13 December 2000 Ministerial Correspondence 2000-0020340 F - FISHERIES ALLOCATION PROGRAM

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the Department.

Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle du ministère.

Ministère des Pêches et des Océans
Programme de transfert des allocations (PTA)
Questions et réponses
pour les Services à la clientèle de l'Agence des douanes et du revenu du Canada

Il incombe au ministère des Pêches et des Océans (MPO) de délivrer au public des permis de pêche, y compris des permis de pêche commerciale. Le MPO offre un Programme de transfert des allocations (PTA), par lequel il encourage les titulaires de permis de pêche commerciale à faire racheter leur permis ou à y renoncer afin que le MPO transfère à des collectivités de pêche des Premières nations l'allocation de poisson correspondant au permis. Si le détenteur d'un permis de pêche commerciale cède ce permis au MPO, il recevra, dans le cadre du Programme de retrait de permis (PRP), une indemnisation facultative correspondant à la juste valeur marchande du permis. Ensuite, le MPO délivrera le permis de pêche commerciale à une bande indienne sous la forme d'un permis de pêche communautaire, et tout ou partie du quota de pêche lié au permis de pêche communautaire sera alors accordé à la Première nation concernée. À son tour, celle-ci accordera généralement le permis de pêche à des pêcheurs indiens particuliers appartenant à sa collectivité, pour qu'ils en fassent usage.

Q1

Le revenu de pêche des pêcheurs indiens est-il assujetti à l'impôt?

R1

L'alinéa 81(1)a) de la Loi de l'impôt sur le revenu (LIR) et l'article 87 de la Loi sur les Indiens prévoient l'exonération fiscale des biens meubles d'un Indien qui sont situés dans une réserve. Les tribunaux ont antérieurement déterminé que, pour l'application de l'article 87 de la Loi sur les Indiens, les biens meubles comprennent le revenu. Dans Williams (92 DTC 6320), la Cour suprême du Canada a reconsidéré l'approche qui convient pour déterminer si un revenu est situé dans une réserve. L'approche qui convient pour déterminer le situs d'un bien meuble consiste à évaluer les différents facteurs de rattachement qui lient le bien à un endroit ou à un autre.

Le jugement rendu dans Henry Southwind (98 DTC 6084) est l'arrêt-clé pour ce qui est du revenu d'entreprise d'un propriétaire indien. L'affaire concerne un revenu tiré de l'exploitation forestière par un Indien inscrit vivant dans une réserve où il disait avoir un bureau. Par contre, toutes ses activités productrices de revenus étaient exercées hors de la réserve, et son seul client était situé à l'extérieur de la réserve. La Cour canadienne de l'impôt a statué que ses revenus tirés de l'exploitation forestière étaient imposables, mais le contribuable a interjeté appel de cette décision. La Cour d'appel fédérale a confirmé le jugement de la Cour canadienne de l'impôt.

À notre avis, un facteur important qui permet de rattacher un revenu d'entreprise à un endroit situé à l'intérieur ou à l'extérieur d'une réserve est le fait que les activités sont exercées à cet endroit. L'endroit où les clients de l'entreprise sont situés constitue un autre facteur. Même si certaines activités sont exercées dans un bureau situé dans une réserve, il nous semble que les activités qui produisent effectivement les recettes ont plus de poids pour déterminer si le revenu d'entreprise est rattaché à une réserve. Par exemple, si un teneur de livres est employé par un travailleur indépendant indien pour tenir les livres et registres dans un bureau situé dans la réserve, mais que les véritables activités productrices de recettes de l'entreprise sont exercées à l'extérieur de la réserve, le revenu d'entreprise est davantage rattaché à un endroit à l'extérieur de la réserve qu'à un endroit situé dans la réserve.

Selon nous, dans le cas d'une entreprise de pêche, l'endroit où se fait la pêche est un facteur de rattachement de première importance. En général, la pêche se fait à l'extérieur de la réserve. Si toute la pêche se fait à l'extérieur de la réserve, le revenu d'entreprise de pêche gagné par un Indien inscrit se rattache davantage à un endroit à l'extérieur de la réserve qu'à un endroit à l'intérieur de la réserve et n'est donc pas exonéré d'impôt.

Q2

Si les pêcheurs indiens partent de ports situés dans des réserves pour aller à la pêche, leurs revenus de pêche sont-ils exonérés d'impôt?

R2

Le fait que des pêcheurs indiens partent de ports situés dans une réserve pour aller à la pêche ne suffit pas pour rattacher le revenu d'entreprise à la réserve. Par conséquent, comme l'explique la réponse 1, le revenu d'entreprise n'est pas alors exonéré d'impôt.

Q3

Si les clients d'une entreprise de pêche sont situé dans la réserve, le revenu de pêche est-il exonéré d'impôt?

R3

Pour les cas où la pêche se fait à l'extérieur de la réserve mais où les clients sont situés dans la réserve, nous sommes d'avis que, en raison du fait que les véritables activités productrices de revenus (le facteur le plus important) sont à l'extérieur de la réserve, le revenu d'entreprise est situé à l'extérieur de la réserve et est donc imposable.

En outre, même l'importance restreinte qu'aurait par ailleurs comme facteur de rattachement le fait qu'un client est situé dans une réserve ne sera pas reconnue s'il est raisonnable de croire qu'une des principales fins pour lesquelles le client est situé dans la réserve est de rattacher l'entreprise d'un pêcheur indien à la réserve, en agissant comme intermédiaire entre le pêcheur indien et les véritables acheteurs de poisson qui sont situés à l'extérieur de la réserve.

Q4

Si une partie des activités productrices de recettes, par exemple la préparation, le conditionnement, l'emballage et les réparations, est effectuée dans une réserve, une partie du revenu d'entreprise peut-elle être exonérée d'impôt?

R4

Oui, si une partie des activités de pêche qui produisent des recettes est effectuée dans une réserve, une partie du revenu d'entreprise est généralement considérée comme exonérée d'impôt. Toutefois, l'ADRC a pour position que l'activité principale d'une entreprise de pêche est l'activité de pêche même. Par conséquent, l'activité productrice de recettes qui consiste à préparer le poisson pour la vente peut exonérée d'impôt une petite partie du revenu d'entreprise. Chaque contribuable doit être prêt à montrer le caractère raisonnable de la méthode qu'il suit pour répartir son revenu d'entreprise entre la partie imposable et la partie exonérée.

Il faut aussi remarquer que si le revenu tiré d'une entreprise est en partie exonéré et en partie imposable, les dépenses qui se rapportent à la partie exonérée ne sont pas déductibles aux fins de l'impôt. Normalement, les dépenses doivent être réparties dans la même proportion que les recettes, à moins qu'il ne puisse être démontré qu'une autre répartition est plus raisonnable dans les circonstances.

Q5

Une rivière qui traverse une réserve fait-elle partie de la réserve?

R5

Les fonctionnaires du ministère des Affaires indiennes et du Nord canadien (MAINC) nous informent qu'aucune règle générale ne prévoit qu'une étendue d'eau qui traverse une réserve fait forcément partie de la réserve. Les questions du genre sont habituellement tranchées au moment de la création de chaque réserve. Il faut donc dans chaque cas obtenir des précisions quant à l'étendue d'eau dont il s'agit, afin de déterminer si elle fait partie de la réserve. Pour vous faire confirmer si une étendue d'eau donnée fait partie d'une réserve, vous pouvez communiquer avec les fonctionnaires de la Division de la recherche sur les terres et de la détermination des droits fonciers du MAINC.

Q6

Si un pêcheur indien constitue en société son entreprise de pêche et devient un employé de la société, son revenu d'emploi est-il exonéré d'impôt?

R6

D'après les commentaires formulés par la Cour suprême dans Williams, 92 DTC 6320, et après avoir reçu les observations des groupes et particuliers indiens intéressés, l'Agence des douanes et du revenu du Canada (ADRC) a élaboré Exonération du revenu selon la Loi sur les Indiens : Lignes directrices (les « Lignes directrices »). Les Lignes directrices font état des différents facteurs de rattachement qui s'appliquent dans les situations d'emploi touchées par l'article 87 de la Loi sur les Indiens. Un exemplaire des Lignes directrices est annexé à la présente trousse.

Voici un résumé des Lignes directrices :

Selon la ligne directrice 1, lorsqu'un Indien accomplit au moins 90 % des tâches liées à son emploi dans une réserve, tout son revenu d'emploi est exonéré d'impôt, indépendamment du lieu où l'employeur réside. Si l'Indien accomplit moins de 90 % des tâches dans une réserve et que le revenu d'emploi n'est pas exonéré en vertu d'une autre ligne directrice, seule la partie du revenu liée à des tâches exécutées dans une réserve est exonérée (règle du prorata).

Selon la ligne directrice 2, lorsqu'un Indien vit dans une réserve, tout son revenu d'emploi est exonéré, pourvu que son employeur réside réellement dans une réserve. La condition que l'employeur réside dans une réserve signifie que les activités centrales de gestion et de contrôle visant son organisation sont vraiment situées dans une réserve. Les activités centrales de gestion et de contrôle visant une organisation sont ordinairement considérées comme exercées par le groupe qui joue le rôle d'un conseil d'administration pour l'organisation.

Selon la ligne directrice 3, lorsqu'un Indien accomplit dans une réserve plus de 50 % des tâches liées à son emploi, tout son revenu est exonéré d'impôt pourvu que lui-même ou son employeur réside dans une réserve.

Selon la ligne directrice 4, tout le revenu d'emploi d'un Indien est exonéré d'impôt si toutes les conditions suivantes sont réunies : a) l'employeur réside dans une réserve; b) l'employeur est soit une bande indienne possédant une réserve ou un conseil de bande représentant une ou plusieurs bandes indiennes qui possèdent des réserves, soit une organisation indienne relevant d'un ou de plusieurs conseils ou bandes des genres mentionnés et qui se consacre exclusivement au développement social, culturel, éducationnel ou économique d'Indiens qui vivent, pour la plupart, dans des réserves; c) les tâches liées à l'emploi font partie des activités non commerciales de l'employeur, lesquelles visent exclusivement le mieux-être d'Indiens qui pour la plupart vivent dans des réserves.

Ainsi dans une situation où le pêcheur indien vit dans une réserve et où la société qui l'emploie réside de fait dans la réserve, le revenu d'emploi de ce pêcheur est exonéré par application de la ligne directrice 2.

Q7

Quelles sont les incidences fiscales des paiements faits aux pêcheurs pour le retrait de leurs permis de pêche?

R7

Un permis de pêche détenu pour des motifs liés à une entreprise de pêche constitue une immobilisation admissible au titre de l'entreprise de pêche, si bien que les règles énoncées au paragraphe 14(1) de la LIR s'appliquent. Le produit de disposition reçu lors de la renonciation au permis de pêche ou de la vente du permis doit, en vertu du sous-alinéa 14(1)a)(v), être inclus dans le revenu tiré de l'entreprise de pêche, dans la mesure où il y a un excédent au sens défini au paragraphe 14(1) de la LIR.

Avant l'abrogation, en 1994, de la déduction pour gains en capital de 100 000 $ prévue par le paragraphe 110.6(3), un contribuable particulier pouvait demander une déduction pour gains en capital à l'égard de l'excédent mentionné, car en vertu du sous-alinéa 14(1)a)(v), tel qu'il était alors libellé, l'excédent mentionné au paragraphe 14(1) était un gain en capital imposable. Puisque la déduction pour gains en capital de 100 000 $ ne peut plus être obtenue, l'excédent découlant de la renonciation directe à un permis de pêche ou de la vente du permis est, en vertu du sous-alinéa 14(1)a)(v) de la LIR, imposable comme un revenu tiré de l'entreprise de pêche du particulier.

Les particuliers qui ont soumis le formulaire T664 à l'égard d'immobilisations admissibles ont créé un solde des gains exonérés pour leur entreprise de pêche. Ce solde des gains exonérés réduit le revenu d'entreprise provenant de la disposition d'immobilisations admissibles (sauf la récupération des déductions utilisées pour des années antérieures).

Q8

Une disposition d'actions d'une société exploitant une entreprise de pêche donnerait-elle droit à la déduction pour gains en capital de 500 000 $?

R8

La déduction pour gains en capital de 500 000 $ s'applique lorsque les actions sont des actions admissibles de petite entreprise. Une action admissible de petite entreprise d'un particulier à un moment donné est une action du capital-actions d'une société qui, à la fois :

a) au moment donné, est une action du capital-actions d'une société exploitant une petite entreprise, action dont le particulier, son époux ou conjoint de fait ou une société de personnes liée au particulier est propriétaire;

b) tout au long de la période de 24 mois qui précède le moment donné, n'est la propriété de nul autre que le particulier ou une personne ou société de personnes qui lui est liée;

c) tout au long de la partie de la période de 24 mois qui précède le moment donné, où l'action est la propriété du particulier ou d'une personne ou société de personnes qui lui est liée, est une action du capital-actions d'une société privée sous contrôle canadien et dont plus de 50 % de la juste valeur marchande de l'actif est attribuable (i) soit à des éléments utilisés principalement dans une entreprise que la société ou une société qui lui est liée exploite activement, principalement au Canada, [...].

C'est une question de fait, à trancher après examen de toutes les circonstances pertinentes, que de savoir si un élément d'actif est utilisé principalement dans une entreprise exploitée activement. Le terme « principalement » n'est pas défini dans la LIR. Généralement, l'ADRC considère un élément d'actif comme utilisé principalement dans une entreprise exploitée activement si son utilisation principale ou la plus importante est pour cette entreprise. Il faut déterminer bien par bien si les éléments d'actif sont utilisés principalement dans une entreprise exploitée activement. L'utilisation réelle d'un élément d'actif dans le cours des activités d'une entreprise, la nature de l'entreprise concernée et la pratique normale de la branche particulière d'industrie doivent entrer en ligne de compte lorsqu'on détermine si des éléments d'actif sont utilisés principalement dans une entreprise exploitée activement.

Q9

Quelles seraient les conséquences, en matière d'impôt sur le revenu, si une bande indienne achetait des actions d'une société exploitant une entreprise de pêche?

R9

L'alinéa 81(1)a) de la Loi de l'impôt sur le revenu (LIR) et l'article 87 de la Loi sur les Indiens prévoient une exemption fiscale pour les biens meubles d'un Indien ou d'une bande situés dans une réserve. Puisqu'une société n'est ni un « Indien » ni une « bande » aux sens de ces mots défini dans la Loi sur les Indiens, elle n'a pas droit à cette exemption. La société mentionnée dans la question est donc imposable sur son revenu à moins d'être par ailleurs exonérée d'impôt en vertu d'une autre disposition de la LIR.

L'imposition du revenu de la société dépend du fait que la bande elle-même est assujettie ou non à l'impôt sur le revenu. Une bande indienne peut être exemptée d'impôt en vertu de l'alinéa 149(1)c) de la LIR, qui prévoit une exemption de l'impôt sur le revenu pour les municipalités au Canada et les organismes publics remplissant une fonction gouvernementale au Canada. Dans les cas où une bande indienne est considérée comme une municipalité pour l'application de l'alinéa 149(1)c), les sociétés appartenant à cette bande indienne peuvent être exemptées d'impôt en vertu de l'alinéa 149(1)d.5). L'exemption prévue à l'alinéa 149(1)d.5) ne s'applique pas aux sociétés appartenant à une bande indienne si cette bande est considérée comme un organisme public remplissant une fonction gouvernementale au Canada.

Pour les années d'imposition et les exercices commençant après 1998, une société peut, en vertu de l'alinéa 149(1)d.5) de la LIR, être exemptée de l'impôt de la partie I sur son revenu imposable pour une période donnée, si au moins 90 % de son capital appartient à une ou plusieurs municipalités du Canada, pourvu que le revenu de la société provenant d'activités exercées en dehors des limites géographiques des municipalités ne dépasse pas 10 % du revenu de la société pour la période. Étant donné qu'une grande partie des activités productrices de revenus d'une entreprise de pêche ont lieu à l'extérieur des réserves, il est peu probable que la société visée respecte le critère des 10 % du revenu.

À remarquer que le libellé de l'alinéa 149(1)d.5) de la LIR commence par « sous réserve des paragraphes (1.2) et (1.3) ». En vertu du paragraphe 149(1.2) de la LIR, le revenu d'une société provenant d'activités exercées en dehors des limites géographiques d'une municipalité ou des municipalités à qui la société appartient ne comprend pas, aux fins de la détermination du pourcentage du revenu provenant de telles activités, le revenu provenant d'activités exercées, aux termes d'une convention écrite avec le Canada, une province ou une municipalité, dans les limites géographiques du Canada, de la province ou de la municipalité respectivement. En vertu du paragraphe 149(1.3) de la LIR, le capital d'une société n'appartient à 90 % à une ou plusieurs municipalités que si celles-ci, parce qu'elles possèdent les actions, ont droit à au moins 90 % des voix qui peuvent être exprimées à l'assemblée annuelle de la société.

Lorsqu'une société non exonérée d'impôt devient exonérée (ou vice versa), la société est réputée avoir commencé une nouvelle existence. Une fin d'exercice est réputée se produire au moment du changement. La société est réputé avoir, à ce moment-là, disposé de tous ses biens à leur juste valeur marchande et les avoir immédiatement acquis de nouveau à cette juste valeur marchande.

Comme nous l'avons mentionné ci-dessus, pour qu'une société appartenant à une bande indienne remplisse les conditions exigées pour l'exemption prévue à l'alinéa 149(1)d.5) de la LIR, la bande indienne doit pouvoir être reconnue comme une municipalité du Canada. À notre avis, le fait d'avoir pris des règlements administratifs conformément aux articles 81 et 83 de la Loi sur les Indiens ne suffit pas pour qu'une bande indienne soit considérée comme une municipalité pour l'application de l'alinéa 149(1)d.5) de la LIR. Dans une affaire de 1994, Otineka Development Corporation Limited et 72902 Manitoba Limited c. Sa Majesté la Reine (94 DTC 1234), la Cour canadienne de l'impôt a statué que, puisque la LIR ne donne aucune définition de « municipalité du Canada », cette expression doit être comprise comme ayant sa signification habituelle et non comme ayant un sens déterminé uniquement par la législation régissant les municipalités de la province concernée. Selon l'opinion de cette Cour, les pouvoirs conférés en vertu de la Loi sur les Indiens et leur exercice par The Pas Indian Band ont créé une forme d'administration autonome qui est un attribut essentiel d'une municipalité. La bande indienne visée dans l'affaire avait pris des règlements administratifs concernant l'eau, l'élimination des ordures, la destruction des mauvaises herbes, la répression des comportements indésirables des animaux domestiques, le maintien de l'ordre, la fourniture de logements, etc. De plus, elle rendait des services à ses membres dans des domaines tels que l'éducation, les soins de santé, les services sociaux, les services d'emploi et de formation, l'orientation professionnelle et le développement économique.

Au bout du compte, la Cour a statué que la bande était une municipalité pour l'application de l'ancien alinéa 149(1)d) de la LIR (c'était alors la disposition applicable, l'alinéa 149(1)d.5) de la LIR n'ayant pas encore été édicté) et que les sociétés appartenant à la bande étaient exonérées d'impôt parce qu'elles appartenaient à une ou plusieurs municipalités. À notre avis, pour qu'une bande indienne soit considérée comme une municipalité du Canada, elle doit démontrer qu'elle répond aussi bien à la signification habituelle du terme « municipalité » que le faisait la bande visée dans l'affaire Otineka.

- 9 -