Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principales Questions: Questions concernant les REER au décès.
Position Adoptée: Commentaires généraux
XXXXXXXXXX 2010-038007
Catherine Ayotte
Notaire, M.Fisc.
Le 4 juillet 2011
Monsieur,
Objet : Traitement des REER au décès
La présente fait suite à votre lettre du 10 septembre 2010 ainsi qu'à notre conversation téléphonique (Ayotte / XXXXXXXXXX) du 12 février 2011 où vous nous demandiez plusieurs questions en relation avec le traitement des régimes enregistrés d'épargne-retraite (" REER ") non échus lors du décès du rentier du régime.
Veuillez prendre note que, sauf indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu; toute mention au " Règlement " fait référence au Règlement de l'impôt sur le revenu.
Il nous apparaît que la situation décrite dans votre lettre pourrait constituer une situation réelle impliquant des contribuables. Comme il est expliqué dans la circulaire d'information 70-6R5, la Direction n'a pas comme pratique de faire des commentaires sur des opérations envisagées qui concernent des contribuables précis autrement que sous la forme d'une décision anticipée en matière d'impôt. Si votre situation concerne un contribuable précis et une opération effectuée, vous devez transmettre tous les faits et les documents pertinents au bureau des services fiscaux approprié pour obtenir son point de vue. Nous sommes cependant disposés à fournir les commentaires généraux suivants, lesquels vous seront peut-être utiles.
Selon le paragraphe 146(8.8), lorsqu'un rentier d'un REER non échu décède, il est réputé avoir reçu immédiatement avant son décès, une somme à titre de prestation égale à la juste valeur marchande de tous les biens du régime au moment du décès. Par conséquent, dans l'année du décès, cette somme doit être incluse dans le calcul du revenu du rentier décédé en vertu du paragraphe 146(8) et de l'alinéa 56(1)h).
Toutefois, le paragraphe 146(8.9) permet de réduire la prestation réputée reçue par le rentier décédé en vertu du paragraphe 146(8.8) lorsque des montants se qualifient de " remboursement de primes " au sens du paragraphe 146(1). La déduction du paragraphe 146(8.9) est discrétionnaire.
Pour qu'un montant soit considéré comme un remboursement de primes au sens du paragraphe 146(1), une première condition exige que le montant soit versé à une personne qui était, immédiatement avant le décès du rentier, soit l'époux ou conjoint de fait de ce dernier, soit l'enfant ou petit-enfant du rentier qui était financièrement à sa charge (ci-après " bénéficiaire admissible "). L'alinéa b) de la définition de remboursement de primes au paragraphe 146(1) a été modifié par le budget de 1999 afin que l'application de l'alinéa b) ne soit plus limitée aux situations où il n'y a pas d'époux ou de conjoint de fait survivant. À la suite de cette modification, les enfants ou petits-enfants du rentier décédé qui étaient financièrement à sa charge peuvent recevoir (ou être réputés par le paragraphe 146(8.1) avoir reçu) des remboursements de primes même s'il y a un époux ou conjoint de fait survivant.
Le paragraphe 146(1.1) vient préciser que, pour l'application de l'alinéa b) de la définition de remboursement de primes au paragraphe 146(1), un enfant ou petit-enfant n'est pas considéré, sauf preuve du contraire, comme étant financièrement à la charge du particulier immédiatement avant le décès de celui-ci si son revenu pour l'année d'imposition précédant le décès du particulier est supérieur au crédit de base. Cette limite est augmentée lorsque l'enfant ou le petit-enfant a une déficience physique ou mentale.
Il est important de noter que le paragraphe 146(1.1) ne vient pas établir de présomption à l'effet qu'un enfant ou un petit-enfant est financièrement à charge d'un particulier lorsque son revenu est inférieur à la limite déterminée à ce paragraphe. Cette question en est une de fait et même si le revenu de l'enfant ou du petit-enfant est inférieur à la limite déterminée au paragraphe 146(1.1), il faut établir, selon les faits, si l'enfant ou le petit-enfant était financièrement à charge du particulier immédiatement avant son décès. Parmi les faits à considérer notons : les revenus provenant de toutes les sources, le coût de la vie pour l'enfant ou le petit-enfant, sa capacité à subvenir à ses besoins et l'aide provenant d'autres personnes. Si au moment du décès du rentier, l'enfant ou le petit-enfant vit avec une autre personne qui subvient à ses besoins, il n'est généralement pas considéré financièrement à charge du rentier.
Dans un contexte de liquidation de succession, il est de la responsabilité du liquidateur de déterminer, selon les faits, si un enfant ou petit-enfant était financièrement à charge du rentier décédé. Le liquidateur doit détenir suffisamment d'éléments de preuve permettant de justifier sa décision. Si, selon l'ensemble des faits à sa disposition, le liquidateur n'est pas en mesure de déterminer si l'enfant ou le petit-enfant était financièrement à charge, il peut contacter le bureau de services fiscaux de sa région pour obtenir de l'aide afin d'établir les conséquences fiscales d'une situation passée.
Pour qu'une somme soit considérée comme un remboursement de primes au sens du paragraphe 146(1), une deuxième condition exige que la somme soit versée dans le cadre d'un REER par suite du décès du rentier du régime. Lorsqu'une personne est nommée bénéficiaire du REER à même le contrat de REER, l'ARC considère que la somme ainsi reçue est versée dans le cadre d'un REER par suite du décès du rentier. Si cette personne est un bénéficiaire admissible, la somme pourra être considérée comme un remboursement de primes et ce, sans aucune autre formalité. Par contre, lorsqu'un montant d'un REER d'un rentier décédé est versé à la succession de ce dernier et qu'un bénéficiaire admissible est le bénéficiaire de la succession, cette personne n'a pas reçu les sommes dans le cadre du REER par suite du décès du rentier. Cette situation ne respecte pas la définition de remboursement de primes au sens du paragraphe 146(1).
Dans une telle situation, le paragraphe 146(8.1) donne la possibilité au bénéficiaire de la succession de bénéficier malgré tout des règles relatives au remboursement de primes. En effet, en vertu de ce paragraphe, lorsque les deux conditions énumérées ci-après sont respectées, alors la somme en question est réputée, dans la mesure où le représentant légal produit un choix conjointement avec le bénéficiaire, être reçue par le bénéficiaire à titre de prestation qui est un remboursement de primes :
- la somme est versée dans le cadre d'un REER d'un rentier décédé au représentant légale de ce dernier;
- cette somme aurait été un remboursement de primes si elle avait été versée en vertu du régime à un bénéficiaire de la succession du rentier.
Pour ce faire, le bénéficiaire et le représentant légal doivent conjointement désigné cette somme comme remboursement de primes en produisant le formulaire T2019 REER d'un rentier décédé - remboursement de primes. (note de bas de page 1)
Tel que mentionné précédemment, une somme qui se qualifie de remboursement de primes peut venir réduire la prestation réputée reçue par le rentier décédé en vertu du paragraphe 146(8.8). Tout montant ainsi déduit dans les limites du paragraphe 146(8.9) ne sera pas imposable dans le revenu du rentier décédé car il ne sera pas une " prestation " selon le paragraphe 146(1) pour lui. Cependant, cette somme représentera une prestation pour le bénéficiaire admissible qui la recevra (ou sera réputé l'avoir reçue) et ce dernier devra l'inclure dans le calcul de son revenu conformément au paragraphe 146(8) et à l'alinéa 56(1)h). Puisque c'est le bénéficiaire qui doit inclure ces sommes dans le calcul de son revenu, c'est à lui qu'incombe la responsabilité de payer l'impôt afférent à cet ajout.
Toutefois, lorsque les conditions de l'alinéa 60l) sont respectées, le remboursement de primes inclus dans le calcul du revenu du bénéficiaire admissible conformément au paragraphe 146(8) et à l'alinéa 56(1)h) peut être déduit de son revenu
Tel que spécifié à l'alinéa a) de la définition de " prestation " au paragraphe 146(1), une somme reçue dans le cadre d'un REER par une personne autre que le rentier, n'est pas une prestation pour cette personne s'il est raisonnable de considérer qu'elle a été incluse dans le calcul du revenu du rentier en vertu des paragraphes 146(8.8) et (8.9). En conséquence, cette somme n'est pas imposable pour la personne qui la reçoit. Ceci est le cas, peut importe que la somme soit un remboursement de primes ou non. En effet, la nature imposable du remboursement de primes reçu par le bénéficiaire du REER est reliée au choix du représentant légal du rentier décédé de réduire ou non la prestation réputée reçue en vertu du paragraphe 146(8.8) dans les limites permises par le paragraphe 146(8.9). L'impôt afférant à une somme incluse dans le calcul du revenu du décédé représente donc une dette du défunt pour l'année de son décès.
Dans cette dernière situation, bien que l'impôt à payer représente une dette du rentier décédé pour l'année de son décès, il est possible que le bénéficiaire du REER ait à assumer le paiement de cet impôt. En effet, le paragraphe 160.2(1) prévoit que lorsque le rentier meurt, la personne (y compris la succession du défunt) qui reçoit une somme dans le cadre d'un REER est solidairement responsable avec le rentier décédé du paiement d'une partie de l'impôt additionnel que celui-ci doit en raison de l'ajout de la somme dans son revenu, comme l'exige le paragraphe 146(8.8). Pour plus d'information à ce sujet, vous pouvez consulter le bulletin d'interprétation IT-500 Régime enregistré d'épargne-retraite - Décès d'un rentier. (note de bas de page 2)
Déclarations de renseignements
L'article 214 du Règlement vient édicter les situations où une personne doit produire une déclaration de renseignements (entre autre, le feuillet T4RSP) dans un contexte de REER. Lorsqu'un bénéficiaire d'un REER est déterminé à même le contrat de REER, le représentant légal du défunt n'est pas tenu de produire de feuillet T4RSP au bénéficiaire du REER s'il prend la déduction prévue au paragraphe 146(8.9).
Fiducie aux fins de la Loi
La définition de " fiducie " prévue au paragraphe 104(1) ne permet pas d'établir dans quelles circonstances une entité sera considérée comme une fiducie aux fins de la Loi. Cette définition établit tout au plus qu'un arrangement dans le cadre duquel il est raisonnable de considérer qu'une fiducie agit en qualité de mandataire de l'ensemble de ses bénéficiaires pour ce qui est des opérations portant sur ses biens est réputé ne pas être une fiducie pour les fins de la Loi. Par ailleurs, la jurisprudence nous précise que la validité d'une fiducie est une question de droit.
À notre avis, lorsque des sommes sont versées à un mineur qui doit être représenté par un tuteur pour l'exercice de ces droits civils, cette administration tutélaire ne constitue pas, en soi, une fiducie pour les fins de la Loi si cette administration n'en n'est pas une selon le droit civil.
Nous espérons que nos commentaires vous seront utiles et nous vous prions d'agréer, Monsieur, nos salutations distinguées.
Louise j. Roy C.G.A.
Gestionnaire de la section du secteur financier et des entités exonérées
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique
législative et des affaires réglementaires
NOTES DE BAS DE PAGE
En raison des exigences de nos systèmes, les notes de bas de page contenues dans le document original sont reproduites ci-dessous :
1 Disponible sur le site Internet de l'ARC à l'adresse suivante : http://www.cra-arc.gc.ca/F/pbg/tf/t2019/LISEZ-MOI.html
2 Disponible à sur le site Internet de l'ARC à l'adresse suivante : http://www.cra-arc.gc.ca/F/pub/tp/it500r/it500r-f.pdf .
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