24 January 2005 External T.I. 2004-0099471E5 F - Convention de retraite pour un actionnaire-employé

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Principales Questions:

Est-ce que les cotisations versées dans le cadre d'une CR peuvent être déductibles dans le calcul du revenu d'une société dans la situation où les cotisations se rapportent à des services rendus par un actionnaire-employé lorsque ce dernier travaillait à son propre compte?

Est-ce qu'une CR peut être capitalisée lorsque des cotisations ne sont pas déductibles par l'employeur?

Est-ce qu'une société qui a comme pratique de verser des bonis à un actionnaire-employé peut réduire ces bonis pour verser des cotisations à une CR sans que cette technique ne donne lieu à une EET?

Position Adoptée:

Non.

Oui, si c'est une CR véritable au sens de la définition au paragraphe 248(1).

Question de fait.

Raisons:

Libellé de 20(1)r).

Il n'y a pas de disposition dans la Loi qui régit la capitalisation d'une CR.

On doit examiner tous les faits incluant un examen des ententes et une détermination des circonstances particulières entourant la création du régime ou du mécanisme.

XXXXXXXXXX 							2004-009947
                                                A. St-Amour, CA
Le 24 janvier 2005

Madame,

Objet: Convention de retraite (ci-après " CR ")

La présente est en réponse à votre lettre du 21 octobre 2004 par laquelle vous nous demandez notre position sur diverses questions dans le cadre d'une CR au bénéfice d'un actionnaire-employé.

D'une part, vous nous demandez si les cotisations versées dans le cadre d'une CR peuvent être déductibles dans le calcul du revenu d'une société dans la situation où les cotisations se rapportent à des services rendus par un actionnaire-employé lorsque ce dernier travaillait à son propre compte (avant l'incorporation de la société). D'autre part, vous vous demandez si la CR peut être capitalisée lorsque des cotisations ne sont pas déductibles pour l'employeur. Vous désirez aussi savoir si une société qui a comme politique de verser des bonis à un actionnaire-employé peut réduire ces bonis pour verser des cotisations à une CR sans que cette technique ne donne lieu à une entente d'échelonnement du traitement (ci-après " EET ").

À moins d'indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (la " Loi ").

La situation décrite dans votre lettre nous apparaît être une situation réelle impliquant un contribuable. Tel qu'il est mentionné au paragraphe 22 de la circulaire d'information 70-6R5 du 17 mai 2002, nous avons comme pratique de ne pas émettre d'opinion écrite concernant des transactions projetées autrement que par voie de décisions anticipées. Par ailleurs, lorsqu'il s'agit de déterminer si une transaction complétée a reçu le traitement fiscal adéquat, la décision en revient d'abord à nos bureaux de services fiscaux. Nous pouvons toutefois offrir les commentaires généraux suivant qui, nous l'espérons, vous seront utiles. Ces commentaires pourraient cependant, dans certaines circonstances, ne pas s'appliquer à votre situation particulière.

Vous devez, en premier lieu, établir que le mécanisme, dont il est question, est en effet une CR telle que définie au paragraphe 248(1). Cette détermination est une question de fait qui comporte, entre autres, un examen des ententes et une détermination des objectifs et des circonstances particulières entourant la création du régime ou du mécanisme. Selon la définition au paragraphe 248(1), une CR est un régime ou un mécanisme dans le cadre duquel un employeur ou ancien employeur d'un contribuable ... verse à une autre personne ...appelée dépositaire ...des cotisations ... se rapportant à des avantages que ...peut jouir une personne au moment d'un changement important des services rendus par le contribuable, au moment de la retraite de celui-ci ou au moment de la perte de sa charge ou de son emploi, après ce moment ou en prévision de ce moment.

La question de savoir si un contribuable peut déduire un montant dans le calcul de son revenu en vertu de l'alinéa 20(1)r) de la Loi est une question de fait qui ne peut être résolu qu'après avoir considéré tous les faits pertinents. L'alinéa 20(1)r) permet la déduction des cotisations qu'un contribuable verse au cours d'une année dans le cadre d'une CR et qui se rapportent à des services rendus par un employé ou ancien employé du contribuable, sauf s'il est établi, par des évènements ultérieurs ou autrement, que les cotisations ainsi versées font partie d'une série de cotisations et de remboursements de cotisations dans le cadre de la CR. Ainsi, pour qu'une société puisse déduire des cotisations relativement à un actionnaire-employé, il faut que les cotisations se rapportent à des services rendus à cette société à titre d'employé.

Cependant, comme le prévoit l'article 67, aucune déduction ne peut être faite relativement à une dépense, dans le calcul du revenu d'une contribuable, à l'égard de laquelle une somme est déductible par ailleurs en vertu de la Loi, sauf dans la mesure où cette dépense était raisonnable dans les circonstances. La question de savoir si une cotisation à une CR est raisonnable dans les circonstances est une question de fait. Nous avons indiqué à la question 1 de la table ronde du congrès Conference for Advance Life Underwriting (ci-après " CALU ") que la position énoncée à la question 42 de la table ronde de la conférence de 1981 de l'Association canadienne d'études fiscales (ci-après l' " ACEF ") qui s'applique à la raisonnabilité des bonis versés aux actionnaires-dirigeants et aux actionnaires-employés, s'applique également pour déterminer la raisonnabilité des cotisations, pour les fins de l'article 67, versées à une CR au bénéfice d'un actionnaire-dirigeant.

Dans le cas d'une CR véritable au sens du paragraphe 248(1), nous sommes d'avis que ce paragraphe ne restreint pas, en tant que tel, les cotisations nécessaires pour capitaliser une CR. Ainsi, l'excédent d'une cotisation qui n'est pas déductible en vertu de l'alinéa 20(1)r) sera assujetti à l'impôt remboursable de 50% en vertu de la partie XI.3 et sera inclus dans le calcul du revenu de l'actionnaire-employé en vertu de l'alinéa 56(1)x) pour l'année où ce dernier recevra les sommes en question de la CR.

Lorsqu'un régime ou mécanisme peut se qualifier comme une CR et une EET, il sera traité comme une EET aux fins de la Loi puisque l'alinéa k) de la définition de CR au paragraphe 248(1) exclut spécifiquement une EET. Le paragraphe 248(1) définit une EET comme un mécanisme ou régime, qui donne à une personne, au cours d'une année d'imposition, le droit de recevoir un montant après l'année, à l'égard d'un salaire ou autre traitement pour des services rendus par le contribuable au cours de l'année ou dans année d'imposition antérieure. Selon cette définition, il faut aussi qu'il soit raisonnable de considérer qu'un des principaux objets de l'existence ou de la création du droit est de différer l'impôt à payer en vertu de la Loi. Comme nous l'avons mentionné à la question 47 de la table ronde de la conférence de 1988 de l'ACEF, on peut supposer que, exception faite des circonstances spéciales, lorsqu'une partie du salaire ou du traitement d'un employé est différé en vertu d'une entente, un des principaux buts est de différer le paiement des impôts.

Comme nous l'avons mentionné aux questions 2 et 3 des congrès de 1998 et 2001 de CALU, la question à savoir pour établir si un régime est une CR ou une EET est une question de fait qui ne peut être résolue qu'après avoir considéré tous les faits pertinents. Ainsi, lorsqu'une partie importante du salaire ou du boni auquel un actionnaire-employé a droit pour des services rendus est réduit pour être plutôt versée comme cotisation à une CR, l'existence de la CR pourrait être mise en doute puisque la cotisation versée par l'employeur pourrait ne pas se rapporter à des avantages qui sont à recevoir au moment de la retraite. Cette cotisation risque davantage d'être considérée comme une rémunération différée imposable à titre d'avantage dans le cadre d'une EET. À notre avis, il pourrait être difficile d'argumenter que l'arrangement en question n'a pas été mis en place pour différer l'impôt à payer par ailleurs.

Une dépense engagée ou effectuée en vertu d'une EET n'est pas déductible en vertu de l'alinéa 18(1)o.1) sauf ce qui est expressément prévu aux alinéas 20(1)oo) et pp).

Pour de plus amples renseignements sur les CR, vous pouvez consulter la publication Guide des conventions de retraite 2004 sur notre site Internet à l'adresse suivante : http://www.cra-arc.gc.ca/F/pub/tg/t4041/LISEZ-MOI.html.

Les présents commentaires ne constituent pas des décisions anticipées en matière d'impôt sur le revenu et, tel qu'il est mentionné au paragraphe 22 de la circulaire d'information 70-6R5 du 17 mai 2002, ils ne nous lient pas. Nous espérons cependant qu'ils vous seront utiles. Si vous avez des questions, n'hésitez pas à communiquer avec nous.

Veuillez agréer, Madame, l'expression de nos sentiments les meilleurs.

Ghislain Martineau
Gestionnaire
Section du financement et des régimes
Division du financement et des régimes
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique
et de la planification