12 June 2009 Internal T.I. 2008-0294921I7 F - Montant reçu à l'égard d'un surplus actuariel

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Principales Questions: Quel est le traitement fiscal d'une somme reçue à l'égard d'un surplus actuariel dans un régime de pension agréé au moment de la vente d'une division lorsque l'acheteur de la division verse le montant au vendeur?

Position Adoptée: Le montant est imposable en vertu de l'article 9 ou de l'alinéa 56(1)a).

Raisons: L'inclusion du montant dans le calcul du revenu d'entreprise est conforme aux principes établis dans l'affaire Canderel. C'est aussi une prestation de pension ou de retraite qui est imposable en vertu de l'alinéa 56(1)a).

 							Le 12 juin 2009

	Bureau des services fiscaux de XXXXXXXXXX 		Administration centrale
	Section des dossiers importants				Direction des décisions
	À l'attention de XXXXXXXXXX 				   en impôt
									Michel Lambert, CA, M.Fisc.
(613) 957-8962

									2008-029492		

XXXXXXXXXX
Vente d'un surplus actuariel

La présente fait suite à votre note de service du 24 septembre 2008 concernant la vente du surplus actuariel du Régime de retraite des employés de XXXXXXXXXX .

À moins d'indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (la "Loi").

Nom des parties

XXXXXXXXXX  				Le Vendeur
XXXXXXXXXX 				L'Acheteur
Le Régime de retraite des employés
  de XXXXXXXXXX 			Le Régime
XXXXXXXXXX 				Les Représentants du Vendeur

Les faits

1. Le Régime est assujetti à la Loi sur les régimes complémentaire de retraite 1 et les fonds du Régime sont détenus en fiducie en vertu d'un acte de fiducie établi selon les lois de l'Ontario. Le Vendeur a aussi son propre régime de retraite. Les deux régimes sont des régimes de pension agréés pour les fins de la Loi.

Le XXXXXXXXXX , le Vendeur a vendu tous les éléments d'actifs de sa division de XXXXXXXXXX incluant ses droits et obligations à titre d'employeur participant au Régime pour le compte de ses employés. Les employés du vendeur qui travaillaient dans la division qui a été vendue ont été transférés chez l'Acheteur. Par la suite, l'Acheteur a mis sur pied son propre régime de pension qui accorde aux employés transférés le même niveau de bénéfice et les mêmes conditions que ceux accordés en vertu du Régime.

À l'égard des employés transférés, le Régime a transféré directement en faveur du régime de l'Acheteur des actifs et des engagements nés du Régime. La valeur des actifs transférés excédait la valeur des engagements. Dans le cadre de votre vérification, vous avez constaté qu'il y a eu deux transferts d'actifs et d'engagements. Pour l'année XXXXXXXXXX , le Régime a transféré en faveur du régime de l'Acheteur des actifs totalisant XXXXXXXXXX $ et des passifs de XXXXXXXXXX $. Un excédant des actifs sur les passifs de XXXXXXXXXX $ a donc été transféré entre les deux régimes. Pour l'année XXXXXXXXXX , le Régime a transféré en faveur du régime de l'Acheteur des actifs totalisant XXXXXXXXXX $ et des passifs de XXXXXXXXXX $.Un excédant des actifs sur les passifs de XXXXXXXXXX $ a donc été transféré entre les deux régimes.

Les parties ont appelé ces excédents des surplus actuariels. Ces surplus pourront permettre à l'Acheteur de bénéficier d'un congé de cotisations au nouveau régime de pension pendant un certain temps.

2. Lors du premier transfert en XXXXXXXXXX , l'Acheteur a versé un montant de XXXXXXXXXX $ à l'égard du surplus actuariel. En XXXXXXXXXX , une transaction similaire a entrainé le paiement au Vendeur d'un montant de XXXXXXXXXX $, toujours pour le surplus actuariel. Le Vendeur a donc reçu un montant total de XXXXXXXXXX $. Il a considéré ces deux montants comme des gains en capital découlant de la disposition de droits dans un surplus actuariel d'un régime de pension agréé et a ajouté le gain en capital imposable découlant de ces deux montants dans le calcul de son revenu pour son année d'imposition XXXXXXXXXX .

3. La clause XXXXXXXXXX du Régime stipule que les surplus actuariels peuvent servir à satisfaire les obligations du Vendeur concernant ses contributions en les réduisant ou en lui accordant un congé de contributions. Cette clause se lit comme suit :

" XXXXXXXXXX "

4. La clause XXXXXXXXXX spécifie que le Vendeur peut obtenir les surplus en cas de liquidation du Régime. Cette clause se lit en partie comme suit :

" XXXXXXXXXX "

5. Selon les Représentants du Vendeur, la Régie des rentes du Québec a autorisé une modification au Régime le XXXXXXXXXX pour permettre le transfert des actifs et des passifs. Dans leurs représentations du XXXXXXXXXX , les Représentants du Vendeur écrivent ce qui suit :

" XXXXXXXXXX "

Selon les Représentants du Vendeur, il s'agit de la décision no : XXXXXXXXXX .

Votre opinion

6. Vous êtes d'avis que les montants de surplus actuariels doivent être inclus dans le revenu du Vendeur pour l'année d'imposition où les montants sont reçus, cette inclusion devant se faire en vertu du sous-alinéa 56(1)a)(i). Ainsi, un montant de XXXXXXXXXX $ sera ajouté au revenu du vendeur pour son exercice se terminant le XXXXXXXXXX et un autre montant de XXXXXXXXXX $ devra être inclus à son revenu pour son exercice se terminant le XXXXXXXXXX .

7. Selon vous, la réception des montants de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ constituent des prestations de retraite ou pension, au sens de cette expression au paragraphe 248(1). À l'appui de votre opinion, vous référez au préambule de cette expression qui édicte qu'une prestation de retraite ou de pension comprend les sommes reçues dans le cadre d'une caisse de retraite ou d'un régime de pension. Selon vous, puisqu'un employeur a droit à une déduction en vertu de l'alinéa 20(1)q) lorsqu'il contribue à un régime de pension, il serait incohérent qu'il soit imposé seulement à titre de gain en capital lorsqu'un montant lui est remboursé en vertu du régime.

Vous référez aussi au passage suivant de l'opinion E9129497 :

" The relevant provision governing an income inclusion with respect to a pension plan is subparagraph 56(1)(a)(i) of the Act and an employer will be taxed under that provision only where an amount is paid out of the plan to the employer, whether with respect to a surplus in the plan or otherwise. In this regard, note that the definition of "superannuation or pension benefit" in subsection 248(1) of the Act specifically includes a payment out of the plan to the employer. The relevant provisions governing deductions by an employer with respect to the funding of a pension plan are paragraph 20(1)(q) and subsection 147.2(1) of the Act, and a deduction is available under those provisions only where the qualifying contribution is made in the year or within 120 days thereafter. "

8. En outre, vous mentionnez que la circulaire d'information IC 72-13R indique que les surplus actuariels dans un régime de retraite doivent être inclus dans le revenu de l'employeur.

9. Enfin, à l'appui de votre opinion, vous référez à la note de service 2007-025640 que nous avons émise le 14 février 2008 dans laquelle nous indiquons que le produit de la vente d'un surplus actuariel doit être ajouté au revenu du vendeur dans l'année d'imposition où il est reçu. Comme motif, nous indiquons que, selon les faits, le produit de la vente du surplus actuariel constitue un paiement au titre d'une prestation de retraite ou de pension.

Opinion du Vendeur

10. Les Représentants du Vendeur sont d'avis que les montants reçus à l'égard des surplus actuariels ne sont pas visés par les dispositions de l'alinéa 56(1)a). Selon eux, il ne s'agit pas de paiements reçus au titre de prestations de retraite ou de pension.

Par ailleurs, ils soutiennent que les sommes reçues entraînent un gain en capital. Il s'agit, selon eux, de la disposition d'un droit:

[Le vendeur] treated the disposition of its pension surplus in the taxation year XXXXXXXXXX as the disposition of a right that is a capital property with an adjusted cost base of nil.

11. Alternativement, les Représentants du Vendeur soutiennent que les montants reçus à l'égard du surplus actuariel sont un produit de disposition d'une immobilisation admissible au sens de l'article 54.

12. Finalement, ils indiquent qu'il pourrait s'agir d'un montant non imposable puisqu'il n'y aurait pas de disposition de bien. Ils font l'argument suivant :

As a basis for that position we think it could be argued that no property was transferred by [the Vendeur] to [the Acheteur] since the right to the appropriation of the transferred surplus assets and the beneficial right to the surplus assets at the termination of the plan were not [the Vendeur's] property but merely rights conferred by statute under the SPPS. [Supplemental Pension Plans Act].

Votre question

13. Vous nous demandez si les montants de XXXXXXXXXX $ et de XXXXXXXXXX $ constituent des prestations de retraite ou de pension qui doivent être ajoutées au revenu du Vendeur en vertu du sous-alinéa 56(1)a)(i) dans l'année d'imposition où ils sont reçus.

Notre opinion

Les principes ordinaires des affaires commerciales et la meilleure image du revenu

14. Dans l'affaire Canderel 3 , la Cour suprême, reprenant les propos qu'elle a tenus dans la décision Symes 4 , a fait les observations suivantes concernant le calcul du bénéfice :

" ... le concept de "bénéfice" au par. 9(1) est en soi un résultat net qui présuppose des déductions de dépenses d'entreprise. Il est maintenant généralement reconnu que c'est le par. 9(1) qui autorise la déduction des dépenses d'entreprise; le par. 18(1) est limitatif seulement.

En vertu du par. 9(1), la déductibilité est habituellement considérée de la façon dont elle l'avait été par le président Thorson dans Royal Trust, [Royal Trust Co. c. Minister of National Revenue, 57 D.T.C. 1055 (C. de l'É.)] (à la p. 1059):

[traduction] ...pour savoir si un débours ou une dépense était déductible aux fins d'impôt la première étape était de déterminer si la déduction était conforme aux principes ordinaires des affaires commerciales ou aux principes bien reconnus de la pratique courante des affaires ... (Je souligne.)

En conséquence, dans l'analyse des déductions, il faut commencer par le par. 9(1), disposition qui englobe, comme l'a précisé le juge de première instance, un "critère des affaires" aux fins du calcul du bénéfice imposable. " 5

Bien que les arrêts Canderel et Symes concernent des déductions, nous sommes d'avis que les principes qui s'y dégagent s'appliquent aussi aux revenus.

15. Dans la décision Ikea 6 , la cour suprême devait établir si un paiement incitatif que le contribuable avait reçu devait, aux fins de la Loi, être traité comme un revenu ou comme une rentrée de capital. La cour a fait le commentaire suivant :

" Toutefois, [...] la bonne façon d'aborder la question de la détermination du bénéfice aux fins de l'impôt est que le contribuable doit adopter une méthode de calcul qui soit conforme à la Loi, aux autres règles de droit établies et aux principes bien reconnus de la pratique courante des affaires, et qui donne une image fidèle du revenu du contribuable pour l'année d'imposition en question. " 7

16. Ainsi, dans un premier temps, il faut établir si les montants de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ constituent des revenus selon les principes établis dans l'affaire Canderel.

17. La Loi sur les régimes complémentaires de retraite 8 définit un régime de retraite comme suit :

" Un régime de retraite est un contrat en vertu duquel le participant bénéficie d'une prestation de retraite dans des conditions et à compter d'un âge donnés, dont le financement est assuré par des cotisations à la charge soit de l'employeur seul soit de l'employeur et de participants. " 9

18. Un régime de retraite peut être à cotisations déterminées ou à prestations déterminées. Il est à prestations déterminées

" si la rente normale est soit un montant déterminé, indépendant de la rémunération du participant, soit un montant qui correspond à un pourcentage de cette rémunération. " 10

Dans le cas sous étude, nous comprenons que le Régime est un régime à prestations déterminées puisque la rente correspond à un pourcentage de la rémunération de l'employé.

19. La cotisation patronale à un régime à prestations déterminées, qui est la quote-part que l'employeur est tenu de verser à la caisse de retraite d'un régime à prestations déterminées a pour but de permettre au régime de remplir ses engagements. De façon pratique, l'actuaire indique à l'employeur le montant qu'il est tenu de verser au régime. L'actuaire effectue ses calculs selon certaines hypothèses, généralement à périodes fixes, afin de revoir les obligations de l'employeur.

Le calcul de la cotisation de l'employeur, pour un exercice spécifique, est établi, notamment, en fonction de la valeur des engagements en vertu du régime. Cette valeur doit comprendre le montant estimé de ces engagements lorsqu'ils deviendront payables, en présumant que se réaliseront les éventualités déterminées au moyen d'hypothèses actuarielles relatives, entre autres, à la survie, la morbidité, la mortalité, l'attrition, ou d'admissibilité aux prestations. 11

Pris sur la durée du régime, chaque cotisations de l'employeur au régime est un estimé d'une partie de ses coûts réels. Dans ce contexte, l'apparition d'un déficit actuariel ou d'un surplus actuariel est inhérente à la nature même du mode de financement d'un régime de pension à prestations déterminées. Le coût total pour l'employeur à l'égard du régime ne sera véritablement connu que lors de la liquidation du régime.

20. Les sommes versées au régime peuvent être déduites du calcul du revenu si elles satisfont aux conditions énoncées à l'alinéa 20(1)p) et au paragraphe 147.2(1) bien que ces sommes soit calculées en fonction d'hypothèses actuarielles. Si, par suite d'une révision actuarielle, il est établi que le régime possède un excédent d'actifs, l'employeur peut, dépendant des termes du régime et de la loi qui le régit, retirer une partie de cet excédent ou l'affecter à l'acquittement des cotisations patronales. Le retrait d'une somme du régime sera imposable, habituellement en vertu du paragraphe 9(1) ou de l'alinéa 56(1)a). Qu'il s'agisse d'une contribution de l'employeur ou d'un retrait en faveur de l'employeur, l'opération a un impact sur le revenu de l'employeur pour l'année d'imposition où le montant est versé ou reçu, selon le cas.

Lorsqu'un régime possède un excédent d'actifs et que le régime est scindé parce qu'un groupe d'employés est transféré chez un autre employeur, nous sommes d'avis que les sommes qui sont versées au premier employeur à l'égard de l'excédent se rapportant aux employés transférés constituent la matérialisation, pour ce premier employeur, des estimés de l'actuaire à l'égard de ce groupe d'employés. On vient en quelque sorte reconnaître que l'employeur a versé au fil des années un montant de cotisations patronales supérieur au besoin réel du régime et qu'un ajustement était nécessaire. Pour le premier employeur, sa charge réelle à l'égard du régime pour le groupe d'employés transférés est alors connue.

Puisque les versements de l'employeur au régime donnent lieu à des déductions dans le calcul du revenu d'entreprise de l'employeur, nous sommes d'avis que les montants que l'employeur reçoit à l'égard de cet excédent d'actifs doivent aussi être reflétés dans le calcul de son revenu d'entreprise.

21. Cette approche trouve un appui dans l'affaire Ikea 12 . Dans cette affaire, le contribuable avait reçu un paiement incitatif relié à la location de locaux. La Cour suprême a fait le commentaire suivant :

" Lorsqu'un paiement est fait à un contribuable à titre de remboursement du coût d'un bien immobilisé, il doit être traité comme une rentrée de capital aux fins de l'impôt. Par contre, un paiement fait à titre de remboursement d'une dépense imputable au compte de produits doit être traité comme un revenu. " 13

En se référant à la décision du juge Bowman lorsqu'il a entendu l'appel d'Ikea à la cour canadienne de l'impôt, la Cour suprême ajoute ceci :

" Il a aussi conclu que le paiement faisait "partie intégrale" de tout l'aspect des frais d'exploitation quotidiens d'Ikea et, donc, que la rentrée devait être inscrite au compte des produits parce que, essentiellement, elle constituait le remboursement de dépenses qui étaient aussi imputables à ce compte: c'est-à-dire soit le paiement du loyer, soit la prise en charge d'autres obligations accessoires à l'exploitation de l'entreprise dans les locaux, ou les deux. " 14

La Cour suprême a fait sienne cette conclusion du juge Bowman.

À notre avis, les paiements de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ ne peuvent être liés à aucune dépense en immobilisation du Vendeur. Nous sommes plutôt d'opinion que le paiement de ces montants fait partie intégrale de tout l'aspect des frais d'exploitation du Vendeur et donc la rentrée doit être inscrite au compte des produits parce que, essentiellement, elle constitue le remboursement de dépenses qui était aussi imputables à ce compte : c'est-à-dire le paiement des cotisations de l'employeur au Régime.

Nous notons que la Cour suprême dans Ikea 15 relie le paiement aux frais d'exploitation d'Ikea. Nous sommes d'avis qu'un lien semblable peut doit être fait dans le cas sous étude même si les montants sont reçus dans le cadre de la vente d'une division du vendeur.

22. En ajoutant le montant que le Vendeur reçoit à l'égard de l'excédent d'actifs dans le calcul de son revenu, nous sommes d'avis que son revenu est calculé selon les principes ordinaires des affaires commerciales ou selon les principes bien reconnus de la pratique courante des affaires. Nous obtenons ainsi une image fidèle du revenu du Vendeur pour l'année d'imposition en question. En conséquence, nous sommes d'avis que les montants de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ doivent être ajoutés au revenu d'entreprise du vendeur en vertu de l'article 9.

Si vous décidez d'appliquer notre conclusion, l'obtention d'un avis d'un expert indépendant pourrait être utile.

Imposition à titre de prestation de retraite ou de pension

Généralité

23. Dans l'éventualité où le tribunal serait en désaccord avec notre analyse précédente et qu'il conclurait que les montants de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ n'ont pas à être ajoutés dans le calcul du revenu d'entreprise du Vendeur en vertu de l'article 9, malgré notre conclusion à l'effet contraire, nous soumettons que les montants devraient être inclus à son revenu en vertu de l'alinéa 56(1)a).

24. En effet, l'alinéa 56(1)a) prévoit en partie que, sans préjudice à la portée générale de l'article 3, sont à inclure dans le calcul du revenu d'un contribuable, toute somme qu'il a reçue au cours de l'année " au titre ou en paiement intégral ou partiel " d'une prestation de retraite ou de pension.

25. Une prestation de retraite ou de pension, dans son sens courant, est généralement un montant versé périodiquement à un rentier en vertu d'un régime de pension. Nous sommes d'avis que les montants de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ ne constituent pas des prestations de retraite selon le sens courant du terme.

26. Toutefois, le paragraphe 248(1) élargit, pour les fins de la Loi, le sens de l'expression " prestation de retraite ou de pension " en ces termes :

" Sont compris parmi les prestations de retraite ou de pension les sommes reçues dans le cadre d'une caisse ou d'un régime de retraite ou de pension, et, notamment, tous versements faits à un bénéficiaire dans le cadre de la caisse ou du régime, ou à un employeur ou ancien employeur du bénéficiaire :

a) conformément aux conditions de la caisse ou du régime ;
b) par suite d'une modification apportée à la caisse ou au régime;
c) par suite de la liquidation de la caisse ou du régime. "

Montant reçu dans le cadre d'une caisse ou d'un régime de retraite ou de pension

27. Il faut donc établir dans un premier temps si les sommes de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ ont été reçues dans le cadre d'une caisse ou d'un régime de retraite ou de pension. L'expression " dans le cadre de " n'est pas définie dans la Loi et les tribunaux ne se sont pas non plus prononcés sur cette expression.

La version anglaise de la Loi stipule ce qui suit :

" Superannuation or pension benefit" includes any amount received out of or under a superannuation or pension fund or plan [...] "

La cour d'appel fédérale dans la décision Dominion of Canada General Insurance 16 s'est prononcée sur le sens du mot " under " dans l'expression " under a statute " :

" A claim is made under a statute, in my view, when that statute is the law which, assuming the claim to be well founded, would be the source of the plaintiff's right " 17

28. En appliquant cette définition des tribunaux au dossier sous étude, nous devons déterminer quelle est la source à l'origine des montants de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ que le Vendeur a reçus. Selon les ententes entre les parties, ces montants ont été versés au Vendeur parce que, en raison du départ de certains employés du Vendeur vers l'Acheteur, le Régime a transféré directement en faveur du régime de l'Acheteur des actifs et des engagements nés du Régime et que, dit simplement, la valeur des actifs transférés excédait la valeur des engagements, d'où le surplus actuariel. Sans l'existence de cet excédent lors du transfert des employés, nous sommes d'avis que le vendeur n'aurait pas payé XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $. Il est donc raisonnable de conclure que ces montants ont comme source la caisse ou le régime de retraite ou de pension du Vendeur.

29. Ainsi, nous sommes d'opinion que les montants de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ que le Vendeur a reçus constituent des montants reçus dans le cadre d'une caisse ou d'un régime de retraite ou de pension.

30. Dans l'opinion F2007-025640 dont la question à résoudre était la même que dans le présent dossier, nous avons conclu que le montant reçu à l'égard du surplus actuariel était un substitut raisonnable à une prestation de retraite ou de pension et que ce montant était imposable en vertu de l'alinéa 56(1)a). Nous sommes d'avis que cette base de cotisation est toujours valide dans ce dossier.

Montant reçu par suite d'une modification à la caisse ou au régime

31. La définition de prestations de retraite ou de pension au paragraphe 248(1) édicte aussi que sont compris parmi les prestations de retraite ou de pension tous versements faits à un employeur ou ancien employeur d'un bénéficiaire par suite d'une modification apportée à la caisse ou au régime.

La Loi ne spécifie pas ce que constitue une modification à une caisse ou à un régime. À notre avis, il faut donner à ce terme son sens courant. Voici deux définitions courantes :

" Changement qui n'affecte pas l'essence de ce qui change " 18

" Changement quelconque. " 19

32. La version anglaise de la Loi fait référence à un paiement " resulting from an amendment to or modification of the fund or plan ". Voici quelques définitions courantes du terme " modification ":

" The word "modification" means "a change; an alteration or amendment which introduces new elements into the details, or cancels some of them, but leaves the general purpose and affect of the subject matter intact." " 20

" "Modification" is considered to be merely a partial alteration of a pre-existing thing. It is not the bringing into existence of something new. Nor is the general purpose and effect of the subject matter changed. " 21

"The budget statement and technical notes above refers to "modification" to the home. In the Shorter Oxford Dictionary on Historical Principles, 1983 ("Shorter Oxford") defines the verbs "modify" as "to make partial changes in; to alter without radical transformation". Thus, a modification to a home may include a very wide range of changes so long as there is no substantive change to the home. The use of a broad and inclusive terms like "modification" in the published budget statement and the technical notes suggest a broad and inclusive interpretation of the terms "alteration" and "renovations" in paragraph 118.2(2)(l.2)." 22

33. En considérant les définitions précitées, nous sommes d'avis que si le Régime a subi un changement quelconque, il s'agira d'une modification aux fins de la Loi. Il faut donc considérer les faits pertinents pour établir s'il y a eu un changement. De plus, rien n'oblige que le texte même du Régime soit modifié. En considérant les faits suivants 23 , nous sommes d'avis que le Régime a été modifié en raison du transfert de participants au Régime et du transfert d'une partie de l'actif et du passif du Régime vers le régime de l'Acheteur.

34. Une résolution des administrateurs du Vendeur prévoit le transfert des participants au Régime ainsi que les actifs et les passifs se rapportant à ces participants. Par exemple, à l'égard du deuxième transfert, la résolution du XXXXXXXXXX se lit en partie comme suit :

" XXXXXXXXXX . "

35. Le XXXXXXXXXX , les actuaires du Régime ont produit un rapport sur le transfert des actifs intitulé " XXXXXXXXXX ". Ce rapport a été préparé, notamment, pour obtenir les autorisations gouvernementales. On y mentionne aussi ce qui suit :

XXXXXXXXXX

36. Le transfert des participants, des actifs et des obligations était de plus subordonné à l'approbation de la Régie des rentes du Québec. Selon notre compréhension des faits, le transfert est une scission du Régime effectuée selon les articles 194 et 195 de la Loi sur les régimes complémentaires de retraite. 24 Selon l'article 194 de cette loi, l'autorisation de la Régie des rentes du Québec était nécessaire. L'article 194 se lit comme suit :

" Est subordonnée à l'autorisation de la Régie et aux conditions qu'elle peut fixer toute scission de l'actif et du passif d'un régime de retraite entre plusieurs régimes, ou toute fusion dans un même régime de retraite de la totalité ou d'une partie des actifs et des passifs de plusieurs régimes, notamment lorsque l'employeur vend, cède ou aliène autrement son entreprise. "

De plus, l'article 195 prévoit que la Régie des rentes du Québec ne peut autoriser la scission de l'actif et du passif d'un régime de retraite que si la valeur de l'actif à transférer est égale à une valeur déterminée selon cet article.

37. À notre avis, en considérant les faits décrits précédemment, il est raisonnable de conclure que le Régime a été modifié du fait que des employés ont cessé d'être membres du Régime pour devenir membres du régime de l'Acheteur et que ce mouvement d'employés a été accompagné d'une scission de l'actif et du passif de la caisse ou du régime faite selon une résolution des administrateurs du Vendeur et selon les calculs des actuaires du Régime. De plus, ces changements ont dû être approuvés par l'organisme de réglementation, ici la Régie des rentes du Québec.

Nous sommes aussi d'avis que le Vendeur a reçu les montants de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ par suite de cette modification. Ainsi, ces montants constituent des prestations de retraite ou de pension au sens de cette définition au paragraphe 248(1) parce qu'ils constituent des versements faits à un employeur par suite d'une modification apportée à la caisse de retraite ou au Régime.

Imposition à titre de gain en capital

38. Le Vendeur a traité les sommes de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ comme la disposition d'un droit qui est une immobilisation dont le prix de base rajusté est de zéro. Cette disposition, selon le Vendeur, a donc entrainé des gains en capital pour des montants équivalent.

Puisque les montants de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ doivent être ajoutés dans le calcul du revenu du Vendeur en vertu de l'alinéa 9(1) ou du sous-alinéa 56(1)a), et que ces montants ne constituent pas non plus un remboursement du coût d'un bien immobilisé, nous sommes d'avis que ces montants ne peuvent pas être traités comme une rentrée de capital aux fins de la Loi. Par conséquent, nous ne pouvons retenir la position du Vendeur à l'effet que la réception de ces montants entraîne des gains en capital.

Moment de l'imposition

39. Vous êtes d'avis que le montant de XXXXXXXXXX $ doit être pris en compte dans le calcul du revenu du Vendeur dans l'année d'imposition se terminant le XXXXXXXXXX et que le montant de XXXXXXXXXX $ doit être pris en compte dans l'année d'imposition se terminant le XXXXXXXXXX . Le Vendeur a plutôt inclus les deux montants dans son année d'imposition se terminant le XXXXXXXXXX . Aucune représentation ne nous a été fournie concernant le moment d'imposition.

40. Pour établir dans quelle année d'imposition les montants doivent être inclus au revenu, il faut établir à quel moment les contrats entre les parties produisent leurs effets juridiques. Cette question est essentiellement une question de droit civil. Si vous avez besoin d'assistance pour résoudre cette question, nous vous invitons à communiquer directement avec les services juridiques de l'Agence. Par conséquent, nous n'émettons pas de commentaires sur le moment où les sommes de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ doivent être prises en compte pour établir le calcul du revenu du Vendeur.

Conclusion

41. À notre avis, les montants de XXXXXXXXXX $ et XXXXXXXXXX $ constituent un revenu d'entreprise et doivent être ajoutés en tant que tels dans le calcul du revenu du Vendeur en vertu de l'article 9 conformément aux principes établis dans l'affaire Canderel.

À défaut d'être ajoutés dans le calcul du revenu d'entreprise du Vendeur en vertu de cet article, malgré nos conclusions à l'effet contraire, nous sommes d'opinion que ces montants sont des prestations de retraite ou de pension et doivent être ajoutés au revenu du Vendeur en vertu du sous-alinéa 56(1)a)(i). En effet, ces montants ont été payés dans le cadre d'une caisse ou d'un régime de retraite. Ils sont aussi des prestations de retraite ou de pension puisqu'ils ont été versés au Vendeur par suite d'une modification apportée à la caisse ou au régime du Vendeur.

Nous sommes aussi d'opinion que ces montants ne constituent pas le produit de disposition d'une immobilisation du Vendeur.

Accès à l'information

À titre de renseignement, une copie de cette note de service sera dépersonnalisée selon les critères de la Loi sur l'accès à l'information et elle sera mise dans la bibliothèque électronique de l'Agence du revenu du Canada. De plus, une copie dépersonnalisée sera distribuée aux éditeurs fiscaux commerciaux pour qu'ils l'incluent dans leurs bases de données. Le processus de dépersonnalisation enlèvera tout ce qui ne doit pas être divulgué, y compris les renseignements qui peuvent révéler l'identité du contribuable. Si votre client demande une copie de cette note de service, il est possible de lui fournir la version de la bibliothèque électronique. Le client peut aussi demander une copie dépersonnalisée selon les critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels, qui n'enlève pas l'identité du client. Vous devriez adresser toute demande pour cette dernière version à Madame Jackie Page, au (819) 994-2898. Une copie à remettre au client vous sera envoyée.

Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles.

Gestionnaire de la section du secteur
financier et des entités exonérées
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique
législative et des affaires réglementaires
ENDNOTES

1 Loi sur les régime complémentaires de retraite, Loi refondue du Québec, chapitre R-15.1.

2 Il s'agit de la version anglaise de la Loi sur les régimes complémentaires de retraite. Voir note 1.

3 Canderel Ltée c. Canada, [1998] 1 R.C.S. 147.

4 Symes c. Canada, [1993] 4 R.C.S. 695.

5 Canderel Ltée c. Canada, précité note 3, par. 31. Ces propos sont repris par la cour suprême dans l'arrêt 65302 British-Colombia Ltd c. Canada, [1999] 3 R.C.S. 804 au par. 39.

6 Ikea Limited c.Canada, [1998] 1 R.C.S. 196.

7 Id., par. 39.

8 Précité, note 1.

9 Id. Article 6.

10 Id. Article 7.

11 Voir l'article 143 de la Loi sur les régimes complémentaires de retraite.

12 Précité, note 6.

13 Précité, note 6, par. 23.

14 Précité, note 6, par. 25.

15 Précité, note 6.

16 Dominion of Canada General Insurance Co. v. The Queen, CAF, 86 DTC 6154.

17 Id. p. 6153.

18 Le Petit Robert, 1990 et Le Robert, Dictionnaire alphabétique et analytique de la langue française, 1969
19 Dictionnaire Quillet de la langue française, 1961.

20 Black's Law Dictionnary, 6th edition. Cette définition a été citée dans Miramichi Pulp and Paper Inc. v. Canadian Paper Workers Union, Local 869 (1987), 29 L.A.C. (3d) 48 et dans Ramada Ontario Ltd v. Canada, 1 C.T.C. 2130, 94 DTC 1071, CCI.

21 Ramada Ontario Ltd v. Canada, 1 C.T.C. 2130, p. 2138 et 94 DTC 1071, CCI.

22 Vantyghem v. R. [1999] 2 C.T.C. 2159, p. 2162.

23 Nous nous référons à des documents concernant le deuxième transfert en 2005. Vous ne nous avez pas fourni les documents équivalents se rapportant au premier transfert.

24 Précité, note 1.