object to a reassessment in its entirety, including adjustments previously accepted and taken into account when making a previous assessment?

Position: Yes.

Reasons: In objecting to a reassessment, the taxpayer objects to the tax set by the Minister and the interest and penalties payable. Although in determining the tax the income of a taxpayer must be computed, nothing in the Act limits the taxpayer's right of objection to adjustments made by the Minister in computing the taxpayer's income for the purpose of computing the taxpayer’s income for the purpose of the reassessment.

Sylvain Grégoire
Auditor, International Transactions
Canada Revenue Agency
3250 Lapinière Boulevard
Longueuil (Brossard) QC J4Z 3T8

2012-043557

A. Pace LL.B, J.D.

27 August 2012

Dear Sir,

Subject: Objecting to a Notice of Reassessment

We are writing to you in response to your email of January 30, 2012, in which you requested our opinion regarding the potential for a taxpayer to object to a reassessment under paragraph 165(1)(b) of the Income Tax Act (the "Act"), in the context of the following situation.

Please note that, unless otherwise indicated, all statutory references herein are to the provisions of the Act.

Facts

Our understanding of the relevant facts is as follows:

1. A Canadian-controlled private corporation (the "Corporation") filed its income tax return for a particular taxation year (the "Particular Taxation Year").

2. Shortly thereafter, the Minister issued a notice of assessment to the Corporation for the Particular Taxation Year (the "1st Assessment"). No changes were made to in that assessment to the tax computed by the Corporation.

3. Subsequently, the Minister began an audit of the Corporation for the Particular Taxation Year. Following this audit, certain adjustments were made by the Minister to the computation of the Corporation's income for the purpose of a reassessment (the “2nd Assessment”) for the Particular Taxation Year. The Corporation did not object to the 2nd Assessment and accepted the adjustments to the computation of its income.

4. Following another audit of the Corporation and before the end of the normal reassessment period applicable to the Corporation for the Particular Taxation Year, the Minister issued a notice of reassessment (the 3rd Assessment) for the Particular Taxation Year. The adjustments made by the Minister in computing the income of the Corporation for the purpose of making the 3rd Assessment for the Particular Taxation Year were different from those made for the purpose of making the 2nd Assessment.

5. Before the end of the period referred to in paragraph 165(1)(b) in respect of the 3rd Assessment, the Corporation served on the Minister a Notice of Objection setting out the reasons for its objection and all relevant facts. Certain elements contained in the Notice of Objection relate to adjustments made by the Minister to the computation of its income in making the 2nd Assessment.

Your Questions

You wish to know if the Corporation can object to the entirety of the 3rd Assessment. In other words, can the Corporation, despite having acquiesced in the adjustments made to the computation of its income at the time of the making of the 2nd Assessment, after the 3rd Assessment object to the whole of it, including the adjustments which it had previously accepted and which had been taken into account in the making of the 2nd Assessment?

Also, you have asked if our answer would differ if the 3rd Assessment had been issued beyond the normal reassessment period pursuant to subparagraph 152(4)(a)(i) (in relation to a situation where any misrepresentation that is attributable to neglect, carelessness or wilful default or any fraud has been committed) or pursuant to subparagraph 152(4)(b)(iii) (in respect of a transaction between the Corporation and a non-resident person with whom it was not dealing at arm’s length).

Finally, you asked if our comments would be the same if the Corporation was a large corporation within the meaning of subsection 225.1(8).

Our Comments

Section 152 provides, among other things, the rules by which the Minister may assess, reassess or make additional assessments in respect of tax for a taxation year and such interest or penalties as are payable by a taxpayer by virtue of Part I of the Act. Paragraph 165(1)(b) provides that a taxpayer (other than an individual) who objects to such an assessment may serve on the Minister a Notice of Objection, in writing, setting out the reasons for the objection and all relevant facts, on or before the day that is 90 days after the day of sending of the notice of assessment. Furthermore, subsections 165(1.11) to (1.14) provide certain rules that apply where a taxpayer who objects to an assessment is a large corporation.

Subsection 165(3) states that on receipt of a Notice of Objection under this section, the Minister shall, with all due dispatch, reconsider the assessment and vacate, confirm or vary the assessment or reassess, and shall thereupon notify the taxpayer in writing of the Minister’s action.

In objecting to a reassessment, the taxpayer objects to the tax set by the Minister and the interest and penalties payable. Although in determining the tax the income of a taxpayer must be computed, nothing in the Act limits the taxpayer's right of objection to adjustments made by the Minister in computing the taxpayer's income for the purpose of computing the taxpayer’s income for the purpose of a reassessment.

A similar question came before the courts in Imperial Oil Ltd v.The Queen. (footnote 1) (Imperial Oil). The issue in Imperial Oil concerned taxpayers who wished to initiate court proceedings even before the audit was completed. Specifically, the Crown argued that once a notice of assessment (that is the product of a taxpayer's own calculations and accepted by the Minister) was issued and that the notice fully reflected what the taxpayer had submitted (i.e., no change was made by the Minister), no objection or appeal could be made by the taxpayer, under subsection 165(1), on the basis of the portion of the assessment to which the taxpayer was previously in agreement. The court rejected this argument of the Crown.

The Court stated at paragraph 31:

"I am unable to accept the respondent’s position on this point for two reasons: […] (b) the interpretation of “assessment” to mean the ascertainment and fixation […] of a taxpayer’s liability under the Income Tax Act whether the process occurs and the notice is issued immediately after the filing of the return without an audit or after a full audit does not lead to an absurdity" (footnote 2).

At paragraph 32, the Court added:

"There is no justification as a matter of common sense or as a matter of statutory interpretation to say that an assessment to which one can object or from which one can appeal must be an assessment based upon an audit […] or in which the Minister assesses in a manner that is inconsistent with the way in which the taxpayer has filed. If Parliament wishes to restrict the sort of assessment to which an objection can be filed or from which an appeal can be taken it is perfectly capable of doing so" (footnote 3).

Moreover, the Federal Court of Appeal shared the same view as the trial judge in stating:

"First, the Crown argues that a taxpayer should not be permitted to object to an assessment that accepts all claims made in the taxpayer’s income tax return. This argument must be rejected. According to subsections 165(1) and 169(1) of the Income Tax Act, the right to object and appeal may be asserted when the Minister makes an assessment. These provisions make no distinction between an objection to an assessment that is inaccurate because of an act or omission of the taxpayer, and an objection to an assessment that is inaccurate because of an act or omission of the Minister, whether the result of an audit or not" (footnote 4).

In Wilson v. The Queen, the taxpayer wanted to challenge his assessment, which was nil, as well as certain previous years in which he had not undertaken prior proceedings. In that regard and respecting our question, the Court stated:

"[…] I have, therefore, concluded that the right to object related only to the assessment for a given year. It does not relate to every item on a notice of assessment form and, notably, does not relate to the balance due from prior years" (footnote page 5).

Finally, the comments of the Federal Court of Appeal in Loewen v. The Queen suggest that an assessment includes the initial assessment in addition to the reassessment:

"The basis of any assessment is a matter of historical fact, and does not change. The basis of a reassessment normally includes the facts relating to the increased taxable income, as the Minister perceived those facts when the reassessment was made.” (footnote page 6).

In this instance, in objecting to the 3rd Assessment, the Corporation objected to tax fixed by the Minister for the given taxation year. We are of the view that the Act does not limit the reasons for an objection. These can relate to different elements than the adjustments made to income in making the 3rd Assessment. That conclusion is supported by the Act and by the jurisprudence.

Our comments would be the same if the 3rd Assessment had been issued beyond the normal reassessment period by virtue of subparagraph 152(4)(a)(i) or subparagraph 152(4)(b)(iii) or if the Corporation had been a large corporation within the meaning of subsection 225.1(8) (subject to the application of subsections 165(1.11) to (1.14)).

We hope that our comments will be of assistance.

Guy Goulet, CPA, CA, M. Fisc.
Manager
International Operations Division
Income Tax Rulings Directorate
Legislative Policy
and Regulatory Affairs Branch

FOOTNOTES

Due to our system requirements, footnotes contained in the original document are reproduced below:

1 [2003] 3 C.T.C. 2125; aff’d [2003] 4 C.T.C. 177 (F.C.A.).
2 [2003] 3 C.T.C. 2125, par. 31.
3 Ibid, par. 32.
4 [2003] 4 C.T.C. 177, par. 5 (F.C.A.).
5 Wilson v. The Queen [1996] 3 C.T.C. 203, par. 19.
6 Loewen v. The Queen, [2004] 3 C.T.C. 6, par. 7.

All rights reserved. Permission is granted to electronically copy and to print in hard copy for internal use only. No part of this information may be reproduced, modified, transmitted or redistributed in any form or by any means, electronic, mechanical, photocopying, recording or otherwise, or stored in a retrieval system for any purpose other than noted above (including sales), without prior written permission of Canada Revenue Agency, Ottawa, Ontario K1A 0L5

Tous droits réservés. Il est permis de copier sous forme électronique ou d'imprimer pour un usage interne seulement. Toutefois, il est interdit de reproduire, de modifier, de transmettre ou de redistributer de l'information, sous quelque forme ou par quelque moyen que ce soit, de facon électronique, méchanique, photocopies ou autre, ou par stockage dans des systèmes d'extraction ou pour tout usage autre que ceux susmentionnés (incluant pour fin commerciale), sans l'autorisation écrite préalable de l'Agence du revenu du Canada, Ottawa, Ontario K1A 0L5.

Text of Severed Letter

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Faits

Vos questions

Nos commentaires

Principal Issues: Est-ce qu’un contribuable peut s'opposer à l’entièreté d’une nouvelle cotisation, y incluant les redressements auxquels il avait auparavant acceptés et qui avaient été pris en compte lors de l’établissement d’une cotisation précédente?
POSITION ADOPTÉE: Oui

Raisons: En s’opposant à une nouvelle cotisation, le contribuable s’oppose à l’impôt fixé par le ministre ainsi qu’aux intérêts et pénalités payables. Bien que pour fixer l’impôt, le revenu d’un contribuable doit être calculé, rien dans la Loi ne limite le droit d’opposition du contribuable aux redressements apportés par le ministre au calcul du revenu du contribuable en vue de l’établissement de la nouvelle cotisation.

Sylvain Grégoire
Vérificateur, transactions internationals
Agence du revenu du Canada
3250, boul. Lapinière
Longueuil (Brossard) QC J4Z 3T8

2012-043557

A. Pace LL.B, J.D.

Le 27 août 2012

Monsieur,

Objet : Opposition à un avis de nouvelle cotisation

Nous vous écrivons en réponse à votre courriel du 30 janvier 2012, dans lequel vous demandez notre opinion concernant la possibilité pour un contribuable de s’opposer à une nouvelle cotisation en vertu de l’alinéa 165(1)b) de la Loi de l’impôt sur le revenu (« Loi »), dans le cadre de la situation ci-après exposée.

Veuillez prendre note que, sauf indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi.

Faits

Notre compréhension des faits pertinents est la suivante :

1. Une société privée sous contrôle canadien (la « Société ») a produit sa déclaration de revenus pour une année d’imposition donnée (« Année d’imposition donnée »).

2. Peu de temps après, le ministre a émis un avis de cotisation à la Société pour l’Année d’imposition donnée (« 1ère Cotisation »). Aucun changement n’a été apporté par cette cotisation à l’impôt calculé par la Société.

3. Par la suite, le ministre a débuté une vérification de la Société pour l’Année d’imposition donnée. Suite à cette vérification, certains redressements ont été apportés par le ministre au calcul du revenu de la Société en vue de l’établissement d’une nouvelle cotisation (2ième Cotisation) pour l’Année d’imposition donnée. La Société ne s’est pas opposée à la 2ième Cotisation et a accepté les redressements au calcul de son revenu.

4. À la suite d’une autre vérification de la Société et avant la fin de la période normale de nouvelle cotisation applicable à la Société pour l’Année d’imposition donnée, le ministre a émis un avis de nouvelle cotisation (3ième Cotisation) pour l’Année d’imposition donnée. Les redressements qui ont été apportés par le ministre au calcul du revenu de la Société en vue de l’établissement de la 3ième Cotisation pour l’Année d’imposition donnée sont différents de ceux apportés en vue de l’établissement de la 2ième Cotisation.

5. Avant la fin du délai prévu à l’alinéa 165(1)b) à l’égard de la 3ième Cotisation, la Société a signifié au ministre un avis d'opposition dans lequel elle expose les motifs de son opposition et tous les faits pertinents. Certains éléments contenus dans l’avis d’opposition se rapportent à des redressements apportés par le ministre au calcul de son revenu lors de l’établissement de la 2ième Cotisation.

Vos questions

Vous désirez savoir si la Société peut s’opposer à l’entièreté de la 3ième Cotisation. En d’autres mots, est-ce que la Société, malgré qu’elle ait acquiescé aux redressements apportés au calcul de son revenu lors de l’établissement de la 2ième Cotisation, peut subséquemment à la 3ième Cotisation, s’opposer à l’entièreté de celle-ci, y incluant les redressements auxquels elle avait auparavant acceptés et qui avaient été pris en compte lors de l’établissement de la 2ième Cotisation.

Également, vous nous demandez si notre réponse serait différente si la 3ième Cotisation avait été émise au-delà de la période normale de nouvelle cotisation en vertu du sous-alinéa 152(4)a)(i) (situation où une présentation erronée des faits par négligence, inattention, omission volontaire ou par fraude aurait été fait) ou en vertu du sous-alinéa 152(4)b)(iii) (relativement à une opération entre la Société et une personne non-résidente avec laquelle elle avait un lien de dépendance).

Finalement, vous nous demandez si nos commentaires sont les mêmes si la Société est une grande société au sens du paragraphe 225.1(8).

Nos commentaires

L’article 152 prévoit notamment les règles par lesquelles le ministre peut établir une cotisation, une nouvelle cotisation ou une cotisation supplémentaire concernant l’impôt pour une année d’imposition ainsi que les intérêts ou les pénalités qui sont payables par un contribuable en vertu de la partie I de la Loi. L’alinéa 165(1)b) prévoit que le contribuable (autre qu’un particulier) qui s'oppose à une telle cotisation peut signifier au ministre, par écrit, un avis d'opposition exposant les motifs de son opposition et tous les faits pertinents, au plus tard le quatre-vingt-dixième jour suivant la date d'envoi de l'avis de cotisation. Par ailleurs, les paragraphes 165(1.11) à (1.14) prévoient certaines règles applicables lorsque le contribuable qui s’oppose à une cotisation est une grande société.

Le paragraphe 165(3) stipule que sur réception de l'avis d'opposition, le ministre, avec diligence, examine de nouveau la cotisation et l'annule, la ratifie ou la modifie ou établit une nouvelle cotisation et avise le contribuable de sa décision par écrit.

En s’opposant à une nouvelle cotisation, le contribuable s’oppose à l’impôt fixé par le ministre ainsi qu’aux intérêts et pénalités payables. Bien que pour fixer l’impôt, le revenu d’un contribuable doit être calculé, rien dans la Loi ne limite le droit d’opposition du contribuable aux redressements apportés par le ministre au calcul du revenu du contribuable en vue de l’établissement de la nouvelle cotisation.

Une question similaire s’est retrouvée devant les tribunaux dans la cause de Imperial Oil Ltd v. R. (note de bas de page 1) (Imperial Oil ci-après). La question en litige dans Imperial Oil traitait de contribuables qui voulaient intenter des procédures judiciaires avant même que la vérification soit terminée. Plus précisément, la Couronne plaidait qu’une fois qu’un avis de cotisation (qui est le produit de calculs propres au contribuable et accepté par le ministre) était émis et que cet avis reflétait entièrement ce dont le contribuable avait soumis (c.-à-d. aucun changement n’a été effectué par le ministre), aucune opposition ou aucun appel pouvait être interjeté par le contribuable, selon le paragraphe 165(1) en se fiant sur la portion de la cotisation à laquelle il était auparavant en accord. La cour a rejeté cet argument de la Couronne.

Elle dit au paragraphe 31 :

" I am unable to accept the respondent’s position on this point for two reasons: […] (b) the interpretation of “assessment” to mean the ascertainment and fixation […] of a taxpayer’s liability under the Income Tax Act whether the process occurs and the notice is issued immediately after the filing of the return without an audit or after a full audit does not lead to an absurdity " (note de bas de page 2).

Au paragraphe 32, la cour ajoute :

" There is no justification as a matter of common sense or as a matter of statutory interpretation to say that an assessment to which one can object or from which one can appeal must be an assessment based upon an audit […] or in which the Minister assesses in a manner that is inconsistent with the way in which the taxpayer has filed. If Parliament wishes to restrict the sort of assessment to which an objection can be filed or from which an appeal can be taken it is perfectly capable of doing so" (note de bas de page 3).

De plus, la Cour fédérale d’appel partage le même avis que le juge de première instance en disant :

" First, the Crown argues that a taxpayer should not be permitted to object to an assessment that accepts all claims made in the taxpayer’s income tax return. This argument must be rejected. According to subsections 165(1) and 169(1) of the Income Tax Act, the right to object and appeal may be asserted when the Minister makes an assessment. These provisions make no distinction between an objection to an assessment that is inaccurate because of an act or omission of the taxpayer, and an objection to an assessment that is inaccurate because of an act or omission of the Minister, whether the result of an audit or not" (note de bas de page 4).

Dans la cause de Wilson v. R., le contribuable voulait contester sa cotisation qui était égale à zéro ainsi que certaines années antérieures auxquelles il n’avait pas entreprit de procédures antérieures. À cet effet et relativement à notre question, la cour a dit :

" […] I have, therefore, concluded that the right to object related only to the assessment for a given year. It does not relate to every item on a notice of assessment form and, notably, does not relate to the balance due from prior years" (note de bas de page 5).

Finalement, les commentaires de la Cour fédérale d’appel dans Loewen c. la Reine laissent entendre qu’une cotisation comprend la cotisation initiale en sus de la nouvelle cotisation :

" La base d'imposition utilisée pour établir la cotisation est un fait historique; elle est immuable. La base d'imposition - ou fondement - de la nouvelle cotisation comprend normalement tous les faits se rapportant à l'augmentation du revenu imposable du contribuable, tels que le ministre les a perçus lorsqu'il a établi la nouvelle cotisation " (note de bas de page 6).

En l’espèce, en s’opposant à la 3ième Cotisation, la Société s’est opposée à l’impôt fixé par le ministre pour l’Année d’imposition donnée. Nous sommes d’avis que la Loi ne limite pas les motifs de son opposition. Ceux-ci peuvent être liés à des éléments autres que les redressements apportés au calcul de son revenu en vue de l’établissement de la 3ième Cotisation. Cette conclusion est supportée par la Loi et la jurisprudence.

Nos commentaires seraient les mêmes si la 3ième Cotisation avait été émise au-delà de la période normale de nouvelle cotisation en vertu du sous-alinéa 152(4)a)(i) ou en vertu du sous-alinéa 152(4)b)(iii) ou si la Société avait été une grande société au sens du paragraphe 225.1(8) (sous réserve de l’application des paragraphes 165(1.11) à (1.14)).

Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles.

Guy Goulet, CPA, CA, M. Fisc.
Gestionnaire
Division des opérations internationales
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique législative
et des affaires réglementaires

NOTES DE BAS DE PAGE

En raison des exigences de nos systèmes, les notes de bas de page contenues dans le document original sont reproduites ci-dessous :

1 [2003] 3 C.T.C. 2125; aff’d [2003] 4 C.T.C. 177 (F.C.A.).
2 [2003] 3 C.T.C. 2125, par. 31.
3 Ibid, par. 32.
4 [2003] 4 C.T.C. 177, par. 5 (F.C.A.).
5 Wilson v. R., [1996] 3 C.T.C. 203, par. 19.
6 Loewen c. La Reine, [2004] 3 C.T.C. 6, par. 7.

Summaries

Summary Under

Tax Topics - Income Tax Act - Section 165 - Subsection 165(1)

Act does not limit the reasons for an objection (taxpayer can change mind up to objection time)

After the corporate taxpayer accepted an initial reassessment (the “2nd Assessment”), was it precluded from objecting to a subsequent reassessment (the “3rd Assessment”) respecting the treatment therein of items in its income computation that were the same as what it had accepted when reassessed under the 2nd Assessment? In finding that the taxpayer was free to do so, the Directorate referred to the proposition in Imperial Oil that a taxpayer can object to an assessment that accepts all claims made in the taxpayer’s income tax return, and then stated:

[I]n objecting to the 3rd Assessment, the Corporation objected to tax fixed by the Minister for the given taxation year. We are of the view that the Act does not limit the reasons for an objection. These can relate to different elements than the adjustments made to income in making the 3rd Assessment. …

Our comments would be the same … if the Corporation had been a large corporation.

You are here

27 August 2012 Internal T.I. 2012-0435571I7 F - Opposition à une cotisation

View modes

Translation disclaimer

Facts

Your Questions

Our Comments

Faits

Vos questions

Nos commentaires