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No de dossier : 11745-5(on), Paragraphe 340(3)
Le 26 août 1994
Monsieur,
La présente fait suite à vos lettres du 20 décembre 1993 et du 21 février 1994 au sujet de l'application des mesures transitoires prévues aux paragraphes 340(3) et 340(6) de la Loi sur la taxe d'accise (la "Loi") aux fournitures de véhicules automobiles ayant fait l'objet d'une convention de location.
Dans vos lettres précédentes du 4 février et du 12 mars 1993, vous expliquez que les vérifications effectuées par la XXXXX indiquent que des entreprises de location de véhicules automobiles ont comme pratique de transférer un véhicule automobile loué à un tiers, un concessionnaire par exemple, de manière à se conformer aux exigences de la XXXXX. Le tiers vend ensuite le véhicule automobile au premier locataire. La question concerne le statut à l'égard de la TPS de la fourniture entre le locateur et le tiers ainsi que le statut de la vente par le tiers au premier locataire.
Nous avons répondu à vos lettres le 19 février et le 19 août 1993 pour vous expliquer que, dans les circonstances évoquées, la fourniture par vente du véhicule automobile au premier locataire, effectuée par un tiers, n'est pas effectuée en vertu d'une convention écrite conclue avant 1991 et n'est donc pas couverte par la disposition de droits acquis. De plus, la fourniture entre le locataire et le tiers est assujettie à la TPS, même si le tiers inscrit a droit à un crédit sur les intrants relativement à la taxe payée.
Pour régler les problèmes exposés ci-dessus, une proposition de politique a été soumise au Comité d'examen de la politique (CEP) le 28 juin 1993. Le CEP a appuyé l'opinion selon laquelle, dans les circonstances évoquées, l'achat d'un véhicule automobile par le premier locataire dans le cadre de la vente par un tiers est taxable au taux habituel. La fourniture du véhicule n'est pas effectuée en vertu d'une convention écrite conclue avant 1991 et n'est donc pas couverte par la disposition de droits acquis. Le CEP a également conclu que la vente du véhicule au tiers par l'entreprise, qui a précédé la fourniture au premier locataire, est assujettie à la TPS.
Dans votre lettre du 20 décembre 1993, vous soulignez que la convention de location contient une clause de d‚termination de la valeur résiduelle du véhicule à l'échéance de la convention (clause de la valeur résiduelle). Vous indiquez aussi qu'à l'échéance de la convention, si le locataire veut acheter l'automobile, le bailleur initial vend l'automobile au tiers moyennant un prix correspondant à la valeur résiduelle de l'automobile prévue dans la convention. La convention de location n'est pas transférée au tiers à la vente de l'automobile. Une fois cette opération exécutée, le tiers fournit l'automobile par vente au locataire. Le prix correspond à la valeur résiduelle prévue dans la convention de location.
Le XXXXX a rencontré des représentants de la XXXXX le 17 décembre 1993. Selon les représentants de la XXXXX, l'industrie de la location de véhicules automobiles du XXXXX n'enfreint pas la politique fiscale qui sous-tend les mesures transitoires et, par conséquent, la vente d'un véhicule automobile par un tiers au premier locataire ne devrait pas être assujettie à la TPS. Selon la XXXXX, le transfert de l'automobile au tiers avant la vente au premier locataire est effectué pour des raisons administratives:
1. Pour vendre un véhicule, le bailleur doit détenir une licence de commerçant de véhicules routiers délivrée par le XXXXX et fournir un cautionnement. Or, la majorité des bailleurs de véhicules automobiles ne détiennent pas cette licence car ils ne sont pas des commerçants de véhicules routiers au sens de la législation provinciale applicable.
2. L'immatriculation temporaire du véhicule est plus rapide et plus facile lorsqu'elle est effectuée par le tiers, qui est généralement autorisé à procèder à cette immatriculation en vertu de la loi.
Selon la XXXXX la mise en oeuvre de la TPS le 1er janvier 1991 n'avait généralement pas pour but d'assujettir à la taxe des transactions qui avaient cours avant 1991. La XXXXX est d'avis que l'on doit tenir compte des pratiques commerciales qui avaient cours au moment de l'entrée en vigueur du régime de la TPS dans l'application des mesures transitoires.
La XXXXX a recommandé l'adoption d'une pratique administrative protégeant au moyen d'une disposition de droits acquis les transactions de ce genre ayant cours au XXXXX depuis de nombreuses années. Le XXXXX est maintenant d'accord avec la XXXXX et il estime que les conditions du paragraphe 340(3) sont respectées, notamment:
la contrepartie est payée avant 1994 et elle est attribuable à l'achat d'un bien aux termes d'une convention écrite conclue avant 1991 relativement à la location d'une automobile dont la possession est transférée à l'acquéreur avant 1991.
Par conséquent, vous êtes d'avis que les pratiques commerciales qui avaient cours au moment de l'entrée en vigueur de la TPS doivent être prises en considération pour l'application des mesures transitoires.
Dans votre lettre du 21 février 1994, vous affirmez qu'une clause de valeur résiduelle permet d'exercer une option d'achat à l'égard d'un véhicule loué, si l'on se fonde sur la façon dont cette clause est comprise par l'ensemble du secteur de la location d'automobiles au XXXXX[.] A ce sujet, le Ministère cherche actuellement à faire confirmer que cette clause constitue une option d'achat.
Une valeur résiduelle est un paiement de garantie résiduel vers‚ par le locataire pendant la durée de la convention (c.-à-d. une augmentation rétroactive en raison de l'utilisation intense de l'automobile). Par exemple, la valeur résiduelle d'un bien aux termes d'une convention peut être de 10 000 $ et le bailleur n'obtient que 7 000 $ de la vente à un tiers. Dans cet exemple, le solde de 3 000 $ serait constitué par le locataire. Cette notion est différente de l'option d'achat qui permet au locataire ou à un cessionnaire d'acheter l'automobile à un prix précisé par écrit dans la convention de location. Une clause de valeur résiduelle ne constitue pas une option d'achat.
Dans votre lettre du 20 décembre 1993, vous affirmez qu'il n'y a pas eu de transfert de convention du bailleur au tiers. En fait, la convention n'était plus en vigueur puisqu'elle était échue. Néanmoins, vous affirmez dans votre lettre du 21 février 1994 que :
... les paragraphes 340(3) et (6) de la Loi peuvent s'appliquer si le contrat de location du véhicule automobile contient une option d'achat et s'il fait l'objet d'une cession en faveur du tiers qui effectue la fourniture par vente du véhicule loué au locataire.
... le contrat doit faire l'objet d'une cession au tiers pour qu'aucune taxe ne soit payable à l'égard de la fourniture du véhicule automobile qu'il effectue au locataire. Selon le droit civil, une telle cession est valable sans la participation du débiteur à l'opération, quoique celui-ci doit être officiellement prévenu de l'entente intervenue entre le cédant et le cessionnaire.
... dans le cas où le locataire avise le locateur qu'il exerce l'option d'achat prévue au contrat et que la vente du véhicule automobile intervient entre le locataire et un tiers à la valeur résiduelle ou à celle fixée pour exercer l'option d'achat, nous sommes d'avis que, pour ce faire, le locateur a nécessairement dû céder son contrat au tiers. De plus, le fait pour le locataire d'acquérir du tiers le véhicule automobile à sa valeur résiduelle ou à celle de l'option d'achat constitue une acceptation de la cession du contrat au tiers.
Je ne suis pas d'accord pour dire qu'étant donn[é]‚ que la vente du véhicule automobile est conclue entre le tiers et le locataire moyennant la valeur résiduelle prévue dans la convention, cela signifie qu'il y a eu transfert de la convention au tiers. Même si la clause de valeur résiduelle constituait une option d'achat dans la convention de location, les faits indiquent qu'il n'y a pas eu de transfert de la convention au tiers. Dans ce cas, le montant payé pour l'automobile n'était pas visé par la convention.
Si la convention contenait une option d'achat et s'il y avait eu cession de la convention au tiers, la vente pourrait être visée par une disposition de droits acquis. Cependant, comme je l'ai indiqué plus haut, les faits semblent indiquer que ce n'est pas le cas.
Avant l'émission de la proposition de politique à ce sujet en juin 1993, XXXXX[.] Selon le XXXXX[ :]
... even if, in interpreting subsections 340(3) and (6) of the Excise Tax Act ("ETA"), we adopt the "liberal interpretation method", the sale of the car by a car dealership to a former lessee in the circumstances described in your policy proposal would still not be grandfathered under either subsection 340(3) or (6).
I do agree with you that the words of an Act are to be read in their entire context and in their grammatical and ordinary sense harmoniously with the scheme of the Act, the object of the Act, and the intention of Parliament. However, where the words of an Act are clear and unambiguous, it is improper to ignore these words and interpret the Act as saying something different from what it really says.
For instance, subsection 340(3) clearly states that in order for a payment to be grandfathered, one of the requirements that must be met is that the payment must be made under an agreement in writing entered into before 1991. This requirement cannot be done away with simply by invoking the "liberal interpretation" method. In other words, even if one reads the words of subsection 340(3) "in their entire context, etc", the fact remains that the payment must be made under an agreement in writing entered into before 1991. If the payment is not made under an agreement in writing entered into before 1991, then the payment cannot be grandfathered.
... I do not see how it can be said that the payment made by the former lessee to the car dealership to purchase the car is made under an agreement in writing entered into before 1991.
D'après l'a XXXXX il a été déterminé que la contrepartie de la fourniture par le tiers au premier locataire était assujettie à la TPS. Je prends la liberté de transmettre une copie de notre correspondance au ministère des Finances pour que les fonctionnaires de ce ministère soient conscients de vos préoccupations.
Si vous avez besoin de plus amples renseignements à ce suject, veuillez communiquer avec Robert Allwright au (613) 952-8810 ou avec Owen Newell au (613) 954-4280.
Veuillez agréer, Monsieur, l'expression de mes sentiments les meilleurs.
H.L. Jones
Directeur
Politique fiscale générale
Politique et législation
No GTP : 3630/3687(GEN)
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