20 February 2007 External T.I. 2006-0210291E5 F - Remboursement des billets d'avion

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6(1)a) 6(1)b)

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This translation was prepared by Tax Interpretations Inc. The CRA did not issue this document in the language in which it now appears, and is not responsible for any errors in its translation that might impact a reader’s understanding of it or the position(s) taken therein. See also the general Disclaimer below.

Principal Issues: [TaxInterpretations translation] 1) Is the reimbursement by an employer to its officers and directors of a business class airline ticket a taxable benefit? 2) Is the reimbursement by the employer to its officers and directors of two economy class airline tickets, to the extent that the cost of those two tickets does not exceed the cost of a business class ticket, a taxable benefit?

Position: 1) No, we are of the view that the policy of reimbursement of a business class ticket is not a taxable benefit for employees.

2) Yes, we are of the view that the policy of reimbursing two economy class airline tickets for the employee and the employee’s spouse, the cost of which does not exceed the price of a business class ticket, constitutes a taxable benefit to the employer's officers and directors.

Reasons: 1) In order to determine whether there is a taxable benefit to employees, it is necessary to consider why the employer is reimbursing those expenses and who benefits most from that arrangement.

2) Position expressed in paragraph 15 of Interpretation Bulletin IT-470R (Consolidated), paragraph 8 of Interpretation Bulletin IT-131R and Employer's Guide T4130.

								2006-021029
XXXXXXXXXX 							Anne Dagenais
	   							Advocate,M. Fisc.
February 20, 2007			      		(613) 957-2121

Dear Sir,

Subject: Request for technical interpretation
Executive Air Travel in the Course of Duty
Taxable Benefit - 6(1)(a) and 6(1)(b)

This is in response to your letter of October 11, 2006, in which you asked for our opinion on the above subject. We apologize for the delay in responding to your question.

Unless otherwise indicated, all statutory references herein are to the provisions of the Income Tax Act (the "Act").

Facts

Here is a summary of the facts as they were presented to us:

1) A taxpayer's administrative policy regarding the air travel of its executives and directors in the performance of their duties is as follows: "Air travel is limited to economy class, except for flights of 4 hours or more where a business class ticket is reimbursable".

2) Instead of reimbursing the traveller for a business class ticket, the taxpayer agrees to reimburse the employee for the cost of two economy class tickets for the employee and spouse, provided that the price paid for the tickets does not exceed the price of the business class ticket. Therefore, the maximum expense reimbursement an employee can receive is the lesser of the following two amounts:

The price of the business class ticket, or
The price of both economy class tickets.

Questions

1) Is reimbursing its officers and directors for the cost of one business class instead of economy class airfare for flights of more than 4 hours duration in the course of their duties a taxable benefit to those employees under paragraphs 6(1)(a) or 6(1)(b)?

2) Is reimbursing its officers and directors for the cost of two economy class airline tickets for flights of more than 4 hours duration in the course of their duties, as long as the price paid does not exceed the cost of a business class ticket, a taxable benefit to those employees under paragraphs 6(1)(a) or 6(1)(b)?

Your Opinion

You are of the opinion that the analysis of the two situations presented must be based on the concept of economic benefit.

You state that the jurisprudential interpretation of paragraphs 6(1)(a) and 6(1)(b) was provided in Poynton¹ and Savage.² According to your reading of those two decisions, there is a benefit under paragraphs 6(1)(a) and 6(1)(b) where the employee receives an economic benefit. Subsequent jurisprudence has confirmed that a taxable benefit exists only if the following question can be answered in the affirmative: did the employee receive an economic benefit?

You add that the court in Hoefele³ expressed itself as follows:

According to the Supreme Court of Canada, then, to be taxable as a "benefit" a receipt must confer an economic benefit. In other words, a receipt must increase the recipient's net worth to be taxable. Conversely, a receipt which does not increase net worth is not a benefit and is not taxable.

The Federal Court of Appeal is very clear: no payment made to an employee is taxable if it does not improve the employee’s economic situation.

You are of the view that in both situations in this case, the employee does not enjoy any economic benefit. Indeed, the reimbursement of expenses made by the employer is never higher than the price paid or that would have been paid by the employee for the acquisition of a business class ticket.

Our Comments

As stated in paragraph 22 of Information Circular 70-6R5 dated May 17, 2002, it is the practice of our Directorate not to issue written opinions on proposed transactions otherwise than by way of advance rulings. Furthermore, when it comes to determining whether a completed transaction has received appropriate tax treatment, that determination is made first by our Tax Services Offices as a result of their review of all facts and documents, which is usually performed as part of an audit engagement. However, we can offer the following general comments which may not under certain circumstances apply to your particular situation.

In the situation you presented, you wish to know whether employees must include an amount in their employment income under paragraph 6(1)(a) or paragraph 6(1)(b).

Paragraph 6(1)(a) provides that an employee must include in income the value of any benefits received or enjoyed in the year in respect of, in the course of, or by virtue of an office or employment unless the exceptions listed in subparagraphs 6(1)(a)(i) to (v) apply. Paragraph 6(1)(b) provides that allowances received in the course of employment are taxable unless one of the exceptions in subparagraphs 6(1)(b)(i) to (ix) applies.

Thus, the application of paragraphs 6(1)(a) and 6(1)(b) depends, inter alia, on whether the amounts paid to employees qualify as a reimbursement or an allowance.

The term "allowance" is not defined in the Act. However, an allowance is generally considered to be an amount that an employee receives from an employer, in addition to salary, and for which the employee does not have to justify its use. In the situation you presented, and on reading the facts as presented, we understand that the amount paid for the air tickets represents a reimbursement. In such a case, a reimbursement that is made primarily for the benefit of the employee must be included in the employee's employment income for the year pursuant to paragraph 6(1)(a).

The reimbursement of an employee's expense by an employer is included in computing the employee's income under paragraph 6(1)(a) where it results in an economic advantage or benefit to the employee. Generally, whether an amount reimbursed to an employee gives rise to an economic advantage or benefit - or whether it relates to a personal expense of the employee - is a question of fact that depends, inter alia, on the reason for the reimbursement. However, reimbursement of supplies consumed directly in the performance of employment duties and reimbursement of actual expenses for the use of, for example, a mobile phone for employment purposes are not taxable because they do not give rise to an economic benefit to the employee.

1) Reimbursement of business class ticket

In the situation you have presented, it is our view that the taxpayer's administrative policy for all officers and directors to reimburse the cost of a business class airline ticket in certain circumstances primarily benefits the employer. For example, the employer may justify the policy by stating that it allows an employee to perform employment-related duties during the flight or that it allows an employee to better perform certain employment-related duties following an overnight flight.

Furthermore, business class air travel may allow the employer to get better performance from the employee. In some situations, it may even be economically advantageous for the employer to pay the costs of a business class ticket, as the stays do not need to be extended. Thus, different objectives may support that employer policy. Consequently, we believe that the reimbursement made by the employer for the business class airfare under the conditions described above does not constitute a taxable benefit to employees under paragraph 6(1)(a). In that regard, we would like to state that the employer has the ultimate responsibility to determine, in each case, whether the amounts it pays to an employee as reimbursement are taxable or not for the employee.

2) Reimbursement of two economy class tickets

First of all, we disagree with your position that the reimbursements made in the second situation are not intended to provide an advantage or benefit to the employee. According to you, since the reimbursement of expenses made by the employer is never greater than the cost of acquiring a business class ticket, this demonstrates that there is no economic advantage for the employee. You conclude that there is no economic benefit to the employee since there is no improvement in the employee’s economic situation. Furthermore, your conclusion is based on a comparison of your client's two administrative policies.

We are of the view that you are misapplying the concept of economic advantage. In our view, the application of the concept of economic advantage must be done by accepting that each situation is independent of the other.

The analysis should not be based exclusively on the outlay made by the employer but on the intended good received by the employee. In fact, in accordance with its policy, the employer reimburses an employee for the purchase of two economy class airline tickets. The two tickets purchased were for travel by an executive in the performance of the executive's duties with the executive’s spouse. The reimbursement made by the employer therefore allows the employee to acquire two goods. In addition, we consider that the employee enjoys a benefit in the course of employment because the employee now owns an airline ticket for which the employee did not have to pay anything.

In our view, there is no doubt that the reimbursement of the spouse's ticket is made primarily for the benefit of the employee and that the latter derives an economic advantage from it. That advantage results precisely from the fact that the executive obtains a free ticket for the executive’s spouse. Thus, we are of the view that the reimbursement of the spouse's ticket is a benefit to be included in the employee's income under paragraph 6(1)(a).

Finally, guidelines have been established to determine whether the reimbursement or payment of an employee's spouse's travel expenses by an employer should be included in the employee's employment income. Those guidelines are set out in paragraph 15 of Interpretation Bulletin IT-470R(Consolidated) - Employees' Fringe Benefits and paragraph 8 of Interpretation Bulletin IT-131R2 - Convention Expenses, as well as in Guide T4130 - Employers' Guide, Taxable Benefits and Allowances. Based on our previous comments, those guidelines apply in this case.

These comments are not advance income tax rulings and do not bind the CRA with respect to any particular factual situation.

We hope you find these comments of assistance. Should you require any additional information regarding the content of this document, please do not hesitate to contact us.

Best regards,

Phil Jolie
Director
Business and Partnerships Division
Income Tax Rulings Directorate

ENDNOTES

¹ 72 D.T.C. 6329 (Ont C.A.)
² 83 D.T.C. 5409 (SCC)
³ D.T.C. 5602 (FCA)

All rights reserved. Permission is granted to electronically copy and to print in hard copy for internal use only. No part of this information may be reproduced, modified, transmitted or redistributed in any form or by any means, electronic, mechanical, photocopying, recording or otherwise, or stored in a retrieval system for any purpose other than noted above (including sales), without prior written permission of Canada Revenue Agency, Ottawa, Ontario K1A 0L5

Tous droits réservés. Il est permis de copier sous forme électronique ou d'imprimer pour un usage interne seulement. Toutefois, il est interdit de reproduire, de modifier, de transmettre ou de redistributer de l'information, sous quelque forme ou par quelque moyen que ce soit, de facon électronique, méchanique, photocopies ou autre, ou par stockage dans des systèmes d'extraction ou pour tout usage autre que ceux susmentionnés (incluant pour fin commerciale), sans l'autorisation écrite préalable de l'Agence du revenu du Canada, Ottawa, Ontario K1A 0L5.

Text of Severed Letter

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Principales Questions: 1) Est-ce que le remboursement par l'employeur à ses cadres et administrateurs d'un billet d'avion de classe affaires constitue un avantage imposable? 2) Est-ce que le remboursement par l'employeur à ses cadres et administrateurs, de deux billets d'avion de classe économique, en autant que le coût de ces deux billets ne dépasse pas le coût d'un billet en classe affaires, constitue un avantage imposable?

Position Adoptée: 1) Non, nous sommes d'avis que la politique de remboursement d'un billet d'avion en classe affaires ne constitue pas un avantage imposable pour les employés.

2) Oui, nous sommes d'avis que la politique de remboursement de deux billets d'avion de classe économique pour l'employé et son conjoint, dont le coût ne dépasse pas le prix d'un billet en classe affaires, constitue un avantage imposable pour les cadres et administrateurs de l'employeur.

Raisons: 1) Afin de déterminer s'il y a un avantage imposable pour les employés, il faut prendre en considération la raison pour laquelle l'employeur rembourse ces frais et à qui bénéficie le plus de cet arrangement.

2) Position exprimée au paragraphe 15 du bulletin d'interprétation IT-470R(Consolidé), au paragraphe 8 du bulletin d'interprétation IT-131R et dans le guide de l'employeur T4130.

								2006-021029
XXXXXXXXXX 							Anne Dagenais
	   							Avocate,M. Fisc.
Le 20 février, 2007					(613) 957-2121

Monsieur,

Objet : Demande d'interprétation technique
Transport aérien de cadres dans l'exercice de leur fonction
Avantage imposable - 6(1)a) et 6(1)b)

La présente est en réponse à votre lettre du 11 octobre 2006 dans laquelle vous nous demandez notre opinion concernant le sujet mentionné en titre. Nous nous excusons du délai requis pour répondre à votre question.

À moins d'indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après "Loi").

Faits

Voici un résumé des faits tels qu'ils nous ont été présentés :

1) La politique administrative d'un contribuable concernant le transport aérien de ses cadres et de ses administrateurs dans l'exercice de leur fonction est la suivante: "Le transport aérien est limité à la classe économique, sauf pour les vols de 4 heures et plus où un billet de classe affaires est remboursable".

2) Au lieu de rembourser au voyageur un billet de classe affaires, le contribuable accepte de rembourser l'employé, le prix de deux billets de classe économique pour lui et son conjoint, en autant que le prix payé pour lesdits billets ne dépasse pas le prix du billet en classe affaires. Donc, le remboursement maximum de dépenses qu'un employé peut recevoir est le moins élevé des deux montants suivants:

Le prix du billet en classe affaires, ou
Le prix des deux billets en classe économique.

Questions

1) Est-ce que le fait de rembourser à ses cadres et à ses administrateurs le prix d'un billet d'avion en classe affaires au lieu qu'en classe économique pour des vols d'une durée de plus de 4 heures dans l'exercice de leurs fonctions constitue un avantage imposable pour ces employés en vertu des alinéas 6(1)a) ou 6(1)b)?

2) Est-ce que le fait de rembourser à ses cadres et à ses administrateurs le prix de deux billets d'avion en classe économique pour des vols d'une durée de plus de 4 heures dans l'exercice de leurs fonctions, en autant que le prix payé ne dépasse pas le prix d'un billet en classe affaires, constitue un avantage imposable pour ces employés en vertu des alinéas 6(1)a) ou 6(1)b)?

Votre opinion

Vous êtes d'avis que l'analyse des deux situations présentées doit d'effectuer à partir du concept de l'avantage économique.

Vous mentionnez que l'interprétation jurisprudentielle des alinéas 6(1)a) et 6(1)b) a été donnée dans les arrêts Poynton¹ et Savage.² Selon votre lecture de ces deux décisions, il existe un avantage selon les alinéas 6(1)a) et 6(1)b) lorsque l'employé reçoit un avantage économique. La jurisprudence subséquente a confirmé qu'un avantage imposable n'existe que si on peut répondre affirmativement à la question suivante: l'employé a-t-il bénéficié d'un avantage économique?

Vous ajoutez que le tribunal, dans l'affaire Hoefele,³ s'exprime ainsi:

La Cour d'appel fédéral est, quant à vous, très claire: aucun paiement fait à un employé n'est imposable s'il n'améliore pas sa situation économique.

Vous êtes d'avis que dans les deux situations en l'espèce, l'employé ne bénéficie d'aucun avantage économique. En effet, le remboursement de dépenses effectué par l'employeur n'est jamais supérieur au prix payé ou qui aurait été payé par l'employé pour l'acquisition d'un billet en classe affaires.

Nos commentaires

Tel qu'il est mentionné au paragraphe 22 de la Circulaire d'information 70-6R5 du 17 mai 2002, notre Direction a comme pratique de ne pas émettre d'opinion écrite concernant des transactions projetées autrement que par voie de décisions anticipées. Par ailleurs, lorsqu'il s'agit de déterminer si une transaction complétée a reçu le traitement fiscal adéquat, la décision en revient d'abord à nos bureaux des services fiscaux à la suite de l'examen de tous les faits et documents, ce qui est généralement effectué dans le cadre d'une mission de vérification. Néanmoins, nous vous offrons les commentaires généraux suivants qui pourraient cependant ne pas s'appliquer intégralement à la situation que vous nous avez soumise.

Dans la situation que vous nous présentez, vous désirez savoir si les employés doivent inclure un montant dans leur revenu d'emploi en vertu de l'alinéa 6(1)a) ou de l'alinéa 6(1)b).

L'alinéa 6(1)a) prévoit qu'un employé doit inclure dans son revenu la valeur des avantages quelconques qu'il a reçus ou dont il a joui au cours de l'année au titre, dans l'occupation ou en vertu d'une charge ou d'un emploi à moins que les exceptions énumérées aux sous-alinéas 6(1)a)(i) à (v) s'appliquent. L'alinéa 6(1)b) prévoit que les allocations reçues dans le cadre d'un emploi sont imposables sauf si une des exceptions prévues notamment aux sous-alinéas 6(1)b)(i) à (ix) s'applique.

Ainsi, l'application des alinéas 6(1)a) et 6(1)b) dépend, entre autres, de la qualification des montants payés aux employés à titre soit de remboursement soit d'allocation.

Le terme "allocation" n'est pas défini dans la Loi. Cependant, une allocation est généralement considérée comme un montant qu'un employé reçoit de son employeur, en plus de son salaire, et pour lequel il n'a pas à justifier l'utilisation. Dans la situation que vous nous présentez, et à la lecture des faits tel que présentés, nous comprenons que le montant versé pour les billets d'avion représente un remboursement. Dans un tel cas, un remboursement qui est effectué principalement pour le bénéfice de l'employé doit être inclus dans son revenu d'emploi pour l'année en vertu de l'alinéa 6(1)a).

Le remboursement d'une dépense d'un employé par son employeur est inclus dans le calcul du revenu de l'employé selon l'alinéa 6(1)a) lorsqu'il en résulte un avantage économique ou un bénéfice pour l'employé. Généralement, la question de savoir si un montant remboursé à un employé donne lieu à un avantage économique ou à un bénéfice - ou s'il se rapporte à une dépense personnelle de l'employé - est une question de fait qui dépend, entre autres, de la raison soutenant le remboursement. Cependant, le remboursement de fournitures consommées directement dans l'accomplissement des fonctions de l'emploi et le remboursement des dépenses réelles d'utilisation, par exemple, du téléphone cellulaire pour les fins de l'emploi ne sont pas imposables parce qu'elles ne donnent pas lieu à un avantage économique pour l'employé.

1) Remboursement du billet en classe affaires

Dans la situation que vous nous présentez, nous sommes d'avis que la politique administrative du contribuable à l'intention de tous les cadres et administrateurs qui consiste à rembourser le prix d'un billet d'avion en classe affaires dans certaines circonstances bénéficie principalement à l'employeur. À titre d'exemple, l'employeur peut justifier sa politique en affirmant qu'elle permet à un employé d'accomplir des tâches reliées à son emploi pendant la durée du vol ou encore qu'elle permet à un employé de mieux accomplir certaines tâches professionnelles suite à un vol de nuit.

Par ailleurs, le billet d'avion en classe affaires peut permettre à l'employeur d'obtenir un meilleur rendement de son employé. Dans certaines situations, il peut même être économiquement avantageux pour l'employeur de défrayer les coûts d'un billet en classe affaires compte tenu que les séjours n'ont pas besoin d'être prolongés. Ainsi, différents objectifs peuvent appuyer cette politique de l'employeur. Par conséquent, nous croyons que le remboursement effectué par l'employeur pour le billet d'avion en classe affaires dans les conditions mentionnées précédemment ne constitue pas un avantage imposable pour les employés en vertu de l'alinéa 6(1)a). Dans cette optique, nous tenons à mentionner que c'est à l'employeur que revient la responsabilité ultime de déterminer, dans chaque cas, si les montants qu'il verse à un employé à titre de remboursement sont imposables ou non pour l'employé.

2) Remboursement de deux billets en classe économique

Tout d'abord, nous sommes en désaccord avec votre position lorsque vous affirmez que les remboursements effectués dans la deuxième situation ne visent pas à accorder un avantage ou un bénéfice à l'employé. Selon vous, puisque le remboursement de dépenses effectué par l'employeur n'est jamais supérieur au coût d'acquisition d'un billet en classe affaires, ceci démontre qu'il n'y a pas d'avantage économique pour l'employé. Vous concluez que l'employé ne bénéficie d'aucun avantage économique puisque sa situation économique ne s'en trouve pas améliorée. En outre, votre conclusion se fonde sur la comparaison des deux politiques administratives de votre cliente.

Nous sommes d'avis que vous appliquez le concept de l'avantage économique de façon erronée. Selon nous, l'application du concept de l'avantage économique doit se faire en acceptant que chaque situation est indépendante l'une de l'autre.

L'analyse doit s'effectuer non pas exclusivement à partir du déboursé effectué par l'employeur mais bien en fonction du bien visé reçu par l'employé. Dans les faits, conformément à sa politique, l'employeur rembourse un employé pour l'achat de deux billets d'avion en classe économique. Les deux billets achetés visent des déplacements d'un cadre dans l'exercice de ses fonctions en compagnie de son conjoint. Le remboursement effectué par l'employeur permet donc à l'employé d'acquérir deux biens. En outre, nous considérons que l'employé jouit d'un avantage dans le cadre de son emploi du fait qu'il est maintenant propriétaire d'un billet d'avion pour lequel il n'a pas eu à déboursé quoi que ce soit.

Selon nous, il n'y a aucun doute que le remboursement du billet du conjoint est fait principalement pour le bénéfice de l'employé et que ce dernier en retire un avantage économique. Cet avantage résulte justement du fait que le cadre obtient un billet gratuit pour son conjoint. Ainsi, nous sommes d'avis que le remboursement du billet du conjoint est un avantage à être inclus dans le revenu de l'employé aux termes de l'alinéa 6(1)a).

Finalement, des lignes directrices ont été établies pour déterminer si le remboursement ou le paiement des frais de déplacement du conjoint d'un employé par un employeur doit être inclus dans le revenu d'emploi de l'employé. Ces lignes directrices sont indiquées au paragraphe 15 du Bulletin d'interprétation IT-470R(Consolidé) - Avantages sociaux des employés - et au paragraphe 8 du Bulletin d'interprétation IT-131R2 - Dépenses relatives à un congrès - ainsi que dans le guide T4130 - Guide de l'employeur, Avantages imposables. Compte tenu de nos commentaires précédents, ces lignes directrices s'appliquent en l'espèce.

Ces commentaires ne constituent pas des décisions anticipées en matière d'impôt sur le revenu et ne lient pas l'ARC à l'égard d'une situation factuelle particulière.

Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles. Si vous désirez des informations additionnelles concernant le contenu du présent document, n'hésitez pas à communiquer avec nous.

Veuillez agréer l'expression de nos salutations distinguées.

Phil Jolie
Directeur
Division des entreprises et des
sociétés de personnes
Direction des décisions en impôt
ENDNOTES

¹ 72 D.T.C. 6329 (C.A. Ont)
² 83 D.T.C. 5409 (CSC)
³ D.T.C. 5602 (CAF)

Summaries

Summary Under

Tax Topics - Income Tax Act - Section 6 - Subsection 6(1) - Paragraph 6(1)(a)

no taxable benefit for business class ticket reimbursement – but benefit if employee is reimbursed for 2 economy tickets for the employee and spouse

A taxpayer's administrative policy regarding the air travel of its executives and directors in the performance of their duties is that air travel is limited to economy class, except for flights of 4 hours or more, where a business class ticket is reimbursable. However, instead of reimbursing the traveller for a business class ticket, the taxpayer will reimburse the employee for the cost of two economy class tickets for the employee and spouse, to the extent that the price paid for the two tickets does not exceed the price of a business class ticket. CRA stated:

The taxpayer's administrative policy for all officers and directors to reimburse the cost of a business class airline ticket in certain circumstances primarily benefits the employer. … [B]usiness class air travel may allow the employer to get better performance from the employee. Consequently … the reimbursement … does not constitute a taxable benefit … .

… [T]he reimbursement of the spouse's ticket is made primarily for the benefit of the employee and … the latter derives an economic advantage from it. That advantage results precisely from the fact that the executive obtains a free ticket for the executive’s spouse. Thus … the reimbursement … is a benefit to be included in the employee's income under paragraph 6(1)(a).

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