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Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principales Questions: Est-ce que le calcul du revenu pour inclure une valeur théorique ou nominale selon le paragraphe .55 du chapitre 3065 du Manuel de l'I.C.C.A. concernant les PCGR applicables au bailleur en vertu d'un contrat de location, est une méthode acceptable aux fins fiscales?
Position Adoptée: Non.
Raisons: La jurisprudence sur le concept du revenu
XXXXXXXXXX 2006-016923
A. St-Amour, CA
Le 29 juin 2006
Maître,
Objet: Revenu de location
La présente est en réponse à votre lettre du 2 février 2006 nous demandant de confirmer le calcul du revenu de location d'un contribuable pour les fins de l'article 9 de la Loi de l'impôt sur le revenu (la "Loi") dans une situation particulière.
Vous mentionnez que votre client, dont les principales activités économiques consistent à gérer et à louer des espaces commerciaux, a conclu des ententes de baux d'une durée de XXXXXXXXXX ans dont les loyers afférents pour chacune des années se répartissent comme suit: XXXXXXXXXX Selon les principes comptables généralement reconnus ("PCGR") au paragraphe .55 du chapitre 3065 du Manuel de l'ICCA sur la comptabilisation des loyers provenant d'un contrat de location-exploitation, votre client devra comptabiliser les loyers selon une formule linéaire, ce qui représente un montant de XXXXXXXXXX $ par année, à l'état des résultats. En l'occurrence, vous vous demandez si un ajustement doit être effectué annuellement à l'état des résultats pour calculer le bénéfice pour fins fiscales.
À moins d'indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi.
La situation décrite dans votre lettre nous apparaît être une situation réelle impliquant des contribuables. Tel qu'il est mentionné au paragraphe 22 de la circulaire d'information 70-6R5 du 17 mai 2002, nous avons comme pratique de ne pas émettre d'opinion écrite concernant des transactions projetées autrement que par voie de décisions anticipées. Par ailleurs, lorsqu'il s'agit de déterminer si une transaction complétée a reçu le traitement fiscal adéquat, la décision en revient d'abord à nos bureaux de services fiscaux. Nous pouvons toutefois vous offrir les commentaires suivants qui, nous l'espérons, vous seront utiles. Ces commentaires pourraient cependant, dans certaines circonstances, ne pas s'appliquer à votre situation particulière.
L'article 9 prévoit que, sous réserve des autres dispositions de la partie I de la Loi, le revenu qu'un contribuable tire d'une entreprise ou d'un bien pour une année d'imposition est le bénéfice qu'il en tire pour cette année. La Loi ne donne aucune définition du mot "bénéfice". La Cour suprême du Canada s'est penchée sur la notion de "bénéfice" dans l'affaire Canderel Limited 98 DTC 6100 et a énoncé six principes, pour le calcul du bénéfice aux fins de la Loi. Il en ressort que la façon dont une transaction est inscrite selon les principes commerciaux reconnus, dont les PCGR, n'est pas déterminante quant à son traitement en droit fiscal. Ainsi, les méthodes comptables n'établissent pas, en elles-mêmes, des règles de droit en matière d'impôt sur le revenu mais elles sont des outils d'interprétation qui pourraient influencer le calcul du revenu dans des cas précis selon les faits relatifs à la situation du contribuable. Selon cette affaire, le contribuable peut adopter toute méthode qui n'est pas incompatible avec les dispositions de la Loi et les principes dégagés de la jurisprudence ou les règles de droit établies.
Tel que l'a indiqué le juge Létourneau dans l'affaire La Reine c. La Capitale, Compagnie d'assurance générale (C.A.F.), 98 DTC 6215, la notion de "revenu" aux fins de l'article 9 de la Loi comprend à la fois les sommes reçues et les sommes à recevoir. De plus, l'alinéa 12(1)b) confirme l'obligation d'inclure dans la détermination du revenu les "sommes à recevoir". Une somme reçue par un contribuable doit être incluse dans son revenu dans l'année où elle a la nature et le caractère d'un revenu (principe de réalisation). Une somme reçue a la nature d'un revenu lorsque le droit à ce montant est absolu et sans condition. Dans l'affaire IKEA Limited c. Canada, [1998] 1 R.C.S. 196, le juge Iacobucci, après avoir cité avec approbation la décision Kenneth B.S. Robertson. C. M.R.N., a indiqué ce qui suit:
"En bout de ligne, l'effet de ce principe (de réalisation) est clair: les sommes reçues ou réalisées par un contribuable-libres de conditions ou restrictions assortissant leur utilisation - sont imposables dans l'année où elles sont réalisées, sous réserve de toute disposition contraire de la Loi ou d'une autre règle de droit."
En l'absence d'une définition d'une "somme à recevoir" dans la Loi, on doit s'en remettre à la jurisprudence. Selon les principes établis par la jurisprudence, une somme n'est pas à recevoir et n'a pas à être incluse dans le calcul du revenu d'un contribuable pour une année donnée en l'absence de l'existence du droit à la somme en question dans l'année. Ce droit doit être absolu et inconditionnel et la somme doit être recouvrable mais pas nécessairement exigible immédiatement. Dans l'affaire La Capitale, le juge Létourneau a mentionné:
"Une somme est, en effet, dite "recevable" en droit fiscal lorsque quelqu'un a un droit certain de la recevoir, qu'il peut en exiger le paiement et que la somme est déterminée."
Par conséquent, pour les fins de l'article 9, nous sommes d'avis que généralement, ce sont les sommes reçues ou à recevoir, au titre du loyer en vertu d'un contrat de location, qui sont incluses dans le revenu du bailleur pour fins fiscales. La question à savoir si une somme reçue constitue un revenu ou si une somme est recevable dans une situation particulière est une question de fait qui ne peut être déterminée qu'après avoir examiné les termes des ententes entre les parties.
À notre avis, selon les règles de droit tirées de la jurisprudence pour le calcul du revenu d'un contribuable pour une année d'imposition, l'inclusion d'un montant de loyer basé sur une valeur théorique ou notionnelle établie selon les PCGR en vertu du paragraphe .55 du chapitre 3065 du Manuel de l'I.C.C.A ne serait généralement pas une méthode acceptable.
Les présents commentaires ne constituent pas des décisions anticipées en matière d'impôt sur le revenu et, tel qu'il est mentionné au paragraphe 22 de la circulaire d'information 70-6R5 du 17 mai 2002, ils ne nous lient pas. Nous espérons cependant qu'ils vous seront utiles. Si vous avez des questions, n'hésitez pas à communiquer avec nous.
Veuillez agréer, Monsieur, l'expression de nos sentiments les meilleurs.
Ghislain Martineau
Gestionnaire
Section du secteur financier et des entités exonérées
Division du secteur financier et des entités exonérées
Direction des décisions en impôt
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