Les Meubles De Maskinongé Inc, First Actualles Associés Houde Inc, Second Actualles Heritiers Bernèche, Deemed v. Minister of National Revenue, [1979] CTC 2028, 79 DTC 66

Guy Tremblay:—L’enquête en cette cause fut entendue à Montréal (Québec) les 18 et 19 novembre 1977. Les plaidoiries des avocats furent faites à Ottawa (Ontario) le 2 février 1978.

1. Le Point en Litige

Il s’agit de savoir si le montant de $15,000 par année payé par Les Meubles de Maskinongé Inc à titre de salaire comme conseiller spécial pour une période de 15 ans au Dr Roland Bernèche (et à la suite de sa mort, à son épouse Dame Noëlla Bernèche) constitue réelement un salaire et non plutôt, comme le soutient le ministère du Revenu national, le prix réel des actions des quatre compagnies du Dr Bernèche dont Les Meubles de Maskinongé Inc.

La somme de $15,000 payée par Les Meubles de Maskinongé Inc au Dr Bernèche ou à son épouse ne peut, selon l’intimé, être admise pour l’année 1973 en déduction par Les Meubles de Maskinongé Inc. De plus, les actions des compagnies du Dr Bernèche ayant été achetées par Les Associés Houde Inc, il y a en faveur de cette dernière compagnie, selon l’intimé, avan- tage conféré à l’actionnaire. Les actions des compagnies du Dr Bernèche seraient en effet payées au Dr Bernèche par Les Meubles de Maskinongé Inc au lieu d’être payées par Les Associés Houde Inc. La compagnie Les Associés Houde Inc avait acheté les actions des compagnies du Dr Bernèche pour $1, prix contesté par l’intimé. Pour l’année fiscale 1972, l’intimé a taxe entre les mains de Les Associés Houde Inc l’avantage qui serait ainsi conféré. L’intimé estime le coût des actions concernées à $230,000, même si deux pétitions de faillite et une saisie-arrêt avaient été signifiées pour plus de $35,000 contre la principale compagnie du Dr Bernèche, soit Les Meubles de Maskinongé Inc et que la marge de crédit de $175,000 accordée par la banque était dépassée. L’intime appuie ses conclusions sur la théorie de l’acheteur spécial.

2. Reunion des Parties et Fardeau de la Preuve

Le 23 juin 1977 la Commission, suite à une requête présentée par le Ministre du Revenu national en vertu de l’article 174 de la nouvelle Loi, rendait une decision MNR v Les Meubles de Maskinongé Inc, ,1978] CTC 2285;) (78 DTC 1235, réunissant dans la même audition, Les Meubles de Maskinongé Inc, Les Associés Houde Inc et Les Héritiers Bernèche. Par l’effet de ce jugement, une cotisation est présumée avoir été émise contre Les Héritiers Bernèche taxant, entre leurs mains à titre de salaires, les sommes reçues pour les années 1971, 1972 et 1973 de Les Meubles de Maskinongé Inc, tout comme un appel de cette cotisation est présumé avoir été logé par eux devant la Commission.

Les appelantes réelles ont le fardeau de démontrer que les cotisations de l’intimé sont mal fondées. Ce fardeau de la preuve découle non pas d’un article particulier de la Loi de l’impôt sur le revenu mais de plusiers décisions judiciaires dont le jugement de la Cour Suprême du Canada rendu dans R W S Johnston cle MRN, [1948] CTC 195; 3 DTC 1182. Quant aux appelants présumés, ils ont le même fardeau relativement aux cotisations présumées tel qu’expliqué dans le jugement rendu et réunissant les parties dans le litige actuel.

3. Les Faits

3.01 Les Meubles de Maskinongé Inc a pour objet principal la fabrication de meubles. Son année fiscale se termine le 31 octobre de chaque année.

3.02 M Roland Bernèche, en pratique l’unique actionnaire de Les Meubles de Maskinongé Inc, était âgé de 62 ans en 1971. Il est décédé en septembre 1973. Il était médecin de famille dans la paroisse de Maskinongé, province de Québec. Au moment de la vente, qui fait l’objet du présent litige, le Dr Berneche avait déjà subi deux crises cardiaques.

Dans les années 1950, it avait été l’initiateur des compagnies ci-après et en était le principal actionnaire:

Les Chaises Maskinongé Inc

Maskinongé Furniture Transport Inc

Les Meubles de Maskinongé Inc

Les Produits Maskin Inc

3.03 Selon le comptable de M Berneche, M Pierre Dore, CA, ce dernier n’avait pas reçu, du moins dans les années 1967, 1970 et 1971, de dividendes de l’une ou l’autre de ces compagnies. Les données concernant les années 1968 et 1969 n’étaient pas disponibles lors de l’enquête. En fait, selon la preuve, M Bernèche aurait retiré les salaires suivants de ses com- pagnies:

3.04 La compagnie Les Associés Houde Inc, incorporée en 1970, est une compagnie de gestion, dont les actionnaires sont également propriétaires d’une compagnie de fabrication de meubles, soit AP Industries Inc de Laurier Station. L’année fiscale de Les Associés Houde Inc se termine le 31 janvier de chaque année.

3.05 Selon M Paul Houde, avant 1971, il connaissait de nom seulement Les Meubles de Maskinongé Inc. En 1971, il fut mis au courant par son comptable, M Nozetz, CA, de la situation financière précaire de Les Meubles de Maskinongé Inc et de Maskinongé Furniture Transport Inc. Les frères Houde étaient prêts à endosser une marge de credit de $500,000.

3.06 Au cours d’une réunion avec son comptable et M Lafleur de la Banque Royale, il apprend que la compagnie doit $175,000 et qu’elle ne peut plus payer. La marge de crédit à la banque au même montant est dépassée. La Banque Royale était prête à donner une marge de crédit de $500,000 si Les Associés Houde Inc achetait. Après l’achat des actions de Les Meubles de Maskinongé Inc, AP Industries Inc et les 4 frères Houde personnellement ont garanti la marge de crédit accordée (Exhibit A-21). Après l’achat, la Banque Royale donne mainlevée sur la collection des comptes à recevoir qu’elle faisait auparavant (Exhibit A-26).

Les états financiers des quatre compagnies de M Bernèche ont été déposés comme exhibits:

Les Meubles de Maskinongé Inc:

a) que le résultat des opérations signifie

des pertes au 31/10/71

des bénéfices au 31/12/70

b) que les bénéfices non répartis à la fin

de la dernière période s’élèvent à

c) que les accroissements et réductions de fonds de

roulement s’établissent ainsi a la fin de la dernière période

d) que les disponibilités, les exigibilités et les

dettes à long terme à la fin de la dernière

période s’établissent ainsi:

e) que le coût du bâtiment, du terrain, de l’équipement et de machinerie au 31 octobre 1971 s’élève à $618,192.20 et que la valeur non dépréciée est de $240,022.52. Après l’acquisition des actions par Les Associés Houde Inc, le coût des immobilisations a monte à $674,813 en 1972 et à $1,012,562 en 1973.

3.07 Le 15 octobre 1971, une petition de faillite par Vitrerie Générale Daveluyville Ltée fut faite contre Maskinongé Furniture Transport Inc, cette dernière lui devant $11, 127.54 (Exhibit A-11). Le 4 novembre 1971, une pétition de faillite fut faite par Burger Plywood Ltd (Exhibit A-13) contre Les Meubles de Maskinongé Inc, cette dernière lui devant $2,997.70. De plus, le 26 octobre 1971, le ministère du Revenu adressait à la Banque Royale du Canada une saisie-arrêt réclamant $21,839.47 pour douanes et accise dues par Les Meubles de Maskinongé Inc.

3.08 Selon le témoin Paul Houde, ses frères et lui étaient intéressés à l’acquisition des compagnies de M Berneche, surtout à cause de près de 200 employés expérimentés qui formaient le personnel de ces compagnies, en fonction depuis plus de 20 ans. Les frères Houde eux-mêmes avaient la capacité de fournir la finance nécessaire. Ils considéraient le tout comme un défi. En contre-interrogatoire, M Houde a admis qu’il n’ignorait pas qu’en 1970 les ventes de Les Meubles de Maskinongé Inc s’élevaient à $1,500,000 mais il soutient qu'il fallait considérer des ventes inter-compagnies.

3.09 Selon M Nozetz, comptable de Les Associés Houde Inc, les actions des compagnies d’une part n’avaient aucune valeur en se basant sur les états financiers du 30 avril 1971. Jamais il n’aurait payé $225,000 pour les acheter.

D’autre part, il admet qu’il n’y avait pas de risque pour Les Associés Houde Inc a acheter les actions des compagnies du Dr Berneche. Le principal point était de garantir la banque et celle-ci était déjà garantie par les comptes à recevoir et par les inventaires en vertu de l’article 88 de la Loi des banques. M Nozetz affirme qu'il n’aurait pas donné le même conseil d’acheter les actions des compagnies du Dr Bernèche à un client qui n’aurait pas oeuvré dans l’entreprise de fabrication de meubles. De plus, selon M Nozetz, les frères Houde formaient une équipe d’administrateurs compétents capables de relever le défi d’acheter, dans l’état où étaient les compagnies du Dr Bernèche et de les remettre sur pied. Il était beaucoup plus facile, selon lui, pour Les Associés Houde Inc, d’acheter les actions de la compagnie que de créer une nouvelle compagnie et partir à zéro une entreprise de fabrication de meubles.

3.10 A la suite de longues discussions entre les avocats et comptables des Associés Houde Inc, et ceux de M Bernèche, deux contrats furent signés le 4 novembre 1971:

1. Un contrat d’achat des actions des quatre compagnies de M Bernèche (Exhibit A-2);

2. Un contrat d’emploi entre Les Meubles de Maskinongé Inc et M Bernèche (Exhibit A-3).

Ces contrats ont été préparés par Me Gilles St-Pierre, qui lui-même avait une option pour acheter les actions des compagnies du Dr Bernèche. Ayant cédé son option à Les Associés Houde Inc, il continua à aider les parties dans les discussions et rédaction de contrats.

3.11 Le prix des actions des quatre compagnies était de $1 et autres considérations. Une convention plus formelle a été signée le 3 janvier 1972 pour confirmer le contrat du 4 novembre 1971. Par ce contrat, au paragraphe 26, le Dr Bernèche était, d’une part, libéré de toutes ses obligations garanties personnelles envers les créanciers s’élevant à $175,000 et d’autre part (au paragraphe 2 du contrat A-2) il transférait à la compagnie Les Associés Houde Inc sa créance (montants investis) de $35,000.

3.12 Le contrat d’emploi (Exhibit A-3) prévoyait en vertu de l’article 5 le paiement à M Bernèche “d’un salaire de $15,000 par année’’, payable $1,250 par mois, le premier versement devant être effectué le 1er décembre 1971. Cette convention était pour une période de 15 ans (15 x $15,000 = $225,000).

3.13 La convention prévoyait à l’article 7 qu’advenant le décès de M Bernèche avant l’expiration de ladite période de 15 ans, le résidu de ces versements serait payable à son épouse, Dame Noëlla Bernèche, ou à sa succession.

Selon le témoin Houde, c’est le Dr Bernèche qui a réclamé le salaire de $15,000 par année. Au début il l’a réclamé pour 20 ans. Après discussions, le nombre d’années a été diminué à 15 ans. Selon M Nozetz, qui a participé aux discussions, M Houde, au début était prêt à payer un revenu au Dr Bernèche mais pas à salaire fixe et encore pour une période de transition seulement. Il y eut de longues discussions avant d’arriver à ce $15,000 par année pendant 15 ans. C’est le docteur qui a exigé le paiement du $15,000 même après son décès.

3.14 Selon M Houde, il était important de conserver le Dr Berneche comme conseiler spécial de la compagnie. Considéré comme le père de cette population qu’il avait soignée pendant des années et pour qui il avait créé du travail, il était donc psychologiquement nécessaire pour les employés de savoir que cet homme avait encore son mot à dire dans l’entreprise. M Paul Houde considère qu’après tout, la somme de $15,000 payée annuellement au Dr Bernèche n’était pas si élevée. Il calcule qu’avec les problèmes que pouvaient soulever plus de 150 employés, il était possible de payer une telle somme à quelqu’un qui pouvait prévenir ou du moins minimiser ces problèmes. “Il était mieux qu’un gérant de personnel. Depuis son décès, il n’est pas encore remplacé”, a dit M Houde. Le Dr Bernèche a été consulté une fois ou deux, principalement lors de congédiement. Selon la preuve, le docteur n’est jamais allé au bureau. Il évitait même de passer devant l’usine. Il était pourtant au courant des problèmes qui se passaient à l’usine, problèmes que les frères Houde ignoraient. Les employés allaient les conter au Dr Berneche.

3.15 Selon le contrat (Exhibit A-3, clause 9), le Dr Bernèche était protégé par la police-groupe des employés. Le Dr Berneche cepedant devait payer à la compagnie les déboursés encourus pour le garder sur la police. Le contrat faisait suite à la résolution de la compagnie (Exhibit A-18) qui stipule clairement qu’il s’agit d’un contrat d’emploi. Il existait également une clause qu'il n’y aurait pas de déduction à la source, clause exigée par le Dr Berneche.

3.16 Il existait également une clause dans le contrat d’achat des actions (Exhibit A-2, clause 3) à l’effet que le Dr Berneche conservait les actions de Les Associés Houde Inc pour garantir le paiement de son salaire, prévenant ainsi une failite de Les Meubles de Maskinongé Inc. Lesdites actions ont été placées chez un fiduciaire.

3.17 Le témoin de l’intimé fut M Joseph Fortin, CGA. Il est préposé à la section des évaluations du ministère du Revenu depuis 1974. Il y a fait en moyenne 60 à 70 évaluations d’actions de compagnies par année.

Selon ce témoin, il y a des actions d’entreprises incorporées qui, d’une part, à cause de la situation financière difficile (et même près de la faillite), n’ont selon les états financiers, aucune valeur. Le passif dépasse l’actif. D’autre part, pour un acheteur dit “spécial”, une telle entreprise peut valoir parfois beaucoup d’argent dépendant de certains éléments qui se rencontrent chez l’acheteur, entre autres:

a) L’acheteur exerce une entreprise de même nature que l’entreprise déficitaire ou à peu pres ou du moins est capable de s’adapter pour continuer l’entreprise déficitaire et d’absorber les mêmes dépenses d’administration;

b) L’acheteur possède du crédit pour retenir les créanciers et réinvestir;

c) L’acheteur possède des administrateurs compétents capables de faire face à cette situation, etc;

d) Aussi de certains éléments qui se rencontrent dans l’entreprise déficitaire favorables à l’acheteur (entre autres): a) des bâtisses en relativement bon état; b) de la main-d’oeuvre qualifiée; c) parfois des pertes substantielles subies dans les années précédentes et qui pour quelques années à venir, peuvent minimiser ou annihiler l’impact fiscal à cause de l’application des pertes aux profits desdites années, tel que prévu par la Loi de l’impôt sur le revenu; d) une clientèle déjà établie, etc.

3.18 Le témoin appuie principalement cette théorie d’un acheteur dit “spécial” sur un article écrit par Ian R Campbell et Gary D Kain sous le titre “Business Valuation: Some Current Thoughts” dans la revue Canadian Tax Journal (Vol XXIII, No 4, pp 373 ss) de juillet et août 1975 (Exhibit 1-1).

3.19 Du moment qu’un acheteur dit “spécial” veut continuer l’entreprise, le principe dit “de continuité de l’entreprise” est appliqué en vue de rechercher pour l’acheteur la valeur de ladite entreprise.

3.20 A partir de cette théorie de l’acheteur spécial et de ce principe de continuité, à l’aide des états financiers et des déclarations d’impôt des compagnies du Dr Bernèche, le témoin a préparé une évaluation (Exhibit I-2) dite sur la base de potentiel de rentabilité résultant sur une valeur globale pour l’ensemble des compagnies à $230,000.

3.21 Cette évaluation se détaille ainsi:

3.22 Le témoin a expliqué en détail les sources des données paraissant sous A) Faits connus (paragraphe 3.21)—incluant le coût des ventes de Les Meubles de Maskinongé Inc 90.38% pour l’année 1971. Il a aussi donné le coût des années suivantes: 1972—82.03%; 1973—74.34%; 1974—83.81%; 1975—78.34%.

3.23 Quant aux données de l’item B) Hypothèse (paragraphe 3.21), la correction du coût des ventes de Les Meubles de Maskinongé Inc pour les entreprises opérant dans le même domaine est faite a partir des statistiques de la firme Dun & Bradstreet (Exhibit I-4) sur 687 corporations (furniture, household) canadiennes. Le coût des ventes pour l’année 1970 est de 80.2%. Quant à l’année 1971, le coût est de 79.8% calculé à partir de 723 corporations canadiennes (furniture, household). Les renseignements provenant de Statisques Canada ont été publiés dans “Commercial Letter” de la Banque Canadienne Impériale de Commerce dans son numéro de juillet/août 1974 (Exhibit A-5).

3.24 Quant aux données de l’item C) Calcul (paragraphe 3.21), il a expliqué que le multiplicateur 5, par lequel est multiplié le profit net après impôt, est tiré du livre de Ian R Campbell The Principles and Practice of Business Valuation. Ce multiplicateur s’applique pour les entreprises de la nature de Les Meubles de Maskinongé Inc. La valeur d’économie d’impôt de $50,000 est tiré du fait de la perte de $100,000 des années antérieures applicables aux années futures.

L’investissement nécessaire de $225,000 pour poursuivre les opérations a été calculé ainsi:

En 1972, selon M Fortin, les états financiers démontrent que les nouveaux acquéreurs ont investi $222,000 à ces fins.

3.25 Selon M Fortin, lors de l’acquisition, la valeur aux livres des actions des quatre compagnies s’élevait à $224,350 incluant les avances de $35,000 faites à la compagnie par le Dr Bernèche. En excluant ce montant, il resterait environ $190,000. C’est la valeur aux livres présentée aux bilans sans correction. Il n’a pas tenu compte, selon lui, d’une surévaluation des inventaires de 8%. En interrogatoire principal de M Nozetz, comptable de M Houde, il a été démontré que des inventaires avaient été soufflés. Au 30 avril 1971, Les Meubles de Maskinongé Inc avaient $514,000 d’inventaires pour $519,000 de ventes. La même disproportion existait pour Les Chaises Maskinongé Inc, soit $73,000 d’inventaires pour $96,000 de ventes. La compagnie AP Industries Inc de Laurier Station par ailleurs, dirigée par les frères Houde, avait en 1970, $700,000 d’inventaires pour $3,000,000 de ventes. En contre-interrogatoire de M Fortin, il a admis ne pas avoir tenu compte également des ventes inter-compagnies. Les ventes inter compagnies sont difficiles à déceler dans les états financiers. Elles paraissent néanmoins en partie dans l’étude de la composition des comptes à recevoir. Au 31 octobre 1971, soit 4 jours avant la vente des actions, la somme de $34,535.95 apparaît comme dû à Les Meubles de Maskinongé Inc par les compagnies associées.

3.26 Le témoin des Héritiers Bernèche fut M Pierre Doré, CA Selon lui, la valeur aux livres de l’ensemble des compagnies du Dr Bernèche était de l’ordre de $232,000 sans soustraire la dette due au Dr Bernéche.

3.27 Selon lui, le fait que les états financiers de Les Meubles de Maskinongé Inc au 31 octobre 1971 montrent une déficience au niveau du fonds de roulement de $34,000 ($824,000 de passif—$790,000 de disponibilités) ‘“‘ne prouvent pas que nécessairement la compagnie est dans un état de faillite”. Le défaut de payer de la compagnie vis-a-vis la Banque industrielle d’expansion (organisme gouvernemental dont le but est d’aider les petites entreprises) n’est pas en pratique alarmant.

3.28 M Doré, en contre-interrogatoire, a affirmé que si les saisies par le ministère du Revenu, le transfert des inventaires et des comptes à recevoir à la Banque Royale du Canada et la mise en faillite par un créancier démontrent que la compagnie était financièrement malade, par contre (référant au témoignage de M Houde), la présence de près de 200 employés de très haut calibre démontre une certaine valeur intangible. “Ca prend plusieurs années pour former du bon personnel”, a-t-il dit. De plus, il a souligné l’existence des locaux en bon état de la compagnie et de la liste des clients. Il y avait certainement, dit-il, un actif pour motiver les frères Houde à endosser une ligne de crédit de l’ordre de $500,000 à la banque. D’ailleurs, ajoute-t-il, le succès subséquent de la compagnie dont les affaires atteignent $200,000 par année est bien la meilleure preuve de leur juste prévision.

3.29 M Doré a dit que selon les états financiers en mains au 31 décembre 1971, l’avoir net du Dr Bernèche incluant les placements dans les 4 compagnies et toutes les avances étaient

au 31/12/67 $ 75,000 au décès 1973 $209,000

Le montant de $209,000 incluait entre autres la balance du prix de vente de $197,530 au décès du Dr Bernéche, escompté à 8%, soit $122,732.

3.30 Le Dr Bernèche, après la vente et avant son décès, n’a pas déclaré le $15,000 reçu en vertu du contrat d’emploi (Exhibit A-3) comme étant du salaire mais comme étant du remboursement de capital ($10,000) et des intérêts ($5,000).

3.31 Le témoin Doré soutient avoir rencontré le Dr Bernèche pour la première fois au début de l’année 1973. Le docteur par la suite écrit a M Doré, donnant certains renseignements sur la nature du contrat (Exhibit A-3). Cette lettre, non datée, aurait été écrite vers mars ou avril 1973. La signature, lors de l’enquête, a été reconue par les parties comme étant bien celle du Dr Bernéche. L’avocat des appelantes réelles a fait opposition à la production de cette lettre. La Commission a alors permis la production de la lettre (Exhibit A-4) sous réserve d’une décision à être rendue au cours du délibéré et qui se trouve plus loin au paragraphe 4.3.1.

3.32 A l’avis de nouvelle cotisation relatif à l’année 1972, daté du 28 août 1976, taxant Les Associés Houde Inc à titre d’avantage conféré à un action- naire, un avis d’opposition fut produit au Ministre du Revenu national le 4 novembre 1976. Ce dernier par sa notification du 28 janvier 1977 confirma son avis de nouvelle cotisation. Un appel fut logé devant la Commission de révision de l’impôt le 25 mars 1977.

3.33 A l’avis de nouvelle cotisation relatif à l’année 1973, daté du 1er octobre 1975, refusant à Les Meubles de Maskinongé Inc les déductions des sommes versées au Dr Bernèche, un avis d’opposition fut produit au Ministre du Revenu national le 1er décembre 1975. Ce dernier par sa notification du 22 juin 1976 confirma l’avis de nouvelle cotisation. Un appel fut logé devant la Commission de révision de l’impôt le 10 août 1976.

4. Loi—Jurisprudence—Commentaires

4.1 Loi

Les principaux articles de la nouvelle Loi concernés par la présente cause sont les suivants: 3, 9(1), 18(1 )(a), 18(1)(b), 15(1) et 248(1). Ces articles seront cités, s’il y a lieu, par après.

4.2 Jurisprudence

La doctrine et la jurisprudence citée par les parties est la suivante:

I Concernant le contrat d’emploi

1. Ralph Pickard Bell c MRN, [1962] CTC 253; 62 DTC 1155;

2. Montreal Trust Co, Executors of Chesley Arthur Crosbie c MRN, [1966] CTC 648; 66 DTC 5424;

3. Municipal Sand & Gravel Co Ltd c MRN, 21 Tax ABC 136; 59 DTC 35;

4. MRN c Gordon W Pannell, [1973] CTC 81; 73 DTC 5038;

5. Le Roi c Blatt, [1960] CS 104;

6. Ovide Dufresne et al c Thomas E Fee et al, Cour Suprême, Vol XXXV-274;

7. MRN c Succession Donat Beaupré, [1973] CTC 316; 73 DTC 5255;

8. Jacob G Schellenberg c MRN, 37 Tax ABC 237; 65 DTC 80;

9. Ronald V Kirkby c MRN, [1972] CTC 2101; 72 DTC 1109;

10. Sa Majesté la Reine c Robert B Atkins, [1976] CTC 497; 76 DTC 6258;

11. William Spira et al c MRN, [1975] CTC 2158; 75 DTC 83;

12. James F Kennedy c MRN, [1973] CTC 437; 73 DTC 5359;

13. Bruce R McDade c MRN, [1971] Tax ABC 1007; 71 DTC 684;

14. Front <& Simcoe Ltd c MRN, [1960] CTC 123; 60 DTC 1081;

15. Sa Majesté la Reine c Lagueux & Frères Inc, [1974[ CTC 687; 74 DTC 6569;

16. Estate of Doris Kathleen Chipman Taylor c MRN, [1967] Tax ABC 555; 67 DTC 405;

17. Tank Truck Transport Ltd c MRN, 38 Tax ABC 332; 65 DTC 405;

18. Sa Majesté la Reine c William G Phillips, [1976] CTC 126; 76 DTC 6093. ll Concernant la lettre du Dr Bernèche

1. MRN c Kenneth A Wheeler, [1966] CTC 526; 66 DTC 5341;

2. Nadeau & Ducharme, par 207—143; par 492—390;

3. À P Ouellette c MRN, [1971] CTC 121; 71 DTC 5103.

4.3 Commentaires

4.3.1 La lettre du Dr Bernèche

La lettre écrite par le Dr Bernéche à son comptable en mars ou avril 1973 (paragraphe 3.31 des faits) contient des stipulations en sa propre faveur sur le sens des contrats passés le 4 novembre 1971 (paragraphe 3.10 des faits).

Cette lettre est considérée comme faisant partie des papiers domestiques au sens de l’article 1227 et suivants du Code Civil de la province de Quebec.

La Commission, s’appuyant sur la doctrine basée sur le premier paragraphe de l’article 1227 CC, n’admet pas en preuve la lettre du Dr Berneche. Ce paragraphe stipule que:

Les registres et papiers domestiques ne font point foi en faveur de celui qui les a écrits.

Une nombreuse doctrine et jurisprudence appuient cette disposition tel qu’il appert des paragraphes 386 à 390 du livre de MM André Nadeau et Léo Ducharme Traité de droit civil québécois, volume 9.

4.3.2 La these des appelantes réelles

Les deux principaux arguments des appelantes réelles sont à l’effet:

a) que considérant les états financiers des quatre compagnies du Dr Bernèche (paragraphe 3.06 des faits); considérant les propositions de faillite et la saisie-arrêt contre Les Meubles de Maskinongé Inc impliquant plus de $35,000 (paragraphe 3.07 des faits); considérant les garanties données par le Dr Bernèche pour la somme de $175,000 (paragraphe 3.11 des faits) relativement à la marge de crédit d’ailleurs dépassée à la banque (paragraphe 3.06 des faits), les actions des quatre compagnies du Dr Bernèche n’avaient aucune valeur, tel que l’a affirmé le comptable de Les Associés Houde Inc, M Nozetz (paragraphe 3.09 des faits), le contrat d’achat des actions des quatre compagnies (Exhibit A-2) pour $1 et autre considérations était conforme à la réalité;

b) que considérant le contrat d’emploi (Exhibit A-3), la somme de $1,250 versée mensuellement, consiste en un salaire payé par Les Meubles de Maskinongé Inc au Dr Bernèche à titre de conseiller spécial pour permettre aux nouveaux administrateurs de prévenir ou du moins d’absorber plus facilement les problèmes de personnel provenant de près de 200 employés dont le Dr Bernèche était considéré comme le père depuis plus de 20 ans. La somme a été exigée par le Dr Bernèche, un homme qui avait plus de 25 ans d’expérience dans les affaires (paragraphes 3.12 à 3.15 des faits).

4.3.3 Dans les faits ci-dessus, la Commission, sans se prononcer pour le moment sur le reste, croit que les faits relatés aux paragraphes 3.13 et 3.14 des Faits concernant le salaire sont vrais.

Il était psychologiquement important de conserver le Dr Berneche comme conseiller spécial. Cette nécessité avait été perçue par les frères Houde. Elle fut constatée par la suite. Cette nécessité est un fait prouvé que la Commission considère comme la fait fondamental et qui a donné lieu à un engagement. M Paul Houde cependant ne voulait engager le Dr Bernèche que pour une période passagère et même pas à salaire fixe. C’est suite aux discussions et en vue de régler le problème que M Houde a accepté l’emploi permanent à $15,000 par année pendant 15 ans.

4.3.4 La thèse de l’intimé et des appelants présumés

Les principaux arguments de l’intimé sont a l’effet que:

a) considérant en évaluation la théorie de l’acheteur spécial émise par M Fortin, témoin de l’intimé (paragraphes 3.18 et 3.19 des faits), la valeur globale des quatre compagnies s’élève à $230,000 (paragraphes 3.20 à 3.25 des faits). M Doré CA, comptable des héritiers Bernèche, confirme les conclusions du témoin de l’intimé en affirmant que la valeur aux livres des quatre compagnies du Dr Bernèche s’élève à $232,000 (paragraphe 3.26 des faits);

b) considérant certaines clauses des contrats et spécialement la clause 7 du contrat d’emploi (Exhibit A-3) à l’effet qu’après le décès du Dr Bernèche, le résidu des paiements serait effectué à son épouse (paragraphe 3.13 des faits), et aussi la clause 3 du contrat d’achat des actions (Exhibit A-2) à l’effet de garantir le paiement total de la somme de $225,000 par la conservation des actions de Les Associés Houde (paragraphe 3.16 des faits) ladite somme de $225,000 à être payée à titre de salaire au Dr Bernèche, ne constitue pas du salaire, mais plutôt le prix des actions des compagnies;

c) considérant qu’ainsi la compagnie Les Associés Houde Inc n’a pas payé le prix des actions achetées, et profité d’un avantage taxable en vertu de l’article 15(1) de la nouvelle Loi.

4.3.5 Dans les faits ci-dessus, la Commission, sans se prononcer pour le moment sur le reste, croit en principe à la théorie de la thèse de l’acheteur spécial. Même si les auteurs de l’article cité au paragraphe 3.18 des faits appliquent cette théorie dans le cas d’évaluation relativement à un problème de gain de capital:

In summary, when dealing with capital gain matters, the presence or absence of special purchasers must be carefully considered.

La Commission est d’avis que la théorie peut s’appliquer également au genre de problème qui est présentement devant elle. Cette théorie semble juste et logique. Les faits semblent d’ailleurs la confirmer même si on y décèle certaines faiblesses dans l’application. Cette théorie est également confirmée en partie par M Nozetz, comptable de Les Associés Houde Inc (paragraphe 3.09, deuxième alinéa des faits).

4.3.6 Considérant maintenant des faits dont la Commission est certaine, faits énumérés au paragraphe 4.3.3 (la nécessité d’engager le Dr Bernèche et engagement) et au paragraphe 4.3.5 (le bien fondé de la théorie de l’acheteur spécial et son application), la Commission est d’avis que le montant de $225,000 contient à la fois du salaire et à la fois le coût des actions.

C’est là une première réalité qui se dégage de la preuve.

Comment en effet, d’une part, nier toute valeur aux actions de Les Meubles de Maskinongé Inc quand la compagnie Les Associés Houde Inc rencontre si bien les conditions de la théorie de l’acheteur spécial et que (entre autres) dans le contrat même de la vente des actions de Les Meubles de Maskinongé Inc les actions de Les Associés Houde Inc sont données en garantie de paiement du salaire de $15,000 par année pendant 15 ans? Comment expliquer une telle clause si ce n’est justement parce que le salaire constitue (du moins en partie) le paiement des actions?

Dans le contrat d’achat des actions, il est également assez difficile d’expliquer, autrement que comme ci-dessus, la présence des paragraphes 17, 18 et 29 qui réfèrent à la cédule A qui est le contrat d’emploi (Exhibit A-3):

17. La présente convention sera valable tant et aussi longtemps que MASKINONGE n’aura pas rempli la totalité des obligations qu’elle a assumées en vertu de la convention dont une copie est annexée aux présentes comme cédule “A”;

18. Lorsque toutes les obligations assumées par MASKINONGE en vertu de la convention dont une copie est annexée aux présentes comme cédule “A” auront été remplies, le FIDUCIAIRE remettre la totalité des actions qu’il détient en vertu des présentes à HOUDE et la présente convention prendra fin après la remise de tels documents;

29. HOUDE s’engage dans la mesure du possible à prendre les dispositions nécessaires pour qu’aucun dividende ne soit payé par les COMPAGNIES si MASKINONGE est en défaut, relativement aux obligations prévues à la convention dont une copie est annexée aux présentes comme Cédule A.

Comment, d’autre part, nier tout montant comme salaire quand l’acheteur des actions avait toutes les raisons d’engager le Dr Berneche, qu'il l’a effectivement engagé, et que même si le Dr Bernèche n’est pas allé au bureau de la compagnie, sa présence dans la paroisse (les quelques visites des administrateurs et les visites des employés au Dr Bernèche) a apporté une contribution à Les Meubles de Maskinongé Inc qui n’est peut- être pas facile à évaluer mais qui est une contribution certaine pour les bonnes relations entre les employés et les administrateurs de la compagnie.

Le problème est d’évaluer le quantum à attribuer à l’item “salaire” et à l’item “actions”.

4.3.7 La valeur approximative des actions

Même si la théorie de l’acheteur spécial est admise comme bonne en soi, la preuve a quand même démontré que, dans le présent cas, son application pour arriver à l’évaluation finale comportait des faiblesses (paragraphe 3.25 des faits).

De plus, selon M Doré (témoin des héritiers Bernèche), la valeur aux livres des compagnies, soit $232,000, ne tenait pas compte de la soustraction à faire de $35,000 de la dette due au Dr Bernèche (paragraphe 3.26 des faits). Selon M Fortin (témoin de l’intimé) pour sa part, la valeur aux livres était de $224,350, sans tenir compte de la soustraction des avances du Dr Bernèche (paragraphe 3.25 des faits).

Selon les calculs (sans tenir compte des faiblesses) faits en application de la théorie de l’acheteur spécial, M Fortin arrive néanmoins à $230,000.

Tenant compte des faits ci-dessus, la Commission estime qu’il y a lieu de diminuer la valuur globale des actions d’un montant variant de $25,000 à $35,000.

4.3.8 Le montant approximatif du salaire payé

La preuve a démontré que, d’une part, M Houde ne désirait engager le Dr Bernèche que pour une période transitoire. Ce fait, nous croyons, est fondamental pour décrire les besoins réels de la compagnie.

Qu’est-ce qu’une période transitoire pour une compagnie de la nature de celle de Les Meubles de Maskinongé Inc avec environ 175 employés à s’adapter à de nouveaux administrateurs? C’est difficile à évaluer mais la Commission croit que la période de deux ans serait une période raisonnable.

Par ailleurs, la Commission peut difficilement croire que les montants payés après le décès du Dr Bernèche puissent constituer du salaire. Tout le monde dans la famille ne peut quand même être conseiller spécial. S’agit-il, comme le prétendent les appelants réels, d’une “prestation consécutive au décès’’? S'il n’existait pas de contrat de vente d’actions appuyé par la théorie de l’acheteur spécial à laquelle adhère la Commission, si la seule relation entre Les Meubles de Maskinongé Inc et Les Associés Houde Inc d’une part, et le Dr Bernèche d’autre part, était la relation employeur- employé, peut-être que la seule explication possible serait “la prestation consécutive au décès”, si toutes les conditions techniques sont rencontrées. Dans le présent cas, la Commission peut difficilement accepter cette explication pour la totalité du solde dû. La Commission cependant est bien d’avis que le Dr Bernéche, qui a mis au monde la compagnie et l’a dirigée pendant 20 ans, lui a rendu de nombreux services. Il n’y a pas de doute qu’une prestation au décès aurait été dans l’ordre des choses.

4.3.9 Les conclusions en chiffres

Comme la Commission est arrivée antérieurement à la conclusion que la valeur des actions établie par l’intimé et les héritiers Bernèche devrait être diminuée d’un montant variant entre $25,000 et $35,000;

Comme la Commission est arrivée également antérieurement à la conclusion que le délai de deux ans constituait une période raisonnable à titre de transition pour aider les nouveaux administrateurs;

Comme l’engagement du Dr Bernèche a débuté le 1er novembre 1971 avec premier paiement le 1er décembre 1971;

Comme le décès du Dr Bernèche est survenu en septembre 1973;

La Commission en arrive à la conclusion que la somme de $30,000 versée par Les Meubles de Maskinongé Inc au Dr Bernèche sur la somme totale de $225,000 doit être considérée en partie comme salaire et comme prestation consécutive au décès.

Le solde de $195,000 doit être considéré comme le prix des actions de Les Meubles de Maskinongé Inc achetées par Les Associés Houde Inc.

4.3.10 Avantage à un actionnaire

Comme ladite somme de $195,000 est et sera payée par Les Meubles de Maskinongé Inc et non par Les Associés Houde Inc, ce paiement constitue un avantage entre les mains de l’actionnaire au sens de l’article 15(1).

4.3.11 Les principes jurisprudentiels

La Commission ne croit pas utile de citer des passages des jugements appuyant les thèses des deux parties. La preuve a démontré en effet que les deux thèses étaient partiellement vraies. La théorie de substance et forme appuie et confirme en plus grande partie la théorie de la vente des actions.

4.3.12 L’expert en évaluation

La Commission désire souligner le point suivant concernant l’évaluateur du ministère du Revenu national. A cause de son expérience passée (60 à 70 évaluations d’actions de compagnies par année pendant 3 ans), la Commission croit qu’en fait il était compétent. De toute façon, sa thèse est acceptée parce que la Commission la croit bien fondée. Indépendamment de ce dernier fait, la Commission est néanmoins surprise que le ministère du Revenu puisse présenter en 1977 comme expert évaluateur en témoin qui ne fasse pas partie d’une association d’experts évaluateurs. Même si le témoin du ministère était membre d’une association de comptables, la Commission doute fort que ce fait puisse maintenant donner la marque de créance comme témoin expert en évaluation.

La Commission, n’ayant pas eu d’objection à ce sujet au cours de l’enquête, n’a pas eu à se prononcer. L’expérience de témoin en évaluation aurait peut-être prévalue alors.

Les personnes qui pouvaient témoigner à titre d’experts évaluateurs en 1972 et les anées suivantes sans être membres d’une association d’experts évaluateurs, pourraient difficilement l’être aujourd’hui. En matière d’expertise, la Commission est d’avis que pour avoir la meilleure preuve, une présomption existe: seuls les membres de l’association professionelle appropriée sont qualifiés. Suite à l’évolution de la science d’évaluation au Canada dans les récentes années, une expertise en cette matière devrait maintenant être présentée par un membre d’une association reconnue d’évaluateurs. Ce n’est qu’exceptionnellement et sur une forte preuve d’une très grande expérience que cette règle devrait être enfreinte.

5. Conclusion

Les appels des appelantes réelles et des appelants présumés sont rejetés ou accordés en tout ou en partie de la façon suivante:

a) L’appel relatif à l’année 1973 de Les Meubles de Maskinongé Inc est accordé en partie;

b) L’appel relatif à l’année 1972 de Les Associés Houde Inc est accordé;

c) Les appels relatifs aux années 1971 et 1972 de Les Héritiers Bernèche sont rejetés et l’appel relatif à l’année 1973 est accordé en partie.

Le tout est déféré à l’intimé pour nouvelles cotisations selon les motifs du jugement ci-haut décrits.

Appeals allowed in part.