Les Immeubles Labo Ltée v. Minister of National Revenue, [1992] 2 CTC 2300

Dussault, T.C.C.J.:—Il s'agit d'appels de nouvelles cotisations pour les années d’imposition 1985, 1986, 1987 et 1988 de l'appelante. Au début de l'audience le procureur de l'appelante a fait part son intention de se désister de l'appel pour l’année d'imposition 1985 puisque la cotisation est pour un montant nul. Pour les années d'imposition 1986, 1987 et 1988, l'appelante conteste la décision de l'intimé de traiter comme revenus d'entreprise les gains réalisés suite à plusieurs ventes de parcelles de terrains situés dans la Paroisse Sainte-Dorothée à Ville de Laval, gains qui ont été déclarés comme gains en capital par l'appelante.

Pour établir les nouvelles cotisations pour les années en cause, l'intimé a tenu pour acquis les faits énoncés aux alinéas a) à o) du paragraphe 6 de la Réponse amendée à l'avis d'appel pour les années d'imposition 1985, 1986 et 1987 qui se lisent ainsi :

a) le 13 octobre 1977, l'appelante a acheté deux terrains de la Paroisse Sainte- Dorothée totalisant 251 202 pieds carrés: la pite 33 de 172 059 pieds carrés et la pite 34 de 79 143 pieds carrés, décrites a l’acte de vente notaire du 13 octobre 1977;

b) l'appelante avait été constituée en juillet 1977 par un groupe de personnes qui pensaient réaliser un profit à court terme en achetant et revendant ces terrains; l'appelante n'a jamais eu aucune intention de faire construire elle-même sur ces terrains;

c) 25 000 $ ont été payés comptant par l'appelante à la signature de l'acte de vente du 13 octobre 1977 sur un prix d'achat total de 200 961,60 $ et les solde, qui représente environ 88 per cent du prix d'achat, n'était payable que le 13 octobre 1981;

d) ces terrains étaient des terrains vacants situés pré du prolongement projeté du boulevard Samson, à Laval;

e) la région où sont situés les terrains était une région où il y avait beaucoup de spéculation étant donné que l'autoroute 13 devait être complétée à Laval avec une sortie au boulevard Samson;

f) le développement résidentiel de la région a toutefois débuté plus tard que prévu;

g) une extension de délai de 4 ans, soit jusqu’au 21 mai 1986 pour le paiement du solde du prix d'achat des terrains, ramené à 155 992,41 $ , fut en conséquence accordée à l'appelante par son vendeur;

h) en 1983, l'appelante décida qu'il était temps de chercher à revendre les deux terrains en question;

i) les deux terrains ont alors été arpentés et subdivisés ce qui facilitait leur revente;

j) de fait, l'appelante a revendu quinze des terrains ainsi subdivisés, entre le 16 mai 1985 et le 2 mars 1987, c'est-à-dire pendant les exercices se terminant le 30 juin 1986 et 30 juin 1987:

année d'imposition 1985	2
année d'imposition 1986	7
année d'imposition 1987	6
	15

k) il s'agit des lots 34-176, 34-177, 34-180, 34-181, 34-182, 34-183, 34-184, 34-185, et d’une partie du lot 33, et des lots 34-191, 33-385, 33-394, 33-395, 33-396, 33-397;

I) l'appelante a revendu deux autres terrains subdivisés au cours de l'exercice se terminant le 30 juin 1988;

m) Michel Bouilly, président et actionnaire principal de l'appelante, avait reçu mandat de l'appelante pour revendre les terrains et a eu des commissions a cette fin;

n) les bénéfices nets réalisés par l'appelante à la revente des terrains sont les Suivants:

année d'imposition 1985	211 $
année d'imposition 1986	49 808 $
année d'imposition 1987	89 462 $

o) ces bénéfices représentent du revenu d'entreprise résultant de transactions comportant un risque ou une affaire de caractère commercial.

Les alinéas a) à o) de la réponse amendée à l'avis d'appel concernant l’année l'imposition 1988 sont identiques sauf pour l'alinéa I) qui mentionne que l'appelante a vendu deux autres terrains subdivisés, faisant partie du lot 33, au cours de l'exercice se terminant le 30 juin 1988, et pour l’alinéa n) qui est modifié afin d'ajouter un bénéfice net de 88 667 $ réalisé par l'appelante pour l’année d'imposition 1988.

Les prétentions de l'intimé se retrouvent aux paragraphes 8 et 9 des réponses amendées aux avis d'appel qui se lisent :

8. L'intimé soutient que les bénéfices réalisés par l'appelante au cours des années d'imposition 1985, 1986 et 1987 constituent du revenu d'entreprise et non du gain capital et que c'est avec raison qu'ils ont été inclus en totalité dans le calcul du revenu de l'appelante pour ces années.

9. L’intimé soutient en effet que la possibilité pour l'appelante de revendre les terrains en cause à profit a été le motif premier ou, à tout le moins un motif déterminant de leur acquisition.

Résumé des faits

La Cour a entendu les témoignages du Dr. Michel Bouilly, principal actionnaire et administrateur de l'appelante, de M. Raymond Pelletier, vérificateur à Revenu Canada, et de M. Alain Lamanque, actionnaire et comptable de l'appelante.

Dans son témoignage, le Dr. Bouilly a d'abord expliqué les circonstances entourant l'achat du terrain par l'appelante en 1977. C'est en avril 1977 que lui- même et un certain Gilles Lacroix ont fait une offre d'achat du terrain. L'idée de départ était” selon lui, d'y construire des immeubles résidentiels de six logements au rythme d'environ un par année façon à se constituer, selon son expression, “un genre de fonds de pension pour plus tard". [1] C'est ainsi que l'appelante a été constituée en corporation en juillet 1977 dans le but d'acquérir le terrain, ce qui fut fait par contrat le 13 octobre 1977. Les principaux actionnaires de la corporation étaient le Dr. Bouilly et M. Lacroix qui détenaient chacun 26 pour cent des actions. Le solde des actions était détenu, dans une proportion de 2 pour cent seulement dans la majorité des cas, par quelques 18 autres actionnaires. Ce groupe était composé de parents, d'amis et de connaissances que le Dr. Bouilly et M. Lacroix avaient réussi à intéresser au projet.

Le terrain de forme irrégulière de 251 202 pieds carrés situé au sud du prolongement alors projeté du Boulevard Samson était constitué, selon le plan et le livre de renvoi de la Paroisse de Sainte-Dorothée, division d'enregistrement de Laval, d'une partie du lot originaire 33 du côté est et d'une partie du lot originaire 34 du côté ouest. Le terrain n'était alors pas desservi par les services municipaux d'aqueduc et d'égouts qui s'arrêtaient près de l'extrémité ouest du terrain composé par la partie du lot 34. Selon les documents soumis, le zonage municipal du terrain permettait alors la construction d'immeubles à logements multiples sur la plus grande partie de la superficie. Cependant, sur la partie sud du lot 33 en bordure du prolongement alors projeté de la rue des Ormes, le zonage ne permettait que la construction d’habitations unifamiliales.

Selon les termes du contrat du 13 octobre 1977, le terrain a été acquis pour la somme de 200 961,60 $ dont 25 000,00 $ comptant. Le solde de 175 961,60 $ était payable terme d'une période de quatre ans soit le 13 octobre 1981 et portait intérêt au taux de 10 pour cent par année. Les intérêts étaient payables semi-annuellement.

Selon le Dr. Bouilly, le paiement des dépenses et le financement partiel de la première construction devaient se faire à même les contributions que les actionnaires avaient convenu de verser et qui avaient été fixées à 350,00 $ à tous les six mois pour chaque deux pour cent d'actions détenues. On comptait également obtenir des fonds de la Société centrale d'hypothèque et de logement ("SCHL") à laquelle une demande avait été adressée quelques semaines seulement après la signature de l'offre d'achat au printemps 1977.

En réalité, l'appelante ne réalisa jamais son projet. Les explications fournies par le Dr. Bouilly sont multiples. D'abord, la demande de financement auprès de la SCHL fut refusée, le projet soumis étant considéré prématuré, principalement à cause de l'absence de services municipaux d'égouts. De même, malgré les demandes répétées à cet effet, la ville refusait de prolonger les égouts au motif que cela entraînerait des modifications à l’usine d'épuration de Ste- Dorothée déjà surchargée, modifications qu'elle n'était alors manifestement pas disposée à faire.

Le Dr. Bouilly a également longuement insisté sur l'entrée en vigueur de la Loi sur la protection du territoire agricole du Québec en décembre 1978 et sur le fait que le terrain formé par la partie du lot 33 avait été décrété territoire réservé à l’agriculture. Selon lui, ceci rendait impossible le développement prévu par l'appelante. Le Dr. Bouilly a ainsi fait état des demandes faites dès 1980 à la Commission de protection du territoire agricole du Québec pour faire exclure de la zone agricole la partie du lot 33 détenue par l’appelante. Il est à noter que le Dr. Bouilly a expliqué ailleurs dans son témoignage que le développement devait cependant se faire d'ouest en est, c’est-à-dire d'abord sur la partie du terrain formée par le lot 34, soit du côté du prolongement demandé pour les services municipaux.

D'autres problèmes ont aussi été évoqués pour expliquer que l'appelante n'a jamais débuté la construction. Outre la récession et les taux d'intérêts élevés du début des années 80, le Dr. Bouilly a mentionné la situation financière difficile de l'appelante ayant conduit à une offre faite à l’ancien propriétaire-vendeur et créancier hypothécaire de reprendre le terrain moyennant la perte des sommes déjà versées. Selon le Dr. Bouilly, qui avait même envisagé une faillite personnelle devant la gravité de la situation, le remboursement de la dette due le 13 octobre 1981 a finalement été reporté en mai 1986, moyennant la modification du taux d'intérêt qui est passé de 10 pour cent à 16 pour cent par année et le paiement d’une somme forfaitaire de 50 000,00 $. Devant toutes ces difficultés auxquelles s'est ajoutée la faillite personnelle de l'autre actionnaire principal, M. Gilles Lacroix en août 1982, le Dr. Bouilly a expliqué les démarches de l'appelante entreprises dès 1981 pour revendre le terrain dans son ensemble. L'insuccès de ces démarches a finalement conduit l'appelante à rechercher des acheteurs pour des superficies de terrain les plus grandes possibles sans toutefois procéder elle-même à la subdivision du terrain. Ces démarches ont abouti aux transactions dont les résultats font l'objet des présents appels.

Les témoignages de M. Raymond Pelletier, vérificateur à Revenu Canada et de M. Alain Lamanque, actionnaire et comptable de l'appelante, que M. Pelletier a rencontré dans le cadre de la vérification des transactions de l'appelante, n'apportent pas beaucoup éclaircissements au débat. Alors que M. Pelletier signale que M. Lamanque lui aurait mentionné la possibilité de construction d'un centre d'achat sur le terrain de l'appelante, M. Lamanque, réticent à témoigner en raison de sa relation professionnelle avec l'appelante, ne se souvient pas qu'une telle possibilité ait été évoquée lorsqu'il a décidé d'investir.

Plusieurs documents ont été déposés d’un commun accord par les parties. On y trouve, outre les plans du terrain et certains contrats, des documents concernant la demande d'exclusion auprès de la Commission de protection du territoire agricole du Québec et la demande de prolongement des services municipaux à Ville de Laval. Une lettre émanant de la SCHL en réponse à la demande de financement a également été produite, bien que la demande elle-même ne l'ait pas été. Cependant, nulle part dans ces documents ne retrouve-t-on quelque description que ce soit du projet de construction que le Dr. Bouilly a décrit comme ayant été celui de l’appelante. En ce qui concerne la demande de prolongement des services municipaux pour desservir la partie du terrain formée par le lot 34, aucun document quelque peu descriptif du projet de l'appelante n’a été produit bien que la nécessité de soumettre une description du projet soit signalée par les autorités municipales, notamment dans une lettre de M. Marc Perron, gérant de Ville de Laval, en date du 13 mars 1980, adressée au Dr. Bouilly ainsi que dans un extrait du procès-verbal d’une réunion du comité exécutif de la ville en date du 15 juin 1982 (pièce I-5 en liasse). De même, un examen de la demande d'exclusion du lot 33 de la zone agricole adressée à la Commission de protection du territoire agricole du Québec et signée par le Dr. Bouilly le 14 mars 1980 (pièce A-6) indique, par les réponses fournies au numéro 8, que le but premier de la formation de la compagnie et de l'achat des terrains (33 et 34) était le “ développement immobilier" dont le début a été retardé à cause de l'absence des services municipaux. Par ailleurs, dans la réponse fournie au numéro 9 de la demande, on fait référence à un document de trois pages joint à la demande et qui aurait été "préparé et présenté lors d'audiences publiques organisées par Ville de Laval le 14 mars 1979". Ce document exposant et décrivant, je présume, le projet de l'appelante n'a pas été fourni à la Cour avec la copie de la demande elle- même, produite comme pièce A-6, et dont il aurait faire partie intégrante.

Ainsi, alors que le témoignage du Dr. Bouilly concernant le projet de développement immobilier de l'appelante n'a pu être appuyé du dépôt de quelque document que ce soit décrivant le projet ne serait ce que d’une façon sommaire, on est encore plus surpris de constater que dans la demande de prolongement des services municipaux datée du 8 août 1977 et signée par le Dr. Bouilly lui-même (pièce 1-5) on fait référence à un projet d'un tout autre ordre de grandeur dans les termes suivants :

Ayant l'intention de construire 5 unités de 16 logements chacun sur un terrain à Ste-Dorothée, du côté Sud du boulevard Samson (partie 34, zonage R 245, cf photocopie), auriez-vous l'obligeance de me dire à quelle date Ville de Laval pourra me fournir les services d'aqueduc et d’égouts nécessaires à ce projet.

Or, tel que signalé plus haut, le Dr. Bouilly a, dans son témoignage, présenté le projet de l'appelante comme étant celui de construire des unités de six logements à raison d'environ une par année et de louer et d'administrer ces unités pour se constituer éventuellement "un genre de fonds de pension pour plus tard" selon l'expression employée. [2] La différence marquée entre les deux projets laisse supposer que l'appelante n'avait pas d'intention bien définie quant au développement résidentiel envisagé. Le fait qu'aucune étude sur la faisabilité, les coûts ou la rentabilité du ou des projets n'ait été faite et qu'aucune démarche en vue du financement à une quelconque institution financière, autre que celle auprès de la SCHL, n'ait été entreprise renforce les doutes que l'on peut avoir sur l'intention véritable de procéder à un développement résidentiel quelconque.

Quoi qu'il en soit, la preuve démontre clairement que dès le 13 juin 1977, soit quelques semaines seulement après avoir fait l'offre d'achat pour le terrain et avant même que l'appelante ne soit constituée en corporation et que le terrain ne lui soit transféré, ce qui est survenu respectivement en juillet et octobre 1977, les principaux intéressés soit le Dr. Bouilly et M. Lacroix, étaient au courant qu'ils n'obtiendraient pas, à court terme, de financement de la SCHL ni le prolongement des services municipaux pour desservir le terrain. Appelé à commenter cette réalité, le Dr. Bouilly a affirmé qu'il s'agissait pour eux d'une première expérience dans le domaine et qu'ils avaient probablement été un peu naïfs n'en mesurant pas toutes les conséquences.

Devant ces faits et lorsque l'on sait que le terrain se situait à la limite du développement urbain d'alors à Ville de Laval, qu'il a été acquis moyennant un paiement comptant minimum et qu'une bonne partie des intérêts sur le solde demeurait impayé après plus de quatre ans comme le démontre le contrat d'extension de délai du 20 mai 1982 (pièce A-3), il est difficile de concevoir que l'appelante pouvait de façon sérieuse ou réaliste prétendre s'engager dans quelque projet de développement immobilier que ce soit. Compte tenu des éléments de preuve soumis, il semble s'agir la beaucoup plus d'une initiative de caractère commercial où la revente à profit après une certaine période de détention apparait comme ayant été la seule perspective réaliste. Si l'intention d'investissement véritable a existé au moment de l'acquisition du terrain, la possibilité de revente à profit a certainement, dans les circonstances, été également un élément déterminant de cette acquisition. A cet égard, je me permettrai de rappeler les propos du juge Noël de la Cour l'Échiquier (tel qu'il était alors) dans son jugement dans l'affaire Racine, Demers et Nolin, [1965] 2 Ex. C.R. 338, [1965] C.T.C. 150, 65 D.T.C. 5106, aux pages 159 et 160 (D.T.C. 5111 et 5112) et qui m'apparaissent s'appliquer à la présente cause bien qu'on y fasse état d'un projet différent :

Pour donner à une transaction qui comporte l'acquisition d'un capital le double caractère d'être aussi en même temps une initiative d’une nature commerciale, l'acquéreur doit avoir, au moment de l'acquisition, dans son esprit, la possibilité de revendre comme motif qui le pousse à faire cette acquisition; c'est- à-dire qu'il doit avoir dans son esprit l'idée que si certaines circonstances surviennent il a des espoirs de pouvoir la revendre à profit au lieu d'utiliser la chose acquise pour des fins de capital. D'une façon générale, une décision qu'une telle motivation existe devrait être basée sur des inférences découlant des circonstances qui entourent la transaction plutôt que d'une preuve directe de ce que l'acquéreur avait en tête.

Lorsqu'un homme achète une grande surface de terrain dans le but avoué d'y construire, par exemple, un centre d'achats et d'y louer des magasins pour en obtenir un revenu de loyers, mais qu’au moment de l'acquisition il ne fait aucun arrangement pour obtenir le financement permanent d’un montant considérable d'argent qu'il devra y placer ou qui sera requis pour les fins de son projet, ou aucun arrangement pour obtenir des locataires et qu'il n'a obtenu aucune information relativement à la question de savoir si le site en question possède les caractéristiques nécessaires et adéquates pour un tel projet, ou lorsque ce terrain est situé dans un secteur qui est adjacent à un autre secteur qui pousse et qui est en pleine expansion sur la périphérie et où la valeur des terrains a déjà commencé à monter et où l'acquéreur possède une expérience dans le domaine immobilier qui lui permet d'anticiper les changements qui peuvent se produire dans la valeur immobilière, il s'en suit presque une inférence irrésistible que cet homme avait dans son esprit lorsqu'il a acquis le terrain l'idée que s'il ne réussissait pas à faire les arrangements nécessaires pour y établir un centre d'achats, il pourrait indubitablement revendre ce terrain à profit.

[Souligné ajouté.]

De même, dans la présente cause, plusieurs éléments amènent à “une inférence presqu'irrésistible" que si l'aspect investissement était présent, l'aspect spéculation l'était également au point qu'à mon avis il a constitué un motif déterminant de l'acquisition.

S'il est vrai que les principaux intéressés n'avaient pas d'expérience dans le domaine immobilier et qu'ils ont intéressés plusieurs autres personnes à leur projet, éléments qui pourraient dans un sens militer en leur faveur, le fait qu’ ils aient fait une offre d'acquérir un terrain pour une somme supérieure à 200 000,00 $ en 1977 en ne versant que 25 000,00 $ comptant sans même faire état d'une seule démarche sérieuse sur les possibilités matérielles et financières d'assurer la réalisation d'un développement immobilier résidentiel, laisse planer des doutes sérieux quant à leur intention véritable. Le transfert du terrain à l'appelante, alors qu'à ce moment les principaux intéressés savaient qu'il serait impossible de procéder à la construction, du moins dans un avenir immédiat ou prévisible, ne fait rien pour dissiper les doutes que l’on peut entretenir quant à la volonté de procéder à la construction et au développement.

De plus, le fait que la partie du terrain formée par le lot 33 ait été décrétée en zone agricole à compter de l'entrée en vigueur de la Loi sur la protection du territoire agricole du Québec n'a eu, selon moi, aucune influence sur les projets de construction de l'appelante qui, tant selon le témoignage du Dr. Bouilly que selon les documents soumis, devaient se réaliser d'abord du côté ouest sur la partie du terrain formée par le lot 34. Dans les circonstances, on peut facilement imaginer les motifs ayant présidé aux démarches en vue de l'exclusion auprès de la Commission de protection du territoire agricole du Québec puisque le zonage agricole décrète était susceptible de provoquer une diminution de la valeur marchande du terrain et de réduire presqu'à néant les possibilités autant de revente que de développement par l'appelante elle- même. L'ensemble de ces éléments me conduit a la conclusion que l'appelante n’a pu démontrer, selon la prépondérance des probabilités, qu'elle avait acquis le terrain dans le but premier de procéder à un développement immobilier ou du moins sans l'intention secondaire de le revendre à profit.

En conséquence, comme l'appel pour l’année d'imposition 1985 est un appel d'une cotisation dite "néant" il est rejeté pour cause de nullité. Les appels pour les années d'imposition 1986, 1987 et 1988 sont rejetés.

L'appel est rejeté.