Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principales Questions: Quel est le traitement fiscal accordé à une bourse postdoctorale du Conseil de recherches en sciences naturelles et en génie du Canada?
Position Adoptée: Question de fait. En l'espèce, la demande d'interprétation technique ne semble pas porter sur une situation particulière. De façon générale, eu égard au mécanisme des bourses postdoctorales de recherche et développement en milieu industriel, l'Agence du revenu du Canada est d'avis que le montant des bourses doit être imposé en tant que revenu d'emploi en vertu du paragraphe 5(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu.
Raisons: Loi de l'impôt sur le revenu.
XXXXXXXXXX 2006-019578
Le 11 août 2006
Madame,
Objet: Demande d'interprétation technique: Bourse accordée par le Conseil de recherches en sciences naturelles et en génie du Canada
La présente fait suite à votre lettre en date du 18 août 2005 et à notre réponse du 28 juin 2006 par laquelle vous demandiez certains renseignements concernant le traitement fiscal réservé aux bourses du Conseil de recherches en sciences naturelles et en génie du Canada ("CRSNG"). En réponse à votre courriel du 11 juillet 2006, nous vous fournissons les informations supplémentaires suivantes.
Faits
L'objet de votre demande d'interprétation technique porte sur le traitement fiscal qui peut généralement être attribué aux bourses de perfectionnement versées par le CRSNG. Nous formulerons des commentaires généraux sur le régime d'imposition des bourses de perfectionnement dans le contexte où le titulaire d'une bourse postdoctorale de recherche et développement industrielle ("BPRDI") travaille pour le compte d'un organisme canadien du secteur privé en contrepartie d'un salaire ou d'un traitement. Ainsi, nous vous demandons de faire preuve de discernement si vous désirez appliquer nos commentaires à une situation particulière donnée.
Nous avons consulté le site Internet du CRSNG (http://www.nserc-crsng.gc.ca) pour comprendre le mécanisme des bourses de perfectionnement versées par cet organisme et pour établir les faits qui sous-tendent notre interprétation technique:
- Les BPRDI sont d'une valeur de 30 000$ par année pendant deux ans bien que le paiement de la deuxième année de la bourse soit conditionnel à la satisfaction des critères d'admissibilité et à la poursuite des objectifs du programme;
- Les BPRDI sont versées directement aux organismes d'accueil qui utilisent ces fonds pour verser une rémunération aux diplômés qu'ils embauchent;
- Afin de participer au programme des BPRDI, les organismes d'accueil doivent remplir une demande en bonne et due forme auprès du CRSNG et doivent satisfaire à maints critères;
- Si un diplômé désire poser sa candidature pour une BPRDI, il doit communiquer avec un organisme d'accueil qui participe au programme et qui est disposé à présenter la candidature du diplômé auprès du CRSNG;
- Avant que la candidature du diplômé soit transmise au CRSNG, le diplômé doit négocier les détails de son projet de recherche ainsi que ses conditions d'emploi avec l'organisme d'accueil;
- En sus du montant de la bourse, un organisme d'accueil doit contribuer une somme d'au moins 10 000$ par année au salaire du diplômé et ce, pendant la durée de la bourse;
- Les conditions de travail d'un titulaire d'une BPRDI - incluant la rémunération et les congés - doivent être comparables à celles des autres employés occupant des postes semblables auprès de l'organisme d'accueil;
- Selon "Le guide des boursiers 2006" du CRSNG, le titulaire d'une BPRDI est un employé de l'organisme d'accueil chez qui il mène ses travaux de recherche;
- L'organisme d'accueil peut, tout temps, mettre fin à une BPRDI en raison du rendement insatisfaisant du titulaire de la bourse;
- L'organisme d'accueil peut offrir au titulaire d'une BPRDI un emploi permanent en tout temps pendant la durée de validité de la bourse;
Analyse
L'alinéa 56(1)n) de la LIR se lit comme suit:
56(1) - Sans préjudice de la portée générale de l'article 3, sont à inclure dans le calcul du revenu d'un contribuable pour une année d'imposition:
n) l'excédent éventuel:
(i) du total des sommes (à l'exclusion des sommes visées à l'alinéa q), des sommes reçues dans le cours des activités d'une entreprise et des sommes reçues au titre, dans l'occupation ou en vertu d'une charge ou d'un emploi) reçues au cours de l'année par le contribuable à titre de bourse d'études, de bourse de perfectionnement (fellowship) ou de récompense couronnant une œuvre remarquable réalisée dans son domaine d'activité habituel, à l'exclusion d'une récompense visée par règlement,
sur
(ii) l'exemption pour bourses d'études du contribuable pour l'année, calculée selon le paragraphe (3);
Ainsi, une somme reçue aux termes d'une bourse de perfectionnement - comme c'est le cas en l'espèce - tombera sous le coup de l'alinéa 56(1)n) de la LIR dans la mesure où la somme n'est pas reçue - entre autres - en vertu d'une charge ou d'un emploi.
Une somme sera reçue en vertu d'une charge ou d'un emploi si la relation entre les parties en est une d'employeur-employé. Le récent jugement de la Cour suprême du Canada dans l'affaire Sagaz1 et celui de la Cour d'appel fédérale dans l'affaire Wolf2 sont venus réformer l'approche à adopter afin de déterminer si une relation employeur-employé existe.
Suite à ces jugements, l'ARC a développé une approche visant à évaluer la relation globale entre les parties pour déterminer la nature de la relation de travail. Dans le cadre de cette approche, un processus à trois étapes doit être suivi:
(1) De prime abord, il est nécessaire de se poser la question suivante : Est-ce que la personne qui a été engagée pour fournir les services les fournit en tant que personne travaillant à son compte ou en tant qu'employé?
(2) Sept éléments bien définis doivent alors être analysés. Ces éléments sont les suivants:
- Le niveau de contrôle que le payeur exerce sur les activités du travailleur.
- Le travailleur fournit-il son propre équipement?
- Le travailleur peut-il sous-traiter le travail ou engager des assistants?
- Quel est le niveau de risque financier assumé par le travailleur?
- Le travailleur doit-il assumer un niveau de responsabilité pour l'investissement et la gestion?
- Le travailleur a-t-il la possibilité de profiter de l'exécution de ses tâches.
- Tout autre facteur pertinent.
(3) En sus des deux premiers volets, l'ARC doit également examiner l'intention des parties.
La question de savoir si une relation entre deux parties constitue une relation d'emploi demeure une question de fait qui dépend de l'analyse des circonstances propres à chaque cas. En l'espèce, la bourse de perfectionnement versé par le CRSNG sera incluse dans le revenu du récipiendaire en vertu de l'alinéa 56(1)n) seulement si le récipiendaire de la bourse n'est ni un employé de l'organisme d'accueil où il travaille ni un entrepreneur opérant une entreprise.
En l'espèce, à la lumière des faits que nous avons reproduits ci-dessus et qui se retrouvent sur le site Internet du CRSNG, il est fort possible que le récipiendaire d'une bourse du CRSNG soit à l'emploi de l'organisme d'accueil en raison notamment du lien de subordination qui semble exister entre le récipiendaire d'une BPRDI et l'organisme d'accueil.
Dans le cas où un titulaire d'une BPRDI serait à l'emploi d'un organisme d'accueil, les sommes reçues par le titulaire de la bourse - incluant toute somme versée au titre d'une bourse de perfectionnement du CRSNG - devraient être incluses dans le revenu du titulaire de la bourse en vertu du paragraphe 5(1) de la LIR.
Relativement à toute situation particulière, et avant que débutent les travaux de recherche d'un titulaire d'une BPRDI chez un organisme d'accueil, nous croyons que les parties devraient convenir de la nature de leur relation professionnelle. Dans le cas où les parties ne peuvent s'entendre sur la nature d'une telle relation, l'ARC pourrait réviser la situation et fournir une opinion à ce sujet.
Nous espérons que ces renseignements vous seront utiles. Nous vous prions d'agréer, XXXXXXXXXX , l'expression de nos sentiments les meilleurs.
Phil Jolie
Directeur
Division des entreprises et des
sociétés de personnes
Direction des décisions en impôt
ENDNOTES
1 (2001( 2 R.C.S. 983
2 [2002] 4 C.F. 396 (C.A.F.)
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