Clément Derome v. Minister of National Revenue, [1992] 1 CTC 2693, 93 DTC 25

Dussault. J.C.C.I.:—Il s'agit d'un appel des nouvelles cotisations établies par le Ministre du Revenu national (le"Ministre") pour les années d'imposition 1986, 1987 et 1988 de l’appelant. En produisant ses déclarations de revenu pour chacune des années en cause, l'appelant a déclaré les pertes d'entreprises suivantes :

En cotisant l'appelant pour chacune de ces années le Ministre a refusé la déduction d'un certain nombre de dépenses dont celles relatives à l'opération d'une équipe de hockey junior (collégiale) AA et a ajouté au revenu total de l'appelant les montants suivants tel qu'il appert du paragraphe 4 de la Réponse à l'avis d'appel :

Pour établir ces nouvelles cotisations, le Ministre a tenu notamment pour acquis les faits que l’on retrouve énoncés au paragraphe 5 de la Réponse à l'avis d'appel :

a) en tout temps pertinent l'appelant était un chiropraticien et il opérait sa e “ Clinique Chiropratique Cap-Rouge";

b) en 1986, le contribuable a décidé de fonder et d'opérer un club de hockey mineur Collégial AA en plus d'opérer sa clinique de chiropraticien;

c) l'appelant a réclamé les pertes d'opération du club de hockey en les intégrant dans les états de revenus et dépenses de sa clinique chiropratique pour les exercices financiers 1986, 1987 et 1988;

d) les dépenses engagées par l'appelant en sus du montant autorisé par le ministre n'ont pas été engagées en vue de tirer un revenu d'un bien ou d'une entreprise ou de faire produire un revenu à un bien ou une entreprise, mais constituaient plutôt des frais personnels ou des frais de subsistance de l'appelant;

e) l'opération de l’équipe de hockey Junior (collégiale) ne constituait pas une entreprise aux fins de la Loi de l'impôt sur le revenu;

f) l'appelant n'avait pas d'espoir raisonnable de profit lié à l'opération de l'équipe de hockey Junior (collégiale) AA;

g) pour la saison 1987-88, l'équipe faisait partie d'une ligue Junior AA au lieu de Collégiale AA;

h) le club a opéré durant 3 saisons soit 1986-87, 1987-88 et 1988-89; par la suite, le club a suspendu ses activités faute d'appui moral et financier de la part du campus Notre-Dame de Foy et il n'a pas repris depuis.

Dans son témoignage, l'appelant, docteur en chiropractie spécialisé dans le domaine sportif, a expliqué comment il en est venu à mettre sur pied un club de hockey junior pour les étudiants de 16 à 19 ans fréquentant le campus Notre-Dame-de-Foy ("CNDF") dont il est lui-même un diplômé. Ayant réalisé les bénéfices reliés à l'activité sportive et particulièrement à la pratique du hockey comme support important aux études alors qu'il était étudiant, l'appelant dit avoir voulu s'impliquer dans l'organisation du club de hockey afin d'aider les jeunes à profiter des mêmes avantages tant au niveau sportif qu'académique. Un autre objectif également poursuivi était de fournir aux jeunes formant l’équipe la possibilité de se voir offrir éventuellement des bourses d’études en étant repêchés comme joueurs par des équipes universitaires canadiennes ou américaines.

Fort de son implication de longue date dans le domaine du hockey, l'appelant entreprit donc d'organiser un programme de hockey junior AA au CNDF et de former l’équipe Les Ducs en 1986. Ne pouvant compter que sur l'appui moral et non sur la participation financière du CNDF malgré des demandes répétées à cet effet au cours des années en cause, l'appelant décida d'assumer personnellement les coûts reliés aux différentes activités de l'équipe et ce, tant pour les pratiques et les parties que pour les tournois organisés avec d'autres institutions notamment en Ontario et au Nouveau-Brunswick. Les dépenses assumées par l'appelant couvrent entre autres le prix de tous les équipements requis, les déboursés à la ligue pour la franchise, les frais d'arbitrage des parties et d'administration du club. S'y ajoutent les dépenses encourues pour la location de patinoires dans les arénas de la région, le CNDF ne possédant pas sa propre patinoire et les frais de transport, d'hébergement et de nourriture des membres de l’équipe pour les parties régulières dans plusieurs villes de l'est du Québec ainsi que pour un certain nombre de tournois à l'extérieur du Québec.

L'appelant soutient qu'il considérait la mise sur pied et le fonctionnement du club de hockey comme une véritable entreprise pouvant éventuellement générer des revenus bien qu'il ne se soit pas attendu à faire des profits dès la première année. Selon lui, la participation aux séries éliminatoires était susceptible de générer des revenus suffisants pour compenser les dépenses encourues en cours d'année, dépenses que les revenus d'assistance aux parties durant la saison régulière ne réussissaient pas à combler. Pour diverses raisons, l’équipe n'a, en fait, jamais participé aux séries éliminatoires. Du à des problèmes de toutes sortes dont le manque d'infrastructure, l'absence d'appui financier de la part du CNDF, l'éloignement des patinoires de la région et la difficulté d'obtenir des heures convenables ainsi que l'âge et l'inexpérience des joueurs, l’équipe de hockey a dù cesser ses activités au terme de la troisième saison et alors qu'elle s'était déjà jointe à la ligue junior AA. Malgré les difficultés rencontrées tant au début qu'au cours des trois années en cause, l'appelant affirme avoir poursuivi son projet parce qu'il croyait à son importance pour les jeunes et parce que ceux-ci témoignaient également leur désir de continuer. Signalons également que l'appelant a fait état que le fonctionnement d'un club de hockey au CNDF constituait pour lui une forme de publicité pour ses activités de chiropraticien. De plus, selon lui, la poursuite des activités du club de hockey s'inscrivait dans un projet plus vaste qu'il avait lui- même élaboré visant la construction d'un centre intégré comprenant une patinoire olympique, une résidence pour une trentaine d'étudiants et une clinique chiropratique sur le campus Notre-Dame-de-Foy, centre qui pourrait éventuellement accueillir des équipes de niveau international pour la pratique de différents sports sur glace. Selon l'appelant, certaines démarches ont d'ailleurs été entreprises très tôt concernant la promotion de ce projet malgré le fait que le CNDF lui-même refusait toujours de s'engager financièrement ou même d'endosser l'appelant pour les dépenses reliées aux activités du club de hockey.

M. Pierre Vézina, vérificateur à Revenu Canada a témoigné pour l'intimé. Chargé du dossier de vérification pour les années d'imposition 1986, 1987 et 1988 de l’appelant, il a d'abord fait état des dépenses réclamées par l'appelant et qu'il a refusées parce qu'elles n'étaient pas reliées à l'exploitation de la clinique chiropratique. Il a ensuite expliqué pourquoi il en était arrivé à la conclusion que les activités du club de hockey ne constituaient pas l'exploitation d'une entreprise. Tout en reconnaissant que l'appelant avait une certaine expertise dans le domaine, M. Vézina a estimé que le manque de structure, l'absence d'appui financier de la part du campus, l'importance des dépenses par rapport aux revenus, les projections de l'appelant à cet égard et le fait que le club était même sur le point de perdre sa franchise après deux ans d'inactivité, comme en fait foi une lettre reçue le la ligue en décembre 1989, constituaient des éléments suffisants pour lui permettre de conclure que les activités du club de hockey ne représentaient pas l'exploitation d'une entreprise dans le but de gagner un revenu ou à l'égard desquelles l'appelant avait une expectative raisonnable de profit.

Outre les témoignages, la Cour a pris connaissance des nombreux documents soumis et qui établissent que l'appelant n'était pas seulement impliqué dans la gestion et la direction du club de hockey collégial ou junior AA mais qu'il s'intéressait de près à d'autres formations mineures tant dans le domaine du hockey (Bantam CC et Midget CC) que du softball pour lesquelles il a d'ailleurs déboursé des sommes importantes qu'il a réclamées comme dépenses tel que le démontrent les états financiers soumis avec sa déclaration de revenu pour 1986. D'autres documents établissent également que l'appelant était impliqué, comme chiropraticien, à l'occasion de rencontres sportives de niveau provincial, national et même international, dans les domaines aussi divers que le hand-ball, le softball et la natation.

Dans son argumentation, l'avocat de l'appelant soumet que les activités de l'équipe de hockey étaient reliées à la profession de l'appelant et que les dépenses encourues constituaient une forme de publicité pour sa clinique chiropratique. Bien qu'il n'existe aucun élément de preuve à l'effet que les revenus de la clinique aient augmenté au cours des années en cause ou même qu'ils aient pu être influencés par les activités du club, l'avocat de l'appelant prétend que ce dernier avait définitivement l'intention de générer éventuellement des revenus. Alternativement, si je comprends bien son argument, l'avocat de l'appelant soutient que les activités de l’équipe constituaient en soi l'exploitation d'une entreprise et, bien que cela ait représenté un projet risqué, que l'intention de faire un profit de ces activités elles-mêmes était également présente. Dans ce contexte, il insiste sur le fait que les dépenses relatives aux activités du club étaient raisonnables dans les circonstances. II prétend de plus qu'il revenait à l'appelant de décider de la meilleure façon de gérer son entreprise et de contrôler les dépenses nécessaires à de telles activités. Au soutien de son argumentation, l'avocat de l'appelant a référé aux décisions suivantes :

Samson v. M.N.R., [1943] C.T.C. 47,2 D.T.C. 610;

No. 46 v. M.N.R. (1952), 5 Tax A.B.C. 420, 52 D.T.C. 81;

No. 511 v. M.N.R. (1959), 19 Tax A.B.C. 248, 58 D.T.C. 307;

No. 608 v. M.N.R. (1960), 21 Tax A.B.C. 396, 59 D.T.C. 190;

Niessen v. M.N.R. 960), 25 Tax A.B.C. 62, 60 D.T.C. 489;

McKee v. M.N.R.(1961), 26 Tax A.B.C. 279, 61 D.T.C. 239.

L'avocate de l'intimée prétend, pour sa part, que le paragraphe 4(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la“ Loi") doit d'abord recevoir application et qu'ainsi l'appelant n'aurait pas dû regrouper les dépenses de l'équipe de hockey avec celles de la clinique. Par ailleurs, en ce qui concerne les activités de l'équipe, l'avocate de l'intimée soutient que différents éléments de la preuve tendent à établir qu'elles ne constituent pas l'exploitation d'une entreprise avec un espoir raisonnable d'en tirer un profit. Référant aux différents critères élaborés par les tribunaux et notamment par la Cour suprême du Canada dans l'affaire Moldowan ([1978] 1 S.C.R. 480, [1977] C.T.C. 310, 77 D.T.C. 5213), elle estime que l'examen objectif de la situation ne permet pas de conclure que les activités de l’équipe constituaient l'exploitation d'une entreprise dont l'appelant pouvait raisonnablement s'attendre à tirer un profit. Ainsi, malgré la formation de l'appelant qui n’est pas contestée et malgré l'admiration que l'on peut avoir pour son engagement personnel auprès des jeunes, le manque de structure véritable, l'absence d'appui financier extérieur et le niveau des dépenses nécessaires pour faire fonctionner l'équipe ainsi que la motivation mème de l'appelant sont autant d'éléments qui démontrent, lorsqu'analysés objectivement, qu'il n'était pas possible de générer un profit de telles activités. Sur ce point, l'avocate de l'intimée estime donc que l'appelant ne s'est pas déchargé du fardeau de preuve qui était le sien. Par ailleurs, en réponse à l'argument de l'avocat de l'appelant à l'effet que les dépenses de l’équipe de hockey devaient être considérées comme une forme de publicité pour la clinique, l'avocate de l'intimée soutient que le niveau extrêmement élevé de ces dépenses fait en sorte qu'elles ne peuvent être considérées avoir été encourues pour des motifs d'affaires et qu'ainsi elles ne sont pas raisonnables dans les circonstances. L'avocate de l'intimée s'est référée aux décisions suivantes :

Moldowan v. The Queen, supra;

Shaker v. M.N.R., [1987] 2 C.T.C. 2156, 87 D.T.C. 463;

Fleming et al. v. M.N.R., [1987] 2 C.T.C. 2113, 87 D.T.C. 425;

Chequer v. The Queen, [1988] 1 C.T.C. 257, 88 D.T.C. 6169;

Warden v. M.N.R., [1981] C.T.C. 2379, 81 D.T.C. 322;

Gabco Ltd. v. M.N.R., [1968] C.T.C. 313, 68 D.T.C. 5210.

Analyse

Il est un principe bien établi que le fardeau de démontrer que la cotisation est erronée revient à l'appelant (Johnston v. M.R.N., [1948] C.T.C. 195, 3 D.T.C. 1182 (C.S.C.)). Pour avoir le droit de déduire de ses autres revenus les pertes encourues à l'égard d'une activité quelconque, il est également bien établi qu'un contribuable doit démontrer qu'il exploitait une entreprise, c'est-à-dire qu’il a débuté et poursuivi l'activité en cause avec une expectative raisonnable de profit. A cet égard, on peut référer aux propos du juge Dickson dans l'affaire Moldowan, supra, où il déclarait aux pages 313 et 314 (S.C.C. 485 et 486) :

Il y a d’abord eu controverse, mais il est maintenant admis que pour avoir une "source" de revenu, le contribuable doit avoir un profit ou une expectative raisonnable de profit. L'expression source de revenu équivaut donc au terme entreprise Dorfman c. M.N.R. ([1972] C.T.C. 151, 72 D.T.C. 6131).

Une jurisprudence volumineuse traite de la signification de l'expression expectative raisonnable de profit, mais il ne s'en dégage aucune constante. À mon avis, on doit s'appuyer sur tous les faits pour déterminer objectivement si un contribuable a une expectative raisonnable de profit. On doit alors tenir compte des critères suivants : l'état des profits et pertes pour les années antérieures, la formation du contribuable et la voie sur laquelle il entend s'engager, la capacité de l'entreprise, en termes de capital, de réaliser un profit après déduction de l'allocation à l'égard du coût en capital. Cette liste n'est évidemment pas exhaustive. Les facteurs seront différents selon la nature et l'importance de l’entreprise : La Reine c. Matthews, [1974] C.T.C. 230, 74 D.T.C. 6193.

Dans la cause De Montigny c. M.R.N., [1982] C.T.C. 2012, 82 D.T.C. 1037, le Président Cardin de la Commission de révision de l'impôt (tel qu'il était alors) déclarait à la page 2014 (D.T.C. 1039) :

La jurisprudence est claire et constante sur le principe qu'une activité quelconque ne peut être considérée comme une entreprise au sens de l’article 18(1)(a) de la Loi, s'il n'existe aucun espoir raisonnable d'en réaliser un profit. A mon avis, ce principe présume nécessairement que l'intention primordiale de l'entrepreneur était de réaliser un profit monétaire de l'exploitation de son entreprise. Il va également de soi, qu'il ne peut s'agir d'entreprise au sens de l’article 18(1)(a) de la Loi si le maximum possible de profit que l'on peut espérer retirer d'une entreprise, ne rencontre pas les dépenses nécessaires a"son exploitation.

Par ailleurs, dans l'affaire Zolis v. M.N.R., [1987] 1 C.T.C. 2199, 87 D.T.C. 183, le juge en chef Couture de cette Cour disait aux page 5 et 6 de la traduction française du jugement :

Les aspirations ou les ambitions qu'un contribuable peut nourrir à l'égard d'une activité qu'il pratique ne sont pas suffisantes en soi pour que l'activité en question puisse être considérée comme une entreprise au sens strict de cette expression dans la législation applicable, aussi authentique que puisse être cette activité. Outre les caractéristiques structurelles de l’entreprise, le tribunal doit examiner la façon dont elle est menée ou exploitée par le contribuable et, à partir de l'interaction de ces éléments, déterminer si elle est susceptible, à terme, de produire un profit. Le tribunal doit examiner les faits concrets et, à la seule lumière de ces faits, statuer sur la validité de la prétention voulant qu'il existe une entreprise au sens de la Loi.

Dans la présente cause, je me dois d'abord de souligner qu'aucun élément de preuve ne permet de rattacher certaines dépenses réclamées par l'appelant avec l'exploitation de clinique chiropratique ou mème avec les activités de l'équipe collégiale ou junior de hockey et à l'égard desquelles activités l'appelant prétend avoir exploité une entreprise.

Ainsi en est-il des frais de représentation réclamés en 1986 à l'égard d'une équipe ou d'une ligue désignée “Bantam CC" (4 843,73 $) d'une équipe ou d'une ligue désignée "Midget CC" (5 035,02 $) et d’une équipe ou d'une ligue désignée "softball Québec” (3 796,76 $). D'autres représentent simplement des dettes de l'appelant à l'égard de son impôt fédéral et provincial pour les années 1983 à 1985 (2 760,92 $ et ne sont évidemment pas déductibles en tout état de cause.

Quant aux activités de l'équipe de hockey collégial ou junior AA que l'appelant dirigeait, j'estime que celui-ci n'a pu établir, selon la balance des probabilités, qu'elles constituaient pour lui l'exploitation d'une entreprise avec une expectative raisonnable de profit. Selon l'ensemble des éléments soumis en preuve, je ne crois pas que l'on puisse affirmer objectivement que sa motivation première était de réaliser un profit ou que cela était même une préoccupation importante. Son rôle d'animateur auprès des jeunes et son engagement personnel et financier dans ces activités peuvent certes susciter une grande admiration; cependant, elles ne constituent pas pour autant l'exploitation d'une entreprise au sens de la Loi. L'absence de structure, le manque d'appui financier extérieur ou de recours à certaines formes de financement interne, l'éloignement des patinoires et les coûts très élevés de fonctionnement de l’équipe particulièrement pour le transport et les séjours en région sont autant d’éléments qui font que, durant les années en cause, l'appelant ne pouvait objectivement et raisonnablement s'attendre à retirer un profit de ces activités.

Quant à l'argument voulant que les dépenses inhérentes au fonctionnement de l’équipe de hockey aient constituées des dépenses de publicité pour l'exploitation de la clinique chiropratique, je ne le trouve tout simplement pas réaliste ou vraisemblable dans les circonstances, non seulement parce qu'aucune preuve n'a été apportée de leur relation avec l'exploitation de la clinique mais également parce que ces dépenses, telles que réclamées par l'appelant, excédent les revenus générés par la clinique au cours des mêmes périodes. Je me permettrai d'ajouter que d'autres activités de l'appelant, telles que soulignées dans les documents soumis, comme sa présence en tant que chiropraticien à différentes rencontres sportives de niveau provincial, national ou même international m'apparaissent avoir été beaucoup plus pertinentes à l'exercice de sa profession que n'ont pu l'être la direction et le financement personnel des activités sportives de l’équipe Les Ducs. De l’ensemble de la preuve, je conclus que l'appelant ne s'est pas acquitté du fardeau de démontrer que les faits sur lesquels s'est fondé le Ministre pour établir les nouvelles cotisations pour 1986, 1987 et 1988 sont erronés.

Pour ces motifs, les appels sont rejetés.

Les appels sont rejetés.