Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CCRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ADRC.
Principal Issues: 1) Whether amounts received by a taxpayer in a particular situation should be included in its income by virtue of paragraph 12(1)(a) of the Act and whether such taxpayer may claim a reserve for a reasonable amount pursuant to paragraph 20(1)(m) of the Act.
2) Whether such amounts would be considered active business income for purposes of the Act.
Position: 1) No. 2) Yes.
Reasons: 1) Amounts should be included in income entirely in the year of receipt under subsection 9(1) of the Act, rather than paragraph 12(1)(a). No reserve could be claimed under paragraph 20(1)(m) because of the inapplicability of paragraph 12(1)(a). Pursuant to paragraphs 18(1)(a) and 18(1)(e), no deduction or reserve would be allowed in the year of receipt to take into consideration obligations that the recipient would have to perform or fulfill in the following years.
2) Amounts received pertain or are incident to the active business carried on by the taxpayer.
XXXXXXXXXX 2001-009141
S. Prud'Homme
(613) 957-8975
Le 7 juillet 2003
Monsieur,
Objet: Demande d'interprétation technique
La présente est en réponse à votre lettre du 26 juin 2001 dans laquelle vous nous avez demandé notre opinion concernant le traitement fiscal de sommes reçues par un contribuable en contrepartie de l'octroi par celui-ci, pour une certaine période de temps, de droits de " concession " relativement à un habitacle ou une crypte située dans un columbarium ou mausolée.
À moins d'indication contraire, toute référence à un article de loi ou à une de ses composantes dans le présent document constitue une référence à un article de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la " Loi ") ou à une de ses composantes.
Il nous apparaît que la situation décrite dans votre lettre et ci-après résumée pourrait constituer une situation réelle impliquant des contribuables. Comme l'explique la Circulaire d'information 70-6R5, la présente Direction n'a pas comme pratique de fournir des observations sur les opérations envisagées concernant des contribuables précis autrement que sous la forme d'une décision anticipée en matière d'impôt sur le revenu. Si votre situation concernait un contribuable précis et une opération réalisée, vous devriez soumettre tous les faits et documents pertinents au bureau des services fiscaux approprié afin d'obtenir son opinion. Toutefois, nous sommes en mesure de vous offrir les commentaires suivants qui pourraient vous être utiles. Il est à noter que l'application d'une ou de plusieurs dispositions de la Loi nécessite généralement l'analyse de tous les faits se rapportant à une situation particulière donnée. En conséquence et compte tenu du fait que votre lettre ne décrit que sommairement une situation donnée hypothétique, les commentaires que nous formulons ci-après pourraient ne pas s'appliquer intégralement dans des situations particulières données.
1) Situation Donnée
Vous avez présenté la situation décrite ci-après (la " Situation Donnée") dans le cadre de votre demande d'interprétation technique.
a) Une société (ci-après " OPCO ") exploite une entreprise de services funéraires.
b) OPCO désire commercialiser un nouveau produit, soit la " concession " de cryptes ou d'habitacles situés dans un columbarium ou mausolée. De manière plus précise et aux termes d'une convention par écrit (ci-après la " Convention "), OPCO " concèderait " à une personne (ci-après l' " Acheteur ") un habitacle ou une crypte dans un columbarium ou mausolée et ce, pour servir exclusivement de sépulture. Vous nous avez fourni un exemplaire de la Convention type qui serait utilisé dans les circonstances.
Cette " concession " serait accordée en contrepartie du paiement par l'Acheteur en faveur de OPCO d'une certaine somme d'argent. Il est à noter que le droit de " concession " ne prendrait effet que lors du paiement intégral de cette somme d'argent. Nous prenons comme hypothèse aux fins des présentes que l'Acheteur procéderait au paiement intégral de la somme due à OPCO lors de la signature de la Convention par les parties ou peu de temps après ce moment. Nous prenons également comme hypothèse que les sommes reçues par OPCO aux termes de la Convention n'auraient pas à être déposées en fidéicommis aux termes de la Loi sur les arrangements préalables de services funéraires et de sépulture (c. A-23.001) ou d'une autre loi, ou que ces sommes n'auraient à être déposées en fidéicommis que pour une courte période et que OPCO aurait droit de retirer lesdites sommes dans un court délai après leur dépôt.
L'emplacement serait " concédé " par OPCO pour une période de 99 ans. À l'expiration de la " concession ", l'emplacement pourrait être de nouveau " concédé " au même usager aux conditions alors en vigueur, à défaut de quoi, OPCO pourrait disposer des cendres ou du corps placé dans une crypte et s'engager à leur donner une sépulture dans un endroit convenable au choix de OPCO.
OPCO contracterait par ailleurs les engagements suivants aux termes de la Convention. OPCO s'engagerait à assurer l'inscription du nom du défunt ainsi que les dates de naissance et du décès pour chacun des emplacements " concédés " selon les renseignements fournis par l'Acheteur et en conformité des normes prévues par OPCO. OPCO prendrait également en charge les frais de service relatifs à l'ouverture et à la fermeture des habitacles ou cryptes au moment du dépôt d'urne cinéraire ou de cercueil. OPCO s'engagerait aussi à assurer l'entretien des lieux et ce jusqu'à l'expiration du terme.
L'Acheteur ne pourrait faire aucun changement à l'emplacement de quelque nature qu'il soit. De plus, la " concession " serait incessible par l'Acheteur, sauf avec l'autorisation écrite de OPCO.
Dans le cas où l'Acheteur serait en défaut d'acquitter le prix en faveur de OPCO ou dans le cas du non-respect par l'Acheteur des termes, conditions et de la réglementation en vigueur, OPCO pourrait mettre fin à la Convention, reprendre la " concession " et conserver les acomptes versés à titre de dommages et pourrait exercer tout autre recours à sa disposition, y compris le droit de déplacer les cendres ou le corps s'y trouvant dans un autre endroit convenable au choix de OPCO et aux frais de l'Acheteur.
Finalement, advenant un cas de force majeure telle qu'un tremblement de terre, effondrement, expropriation, etc., OPCO s'engagerait à donner une sépulture à tous les restes humains ainsi affectés dans un endroit convenable au choix de OPCO.
c) Tel qu'indiqué ci-dessus, l'emplacement serait " concédé " par OPCO en faveur de l'Acheteur pour une période de 99 ans mais le droit de " concession " ne prendrait effet que lors du paiement intégral par l'Acheteur d'une certaine somme d'argent à OPCO. Compte tenu de ces éléments, vous nous indiquez que si un Acheteur de 30 ans et OPCO signaient une Convention et que l'Acheteur effectuait le paiement intégral de la somme à OPCO au moment de la signature de ladite Convention, l'emplacement sujet aux droits de " concession " serait immédiatement définie et serait alors disponible jusqu'à son 129e anniversaire. Ainsi, si l'Acheteur décédait à 75 ans, l'emplacement ne pourrait être utilisé que pendant 54 années additionnelles.
d) Il semble que le Code civil du Québec ne prévoit pas la possibilité de céder des droits de concession sur un immeuble dont on demeure propriétaire et que la cession de droits de concession soit un concept de common law qui n'existe pas en droit civil. La Convention serait donc un contrat sui generis. Vous nous indiquez à cet égard qu'il n'y aurait pas de vente de biens dans le cadre de la Situation Donnée et que OPCO se limiterait à accorder un droit de " concession " sur un espace d'un immeuble et ce, bien que la personne en faveur de laquelle OPCO octroie la " concession " soit nommée " Acheteur " aux termes de la Convention.
2) Votre analyse relativement à la Situation Donnée
En résumé, vous êtes d'avis que sur le plan comptable, les revenus générés par OPCO et découlant de la Convention seraient amortis sur une période de 99 ans, soit la période durant laquelle OPCO devrait rendre des services. Ce traitement comptable serait fondé sur le principe de rapprochement des produits et des charges.
Vous êtes également d'avis qu'étant donné qu'il n'y a pas transfert légal de droit de propriété, les sommes reçus par OPCO aux termes de la Convention devraient être considérées comme un revenu locatif de bien immeuble pour fins fiscales. Vous êtes également d'avis que compte tenu que la " concession " serait accordée pour une période de 99 ans, les sommes reçues par OPCO de l'Acheteur au moment de la conclusion de la Convention constitueraient des revenus perçus d'avance pour fins fiscales. Selon vous, le traitement comptable ci-dessus décrit donnerait une image fidèle du revenu de OPCO et ne serait pas incompatible avec la Loi. À votre avis, les sommes reçues par OPCO au cours d'une année d'imposition aux termes de la Convention devraient être incluses dans le calcul du revenu tiré par OPCO d'une entreprise au cours de ladite année d'imposition et ce, en vertu de l'alinéa 12(1)a). De plus, vous êtes d'avis qu'une somme raisonnable à titre de provision pourrait être réclamée dans cette même année d'imposition en vertu de l'alinéa 20(1)m).
Enfin, vous êtes d'avis que le revenu provenant de la " concession " de crypte ou d'habitacle devrait être constaté à titre de revenu d'entreprise puisqu'il serait accessoire aux revenus provenant de l'entreprise principale de OPCO qui est d'exploiter une entreprise de services funéraires.
3) Nos commentaires relativement à la Situation Donnée
Compte tenu des faits et hypothèses ci-dessus relatés relatifs à la Situation Donnée, nous sommes en désaccord avec votre position à l'effet que les sommes reçues par OPCO au cours d'une année d'imposition aux termes de la Convention devraient être incluses dans le calcul du revenu tiré par OPCO d'une entreprise au cours de ladite année d'imposition en vertu de l'alinéa 12(1)a) et qu'une somme raisonnable à titre de provision pourrait être réclamée dans cette même année d'imposition en vertu de l'alinéa 20(1)m).
Dans les circonstances, nous sommes plutôt d'avis que la totalité des sommes reçues par OPCO au cours d'une année d'imposition aux termes de la Convention devrait être incluse dans le calcul du revenu tiré par OPCO d'une entreprise au cours de ladite année d'imposition et ce, en vertu du paragraphe 9(1). Il est à noter que notre opinion à l'effet que les sommes reçues par OPCO aux termes de la Convention dans le cadre de la Situation Donnée seraient imposables dans l'année où elles sont reçues en vertu du paragraphe 9(1) est également partagée par nos conseillers juridiques.
Compte tenu de ce qui précède, l'alinéa 12(1)a) ne serait pas applicable relativement aux sommes reçues par OPCO au cours d'une année d'imposition aux termes de la Convention. En conséquence, OPCO ne pourrait se prévaloir de l'alinéa 20(1)m) dans la Situation Donnée afin qu'une somme raisonnable à titre de provision puisse être réclamée.
Par ailleurs, nous sommes d'avis que OPCO ne pourrait déduire un montant relativement à la Convention dans le calcul de son revenu tiré d'une entreprise pour une année d'imposition que dans la mesure où OPCO engage ou encourt des dépenses à cet égard dans ladite année d'imposition et ce, en vertu de l'alinéa 18(1)a). La jurisprudence est à l'effet qu'une dépense n'est engagée pour fins fiscales que lorsqu'il y a une obligation de payer une somme d'argent. En d'autres termes, pour qu'une dépense puisse être engagée pendant une certaine année d'imposition, une obligation de payer une somme doit avoir pris naissance au cours de cette même année d'imposition. De plus, aucun montant ne pourrait être déduit par OPCO relativement à des obligations à venir après la fin de l'année d'imposition parce que ce montant constituerait une provision, une éventualité ou un fonds d'amortissement dont la déduction serait refusée en raison de l'alinéa 18(1)e).
Finalement, nous sommes d'avis que les sommes reçues par OPCO aux termes de la Convention constitueraient du revenu provenant d'une entreprise exploitée activement puisque ces sommes se rapporteraient directement ou accessoirement à l'entreprise que OPCO exploite activement. Nous vous référons entre autres à cet égard aux définitions de " entreprise exploitée activement " et de " revenu de la société pour l'année provenant d'une entreprise exploitée activement " prévues au paragraphe 125(7), de même qu'à la définition du terme " revenu " prévue au paragraphe 129(4).
Nous nous excusons du délai requis pour répondre à votre demande. Nous espérons que nos commentaires vous seront utiles et nous vous prions d'agréer, Monsieur, l'expression de nos salutations distinguées.
Maurice Bisson, CGA
pour le Directeur
Division des réorganisations des sociétés
et de l'industrie des ressources
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique
et de la législation
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