27 May 2004 Internal T.I. 2003-0040621I7 F - Bien de la catégorie 14 - Concession

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Principales Questions: Est-ce qu'une partie des montants que l'acheteur verse au vendeur pour l'acquisition de son établissement peut être considérée comme une "concession" et faire partie de la catégorie 14?

Position Adoptée: Non.

Raisons: Le permis d'exploitation est un BIA car il s'agit d'un bien intangible à durée illimitée. L'acheteur ne paie cependant pas pour le permis (valeur nominale) mais plutôt pour la possibilité d'être subventionné à la place du vendeur. Ça ne rencontre pas la définition d'une concession. Il s'agit d'un bien intangible (un peu comme l'achalandage) et donc, devrait être classé comme un bien en immobilisation admissible.

Le 27 mai 2004

BUREAU DES SERVICES FISCAUX 	                 Administration centrale
DE XXXXXXXXXX 	                             Martine Filiatrault, CA
                                               Tél. : (613) 957-8953
À l'attention de XXXXXXXXXX
		                                   2003-004062

Demande d'interprétation
Définition d'une concession

La présente fait suite à votre demande du 22 septembre 2003 par laquelle vous désirez connaître notre opinion concernant l'objet mentionné en titre. Nous sommes désolés du délai requis pour répondre à votre demande.

Lexique

Acheteur		XXXXXXXXXX  (établissement acquéreur)
BIA			Bien en immobilisation admissible
CHQ			Corporation d'hébergement du Québec
CHSLD		Centre d'hébergement et de soins de longue durée
CHSLD 1		XXXXXXXXXX  (installation vendeur)
ÉPC			Établissement privé conventionné
ÉPNC			Établissement privé non-conventionné
LSSSS			Loi sur les services de santé et les services sociaux du Québec
MSSS			Ministère de la santé et des services sociaux
Vendeur		XXXXXXXXXX  (établissement vendeur)

Faits

1. Les CHSLD ont comme but de remplir une des missions sociales identifiées par le MSSS, à savoir, d'offrir aux gens en perte d'autonomie, un milieu de vie adapté et sécuritaire.

2. En vertu de la LSSSS, un " établissement " est une entité juridique dotée de capacités et responsabilités légales qui détient un permis du MSSS pour gérer, entre autres, un ou des CHSLD.

3. Un établissement doit détenir un permis pour pouvoir exploiter une installation (CHSLD). De plus, la LSSSS prévoit à l'article 442 qu'" un permis est valide tant qu'il n'est pas modifié, révoqué ou retiré ".

4. Toujours selon la LSSSS, un établissement peut être public ou privé. Les établissements publics sont financés directement par le MSSS à partir de budget qui leur est attribué. Les établissements privés sont soit conventionnés ou non-conventionnés et il s'agit d'entités imposables pour les fins de la Loi de l'impôt sur le revenu.

5. Par le terme " conventionné ", on entend qu'ils sont financés presque entièrement par le gouvernement (MSSS) selon une convention de financement signée entre l'établissement privé et le gouvernement du Québec. Les conventions de financement consistent en un contrat d'exploitation et un contrat d'utilisation des installations (si la CHQ est propriétaire des locaux où est situé le CHSLD). Ces contrats sont rédigés et sont régis en fonction d'une entente-cadre intervenue entre l'Association des centres hospitaliers et des centres d'accueil privés du Québec (l'ACHAP), la Conférence des régies régionales de la santé et des services sociaux du Québec et le MSSS en date du 1er avril 1998.

6. Être un ÉPC signifie, entre autres, que les patients sont référés au CHSLD uniquement par le MSSS, que le MSSS assume la majorité des frais d'hébergement et de soins des patients et que les établissements doivent respecter la LSSSS, les règlements et les directives du MSSS.

7. En vertu de l'entente-cadre, un contrat d'exploitation doit être signé entre un ÉPC et le MSSS. De par ce contrat, le MSSS s'engage, entre autres, à " établir annuellement des règles budgétaires particulières applicables à l'allocation des budgets aux établissements, aux revenus déductibles, aux dépenses admissibles à un financement, à la fréquence des versements et aux autres modalités de paiement d'une subvention "; à " référer la clientèle par l'entremise du service régional d'admission "; et, à " assurer le paiement des versements périodiques à l'établissement selon les modalités convenues à l'entente-cadre ". Quant à l'ÉPC, il s'engage, entre autres, à admettre la clientèle qui lui est référée, à fournir des services conformément aux dispositions de la LSSSS et à ses règlements, à fournir tout renseignement requis par la LSSSS, à ne pas excéder le nombre de lits permis et à se conformer à diverses procédures comptables.

8. Le contrat d'utilisation des installations doit être signé lorsque la CHQ est propriétaire des lieux où l'ÉPC établit son CHSLD. Il permet, entre autres, à l'ÉPC de signer un bail avec la CHQ et de payer un montant de 1 $ pour l'utilisation des installations pendant la durée du bail.

9. Les ÉPNC ne sont pas financés par le gouvernement, ne sont pas sujets à l'entente-cadre, mais sont tout de même régis par la LSSSS. Les revenus des ÉPNC proviennent directement des bénéficiaires et ces établissements doivent assumer toutes leurs dépenses.

10. Si, pour une raison quelconque, le MSSS décide de ne pas renouveler le contrat d'exploitation, cet établissement pourrait quand même continuer d'exploiter le CHSLD car il détiendrait toujours son permis. Toutefois, l'établissement deviendrait un ÉPNC et serait dans l'obligation de se financer de la même façon que les autres ÉPNC, i.e. que leur revenu est tiré directement des bénéficiaires.

11. Acheteur est une société légalement constituée au Québec qui est un ÉPC en vertu de la LSSSS. Il détient un permis du MSSS XXXXXXXXXX.

12. Le XXXXXXXXXX, Acheteur fait une offre d'achat à Vendeur, une société non-liée, constituée en vertu de la Partie 1A de la Loi sur les compagnies du Québec. Vendeur est, tout comme Acheteur, un ÉPC. Acheteur se propose d'acquérir les équipements, les stocks, l'inventaire et l'achalandage reliés à l'exploitation de CHSLD 1, ainsi que le permis émis par le MSSS afin de permettre l'opération de CHSLD 1, pour un montant global de XXXXXXXXXX de dollars. La répartition finale du prix d'achat sera établie par Acheteur dans le contrat d'achat/vente. De plus, cette offre d'achat est conditionnelle au fait que le permis d'exploitation que détient Vendeur pour exploiter CHSLD 1 puisse être transféré à Acheteur. Si cette condition n'est pas rencontrée, Acheteur se réserve le droit d'acquérir les actions de Vendeur au lieu des actifs.

13. En vertu de l'article 445 de la LSSSS, " le titulaire d'un permis ne peut le céder sans l'autorisation écrite du ministre ". Acheteur fait sa demande auprès du MSSS et, en date du XXXXXXXXXX, le MSSS autorise Vendeur à céder à la personne morale Acheteur tous les droits, titres et intérêts qu'elle a ou pourra prétendre détenir, lors de la transaction à intervenir, dans le permis numéro XXXXXXXXXX délivré par le MSSS en vertu de la LSSSS.

14. Le XXXXXXXXXX , Acheteur finalise la transaction et achète de Vendeur, l'ensemble des actifs reliés à l'exploitation de CHSLD 1. Le prix payé pour l'ensemble des actifs est de XXXXXXXXXX $ et est alors réparti comme suit:

Équipements: XXXXXXXXXX $
Contrats: XXXXXXXXXX $
Stocks XXXXXXXXXX $
Permis: XXXXXXXXXX $
Contrats d'exploitation: XXXXXXXXXX $

15. En date du XXXXXXXXXX, le MSSS confirme par lettre la modification au permis d'Acheteur (#XXXXXXXXXX) pour ajouter CHSLD 1 rétroactivement au XXXXXXXXXX.

16. L'entente-cadre prévoit certaines dispositions précises en cas d'acquisition d'établissements. En effet, au troisième paragraphe de l'article 5, l'entente-cadre prévoit ce qui suit:

En cas d'acquisition d'un établissement privé conventionné par un autre établissement privé conventionné, sans fusion ni intégration ni relocalisation, l'acheteur acquiert intégralement le budget de l'établissement acheté.

17. Suite à l'achat des actifs de Vendeur par Acheteur, de nouveaux contrats d'exploitation et d'utilisation des installations ont été signés entre le MSSS et Acheteur aux mêmes conditions et obligations que Vendeur avait envers le MSSS. Les nouveaux contrats couvrent la période du XXXXXXXXXX (période restante aux contrats de Vendeur). Les contrats se renouvelleront automatiquement pour une période de soixante (60) mois si, en date du XXXXXXXXXX, Acheteur est agréé par le Conseil québécois d'agrément d'établissements de santé et de services sociaux: une formalité.

Question

Vous voulez savoir si les montants qu'Acheteur versent à Vendeur, que les deux parties décrivent comme étant effectués pour l'acquisition des contrats d'exploitation et d'utilisation des installations, peuvent être considérés comme une " concession " et faire partie de la catégorie 14 ou s'ils constituent plutôt des BIA?

La position d'Acheteur

Acheteur considère les contrats d'exploitation et d'utilisation des installations comme des biens de la catégorie 14 (concession). Ils prennent la position que l'acheteur doit amortir le prix payé sur une période de 11 ans et 8 mois (période couverte par les contrats plus une période de renouvellement, selon leurs calculs).

En XXXXXXXXXX, les représentants nous avaient adressé une demande d'interprétation à l'égard d'une situation hypothétique, en tout point semblable à la présente situation. Nous n'avions pas, à ce moment, analysé les documents suivants: les contrats d'exploitation et d'utilisation des installations, le contrat d'achat/vente et l'entente-cadre. Avec l'information limitée dont nous disposions, nous étions arrivés à la conclusion, sous réserve d'un examen des documents cités antérieurement, que les contrats d'exploitation et d'utilisation des installations semblaient répondre, pour Vendeur et Acheteur, à la définition de " concession ou permis " telle que nous la retrouvons au paragraphe 11 du Bulletin d'interprétation IT-477(Consolidé). De plus, nous avions également mentionné qu'il nous était impossible de déterminer si le paragraphe 13 du IT-477(Consolidé), qui prévoit qu'une somme versée au vendeur pour permettre à l'acquéreur de faire une demande à sa place peut constituer un BIA, pouvait s'appliquer dans une telle situation.

Dans le présent dossier, le représentant a donc pris la position que pour Acheteur, autant que pour Vendeur, les contrats d'exploitation et d'utilisation des installations constituaient des biens de la catégorie 14 à titre de concession.

Votre position

Vous vous proposez d'accepter la répartition du prix de vente apparaissant dans le contrat d'achat/vente du XXXXXXXXXX. Un montant nominal est attribué au permis tandis que la majorité de la valeur du prix d'achat est attribuée aux contrats d'exploitation et d'utilisation des installations.

Toutefois, contrairement à Acheteur, vous êtes d'avis que lesdits contrats sont des BIA. Vous considérez l'une des deux possibilités suivantes:

1) Le contrat d'exploitation et le contrat d'utilisation des installations constituent des contrats de services et sont donc exclus de la définition de " concession " (en vertu de notre position énoncée au ¶11 du IT-477) ou,

2) Acheteur a payé pour obtenir un privilège, i.e. obtenir les contrats à la place de Vendeur (¶13 du IT-477 et ¶5b) du IT-143R2).

Notre opinion

XXXXXXXXXX.

Le permis

Dans notre lettre du 6 août 2002, nous avons établi que les Contrats sont des biens distincts du permis. En effet, le permis est le même que l'établissement soit conventionné ou non. Un établissement peut donc fonctionner sans contrats (à titre de ÉPNC) mais aucun établissement ne peut fonctionner sans permis. De plus, d'après le MSSS, le permis demeurerait en vigueur même si les Contrats de l'ÉPC n'étaient pas renouvelés puisque l'établissement pourrait techniquement continuer à exploiter l'installation mais à titre d'ÉPNC. Sans avoir analysé les Contrats, l'entente-cadre et le contrat d'achat/vente, nous étions d'avis, en août 2002, qu'il était donc possible de considérer le permis de manière distincte des Contrats. XXXXXXXXXX il est important de distinguer le droit ou le privilège d'opérer un établissement (le permis) par rapport à l'opportunité d'être subventionné (les Contrats). Étant donné que nous avions déjà déterminé que le permis avait une durée illimitée, nous sommes toujours d'avis qu'il s'agit d'un BIA.

Les Contrats

Pour qu'un bien soit inclus dans la catégorie 14, il doit s'agir d'un bien constitué par un brevet, une concession ou un permis à durée limitée. Dans la présente, les questions principales sont de déterminer si les montants ont été versés par Acheteur pour les Contrats et si les Contrats peuvent être considérés comme une concession et donc, comme un bien de la catégorie 14. Le paragraphe 11 du Bulletin d'interprétation IT-477 mentionne que les termes " concessions ou permis " ne sont pas faciles à définir. En règle générale, ces termes sont employés pour désigner certains droits, privilèges ou monopoles qui permettent au détenteur de la concession ou du permis d'exploiter son entreprise ou de tirer un revenu de biens ou de lui faciliter ce travail. Il est donc important de déterminer ce qui confère le droit ou le privilège d'opérer un CHSLD.

Dans notre lettre du 6 août 2002, nous avons conclu (tel que mentionné sous la rubrique " la position d'Acheteur ") que les Contrats semblaient rencontrer la définition de " concession ou permis " et qu'il était possible de traiter un montant versé pour ces Contrats comme un bien amortissable de la catégorie 14. Nous avions toutefois pris pour acquis que, malgré le fait qu'il s'agisse de biens distincts, les nombreuses interrelations qui semblaient exister entre le permis et les Contrats pouvaient faire en sorte que, pour un ÉPC, le droit d'exploiter le CHSLD ne provienne pas uniquement du permis mais bien d'un ensemble de documents légaux qui ne peuvent être considérés séparément. XXXXXXXXXX.

XXXXXXXXXX.

À la lumière de ce qui précède, nous devons conclure que les montants versés ne sont pas des concessions et ne peuvent pas faire partie de la catégorie 14. Le paiement représente plutôt une dépense en capital admissible, tel que défini au paragraphe 14(5) de la Loi de l'impôt sur le revenu, car il s'agit d'une dépense en capital à l'égard d'un bien incorporel qui n'est pas un bien amortissable (ce bien ne peut être inclus dans aucune catégorie d'amortissement décrite à l'Annexe II du Règlement de l'impôt sur le revenu). Il s'agit plutôt d'un BIA.

Par conséquent, à notre avis, il n'est pas nécessaire, tel que vous le proposiez, d'utiliser la position énoncée au paragraphe 11 du IT-477 (re: contrats de service) pour être en mesure de retrancher les Contrats de la définition d'une concession puisque, XXXXXXXXXX, les Contrats ne rencontrent pas, de prime abord, la définition d'une concession. Il ne s'agit pas non plus d'un montant qu'Acheteur verse pour faire une demande à la place de Vendeur (paragraphe 13 du IT-477) mais bien d'un montant versé pour jouir, à la place de Vendeur, des droits associés aux Contrats.

Nous avons également considéré le fait qu'Acheteur a attribué la presque totalité du prix d'acquisition aux Contrats. Nous ne sommes pas certains qu'il s'agisse d'une répartition raisonnable. À notre avis, une partie du montant payé par Acheteur pourrait être considérée comme un montant versé pour l'achalandage, tel que défini au paragraphe 5 du Bulletin d'interprétation IT-143R3. En effet, dans l'offre d'achat du XXXXXXXXXX, il n'était pas question des Contrats mais plutôt d'un montant payable pour l'achalandage. Cet élément d'achalandage a été remplacé dans le contrat d'achat/vente du XXXXXXXXXX par un montant payable pour les Contrats et la presque totalité du prix de vente a été attribuée à ces Contrats. De plus, d'après le MSSS, l'acquisition d'une installation existante implique un paiement pour la clientèle et l'organisation existence, ce qui peut constituer un certain type d'achalandage. Il ne faut pas non plus négliger le fait que Vendeur est une entreprise en exploitation. Il serait alors possible d'argumenter que l'organisation de son CHSLD a une valeur quelconque pour Acheteur en comparaison à un CHSLD à l'état de " projet ". Vendeur est une entreprise rôdée qui a fait les démarches et engagé les dépenses nécessaires au bon fonctionnement de son entreprise. Vendeur fonctionne à capacité, sa clientèle est installée et elle a déjà recruté et fait l'embauche de personnel compétent. À notre avis, Acheteur a versé un montant à Vendeur pour cet avantage durable, donc pour cet achalandage. Toutefois, en considérant notre conclusion à l'effet que la valeur attribuée aux Contrats n'est pas un bien de la catégorie 14, il n'est peut-être plus nécessaire de remettre en question la répartition du prix de vente. En effet, que le montant soit attribué aux Contrats ou à l'achalandage, il s'agit, dans les deux cas, de BIA.

Pour votre information, une copie de cette lettre sera épurée selon les critères contenus dans la Loi sur l'accès à l'information et sera disponible dans la Bibliothèque de l'ARC qui se trouve sur votre réseau local ou sur Intranet. Une copie de la version épurée sera également distribuée aux éditeurs fiscaux commerciaux pour insertion dans leurs banques de données. Le processus d'épuration permet d'enlever toute information qui n'a pas à être dévoilée y compris toute information qui permettrait l'identification du contribuable. Si votre client demande une copie de cette lettre, vous pouvez lui remettre une copie épurée de la lettre telle qu'elle se trouve dans la Bibliothèque de l'ARC. Le client peut aussi demander une copie de la lettre épurée en vertu des critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels sur laquelle apparaît le nom du contribuable. Toute demande à cet effet devrait être faite auprès de Madame Jackie Page au (819) 994-2898. La copie épurée selon les critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels vous sera alors envoyée pour que vous puissiez la remettre à votre client.

Si vous désirez des informations additionnelles concernant la présente, n'hésitez pas à communiquer avec nous.

Veuillez agréer nos salutations les meilleures.

Ghislaine Landry, CGA
Gestionnaire
Section des particuliers, des entreprises et
des sociétés de personnes
Division des entreprises et
des sociétés de personnes
Direction des décisions en impôt

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