Les Produits Alimentaires Anco (1961) Inc v. Minister of National Revenue, [1979] CTC 2669, 79 DTC 573

Guy Tremblayz—Cette cause fut entendue à Montréal (Québec) le 8 novembre 1978.

1. Le point en litige

Il s’agit de savoir si, durant l’année d’imposition 1972, la compagnie appelante était une corporation privée dont le contrôle est canadien au sens de l’article 125(6)(a) de la nouvelle Loi de l'impôt sur le revenu et par conséquent a droit aux avantages accordés aux petites entreprises et prévus à l’article 125(1) de la nouvelle Loi.

2. Le fardeau de la preuve

L’appelante a le fardeau de démontrer que la cotisation de l’intimé est mal fondée. Ce fardeau de la preuve découle non pas d’un article particulier de la Loi de l’impôt sur le revenu mais de plusieurs décisions judiciaires dont le jugement de la Cour Suprême du Canada rendu dans Johnston c le Ministre du Revenu national, [1948] CTC 195; 3 DTC 1182.

Le fardeau de la preuve porte sur les faits; toutefois, ce fardeau n’entre pas en ligne de compte dans le présent cas puisque tous les faits sont admis. L’enjeu de cette cause ne porte que sur l’interprétation de la Loi.

3. Les faits

3.01 Les faits ne sont pas discutés et les parties ont déposé lors de l’audition ‘‘une entente sur les faits’’ qui se lit comme suit:

1. L’Appelante exploite une entreprise de fabrication et de distribution de produits alimentaires au Canada;

2. L’Appelante fut constituée en compagnie en 1961 en vertu de la Loi des corporations canadiennes;

3. Durant l’année d’imposition 1972, Les Produits Alimentaires Coan Ltée détenait 100% des actions votantes de (’Appelante;

4. Les Produits Alimentaires Coan Ltée est une compagnie constituée en vertu de la Loi des corporations canadiennes et la totalité de ses actions votantes était détenue par Anco International;

5. Les Produits Alimentaires Coan Ltée et (’Appelante résidaient au Canada durant l’année d’imposition 1972 et n’étaient pas une corporation publique en vertu du sous-paragraphe 89(1)(f) de la Loi de l’impôt;

6. Anco International est une compagnie formée en vertu des lois américaines et résidait en 1972 hors du Canada;

7. Durant l’année d’imposition 1972, Jean Loevenbruck et Michel Abbatt détenaient respectivement 51% et 18% des actions votantes d’Anco International, le solde des actions étant détenues par des personnes non-résidantes au Canada;

8. Durant l’année d’imposition 1972, Michel Abbatt et Jean Loevenbruck résidaient au Canada.

3.02 Le procureur de l’appelante a déposé un schéma montrant la chaîne des compagnies possédées par Anco International (US) et leurs actionnaires. Le document se résume ainsi:

a) Les quatre personnes suivantes possédaient les actions de Anco International (non-résidante au Canada en 1972):

— Résidents canadiens

— Résidents américains

b) Anco International (non résidante au Canada en 1972) possédait 100% des actions des deux compagnies canadiennes résidantes suivantes:

Anco Food Products (Toronto) Ltd.

Les Produits Alimentaires Coan Ltée

c) Les Produits Alimentaires Coan Ltée (résidante au Canada) possède 100% des actions de la compagnie appelante, Les Produits Alimentaires Anco (1961) Inc.

3.03 L’intimé admet les faits décrits au paragraphe 3.02.

3.04 L’intimé, par un avis de nouvelle cotisation en date du 9 août 1976, refusait à l’appelante, dans le calcul de l’impôt, l’application du taux préférentiel de 25% prévu à l’article 125(1) de la nouvelle Loi et ajoutait à son impôt le montant de $7,750.01.

3.05 Le 23 août 1976, un avis d’opposition était produit à l’intimé.

3.06 Le 18 mai 1977, l’intimé notifiait sa réponse à l’avis d’opposition confirmant l’avis de nouvelle cotisation du 9 août 1976.

3.07 Le 24 mai 1977 un appel était logé devant la Commission de révision de l’impôt.

4. Loi—Jurisprudence

4.1 Loi

Les articles pertinents à la présente cause sont les suivants:

125. Déduction accordée aux petites entreprises. (1) Une corporation, qui a été pendant toute l’année une corporation privée dont le contrôle est canadien, peut déduire de l’impôt payable par ailleurs pour une année d’imposition, en vertu de la présente Partie, une somme égale à 25% du moins élevé des montants suivants:

(a) la fraction, si fraction il y a,

(i) de la totalité des sommes qui constituent chacune le revenu de la corporation

pour l’année, tiré d’une entreprise exploitée activement au Canada,

qui est en sus de

(ii) la totalité des sommes qui constituent chacune une perte de la corporation pour l’année, provenant de l’exploitation d’une entreprise exploitée activement au Canada,

(b) la fraction, si fraction il y a, du revenu imposable de la corporation, pour l’année, qui est en sus du total de

(i) 10/4 du total des sommes déduites, en vertu du paragraphe 126(1), de l’impôt pour l’année par ailleurs payable par elle en vertu de la présente Partie, et

(ii) du double du total des sommes déduites, en vertu du paragraphe 126(2), de l’impôt pour l’année par ailleurs payable par elle en vertu de la présente Partie,

(c) le plafond des affaires de la corporation pour l’année, ou

(d) la fraction, si fraction il y a, du plafond global des affaires de la corporation pour l’année qui est en sus du compte des déductions cumulatives à la fin de l’année d’impositiion précédente,

sauf que, aux fins de l’application du présent article a une année d’imposition postérieure a l’année d’imposition 1972, le pourcentage de

“25%” figurant dans le présent paragraphe doit être remplacé par le pourcentage de

“24%” pour l’année d’imposition 1973, de

“23%” pour l’année d’imposition 1974, de

“22%” pour l’année d’imposition 1975 et de

“21 %” pour les années d’imposition 1976 et suivantes.

(6)(a) “corporation privée dont le contrôle est candien” signifie une corporation privée qui est une corporation canadienne autre qu’une corporation contrôlée directement ou indirectement, de quelque manière que ce soit, par une ou plusieurs personnes non-résidantes, ou à la fois par une ou plusieurs personnes non-résidantes, par une ou plusieurs corporations publiques ou par une combinaison de celles-ci.

89(1)(a) “corporation canadienne”, à une date quelconque, signifie une corporation qui, à cette date, résidait au Canada et qui

(i) avait été constituée au Canada, ou

(ii) avait résidé au Canada pendant une période commençant le 18 juin 1971 et se terminant à cette date,

sauf que, aux fins du paragraphe 83(1), toute corporation qui a été constituée au Canada avant le 27 avril 1965 et qui ne résidait pas au Canada à la fin de 1971, est réputée ne pas être une corporation canadienne.

89.(1 )(f) “corporation privée”, à une date donnée, signifie une corporation qui, à la date donnée, résidait au Canada, n’était pas une corporation publique et n'était pas contrôlée, directement ni indirectement, de quelque façon que ce fut, par une ou plusieurs corporations publiques; et, pour plus de précision, aux fins de déterminer, à une date donnée, la date à laquelle une corporation est devenue une corporation privée pour la dernière fois,

(i) une corporation qui était une corporation privée au début de son année d’imposition 1972 et qui l’a été continuellement par la suite jusqu’à la date donnée, est réputée être devenue une corporation privée pour la dernière fois à la fin de son année d’imposition 1971, et

(ii) une corporation constituée postérieurement à 1971 et qui était une corporation privée à la date de sa constitution en corporation et qui l'a continuellement été par la suite jusqu’à la date donnée, est réputée être devenue une corporation privée pour la dernière fois immédiatement avant la date de sa constitution en corporation.

4.2 Jurisprudence

La jurisprudence et la doctrine citées par les parties sont les suivantes:

1. Buckerfield’s Limited c MRN, [1964] CTC 504; 64 DTC 5301;

2. Vineland Quarries and Crushed Stone Limited c MRN, [1966] CTC 69; 66 DTC 5092;

3. DRIEDGER, The Construction of Statutes;

4. MRT Investments Ltd c La Reine, [1975] CTC 354; 75 DTC 5224; [1976] CTC 294; 76 DTC 6158;

5. Home Oil Company Limited c MRN, [1955] CTC 192; 55 DTC 1148;

6. MRN c Imperial Oil Limited, [1960] CTC 275; 60 DTC 1219;

7. Cree Enterprises Limited c MRN, [1966] CTC 166; 66 DTC 5158;

8. Viking Food Products Limited c MRN, [1967] CTC 101; 67 DTC 5067;

9. Allied Farm Equipment Limited c MRN, [1972] CTC 619; 72 DTC 6086;

10. Floor and Wall Covering Distributors Limited and Vina-Rug (Canada Limited c MRN, [1966] CTC 566; 66 DTC 5373;

11. MRN c Werner (Fritz) Ltd, [1972] CTC 274; 72 DTC 6239;

12. Vancouver Towing Co Ltd c MRN, [1947] CTC 18; 2 DTC 707;

13. CIR c Silverts Ltd, [1951] 1 All ER 703;

14. La Reine c Continental Air Photo Ltd, [1962] CTC 507; 62 DTC 1306.

La Commission a également étudié d’autres jugements cités de par la suite.

5. Les Arguments

5.1 Accord sur certains points de droit

Suite aux argumentations faites, il en résulte que les avocats des deux parties sont d’accord sur les points de droit suivants:

a) L’appelante est une corporation canadienne au sens de l’article 89(1 )(a);

b) L’appelante est une corporation privée au sens de l’article 89(1 )(f);

c) A Aces deux éléments a) et b) qui font partie de la définition de la “corporation privée dont le contrôle est canadien’’ prévue à l’article 125(6)(a), s’ajoutent les accords suivants:

c.1 L’appelante est contrôlée directement par Les Produits Alimentaires Coan Ltée;

c.2 L’appelante est possédée indirectement par la compagnie américaine Anco International (US). Les principes émis dans Vineland Quarries and Crushed Stone Limited (supra) relativement au contrôle indirect, ont été admis;

c.3 L’appelante est indirectement et ultimement contrôlée à 69% par les canadiens Michel Abbatt et Jean Loevenbruck.

5.2 Les points en désaccord

Pour arriver à une conclusion valable en droit sur le sens de “contrôle canadien’’

a) le procureur de l’appelante, d’une part, soutient qu’il faut considérer le contexte total et ne s’arrêter qu’au contrôle indirect ultime, donc au contrôle canadien et accorder l’exemption;

b) l’intimé, d’autre part, soutient que du moment que dans la chaîne de relation inter-corporative il existe un contrôle non-canadien, l’appelante perd le bénéfice de l’exemption.

6. Commentaires

6.01 La Commission croit qu’il est utile de résumer les principales données des savants procureurs lesquelles les ont d’ailleurs amenés à s’entendre sur un certain nombre de points de droit.

6.02 Les règles classiques d’interprétation

La Commission a été référée aux trois règles classiques relatives à l’interprétation des lois:

1. la règle “stricte’’ ou “littérale’’;

2. la règle d’or;

3. la règle “d’Heydon” ou “du tort”.

La règle “stricte” ou “littérale” est celle en général utilisée quand les termes de la loi sont clairs. Cette règle est étudiée plus en détail au paragraphe 6.05.

La règle d’or est celle qui prévoit que la signification ordinaire des mots doit être acceptée à moins qu’elle n’aboutisse à une absurdité ou à une contradiction.

La règle “d’Heydon” ou “du tort” est celle qui a été exprimée par Lord Coke dans une cause britannique de 1587 (Heydon, 1587, 3 Co Rep 7a):

. . . for the sure and true interpretation of all statutes in general . . . four things are to be discerned and considered:

(1) what was the common law before the making of the Act;

(2) what was the mischief and defect for which the common law did not provide;

(3) what remedy the Parliament had resolved and appointed to cure the disease of the Commonwealth;

(4) the true reason of the remedy. And then the office of all judges is always to make such construction as shall suppress the mischief and advance the remedy . . . according to the true intent of the makers of the Act.

TRADUCTION

. . . en ce qui concerne l’interprétation sûre et fidèle de toutes les lois en général . . . quatre choses doivent être discernées et examinées:

(1) quelle était la common law avant l’adoption de la loi;

(2) quels étaient le tort et la lacune que la common law ne redraissait pas;

(3) quel remède le Parlement avait-il décidé et établi afin de guérir la maladie dont était atteint le Commonwealth;

(4) la véritable raison du remède. Et alors le devoir de tous les juges est toujours de formuler une interprétation qui supprimera le tort et fera progresser le remède . . . selon le véritable objet des législateurs.

Dans The Construction of Statutes, à la page 17 l’auteur Driedger cite la règle suivante:

The relation of the various provisions of a statute to each other is also relevant in determining meaning or scope. This factor is called the ‘scheme’ or ‘framework’ of the Act, and a provision should, if possible, be so construed as to fit into that scheme or framework.

TRADUCTION

La corrélation des différentes dispositions d’une loi est également pertinente pour en déterminer le sens ou la portée. Ce facteur est appelé ‘schéma’ ou ‘charpente’ de la loi, et une disposition doit, si possible, être interprétée de façon à ce qu’elle s’insère dans ce schéma ou cette charpente.

6.03 L’article 11 de la Loi d’interprétation

Il y a lieu aussi de citer l’article 11 de la Loi d’interprétation (1967-68, c 7, art 11) qui est en quelque sorte un résumé de la règle “du tort” et de la règle “du schéma”.

Ce texte se lit comme suit:

11. Chaque texte législatif est censé réparateur et doit s’interpréter de la façon juste, large, libérale, la plus propre à assurer la réalisation de ses objets.

Les Cours ont d’ailleurs souvent suivi en partie cette règle, entre autres, dans les causes de (1) MRT Investments Ltd c La Reine; (2) Home Oil Company Limited c MRN; (3) MRN c Imperial Oil Limited.

C'est également en considérant les diverses dispositions de la Loi que la Cour, dans Cree Enterprises Limited c MRN, est arrivée à ses conclusions. Dans cette cause l’alinéa 39(4)(b) de l’ancienne Loi était la disposition légale impliquée. Elle se lit:

Aux fins du présent article, une corporation est associée à une autre dans une année d’imposition si, à quelque moment pendant l’année,

(b) les deux corporations étaient contrôlées par la même personne ou le même groupe de personnes.

Il fut déterminé que deux corporations canadiennes n’étaient pas reliées entre elles par le seul fait que chacune d’elles était reliée à une compagnie non-résidante.

La Cour fédérale d’appel arrive à cette conclusion médiate suite à l’analyse faite de l’article 39. La conclusion immédiate de cette analyse est qu’une corporation associée doit être une corporation assujettie à la taxe prévue à la Partie I de la Loi de l’impôt. Une corporation non-résidante n’y étant pas soumise, elle ne peut donc être une personne prévue à l’article 39(4)(b).

6.04 Le contrôle légal des corporations

Comme l’ont fait les savants procureurs, il est utile de rappeler un principe fondamental pertinent dans la présente cause à savoir que dans la notion de contrôle d’une compagnie il faut d’abord appliquer le contrôle legal, c’est-à-dire le contrôle par la propriété de la majorité des actions votantes. Ce principe a depuis longtemps été établi par la jurisprudence: (1) British American Tobacco Co c IRC, [1943] 1 All ER 13, Simon, LC, p 15; (2) Bucker- field’s Ltd et al c MRN (supra); (3) Yardley Plastics of Canada Limited c MRN, [1966] CTC 215: 66 DTC 5183, Cour de l’Echiquier; 68 DTC 502, Cour Suprême; (4) Aaron’s (Prince Albert) Limited et al c MRN, [1966] CTC 330; 66 DTC 5244, (5) Floor and Wall Covering Distributors Limited and Vina-Rug (Canada) Limited c MRN (supra); (6) MRN c Werner (Fritz) Ltd (supra); (7) Vancouver Towing Co Ltd c MRN (supra); (8) CIR (: Silverts Ltd (supra).

6.05 La règle “stricte” ou “littérale”

La Commission est d’avis que pour rechercher le sens des dispositions légales, le sens des mots utilisés dans les dispositions légales, il faille souvent recourir à l’article 11 de la Loi d’interprétation. Cet article résumé de la règle ‘‘du tort” et de la règle “schéma” n’est pas toutefois la règle fondamentale utilisée pour interpréter une loi fiscale. Comme le souligne madame Gwyneth McGregor dans son article “Interpretation of Taxing Statutes: Whither Canada”, Canadian Tax Journal, 1966-3, p 122:

La règle “stricte” ou “littérale” a toujours été jugée comme celle qui convient a une loi fiscale.

Elle cite, entre autres, le Juge Rowlatt, Lord Cairns et Lord Halsbury.

Dans l’affaire Cape Brandy Syndicate c CIR (1920), 12 TC 358, le Juge Rowlatt dit:

Il n’y a pas de place pour une intention dans une loi fiscale; il n’y a pas d’équité au sujet d’un impôt; il n’y a pas de présomption au sujet d’un impôt; on n’y lit rien; on n’implique rien, mais on considère impartialement ce qui est dit et ce qui est dit clairement, et c’est cela l’impôt.

Dans l’affaire Partington c The Attorney-General (1869), 2 LT 370 (C des L) Lord Cairns dit:

Si la personne à imposer se conforme à la lettre de la loi elle doit être imposée, si grande que puisse paraître l’iniquité à l’esprit juridique. D’autre part, si la Couronne cherchant à recouvrer l’impôt ne peut pas faire rentrer le contribuable dans la lettre de la loi, le contribuable est libre, même si, apparemment, l’affaire semblerait par ailleurs se conformer à l’esprit de la loi.

Dans la cause Tennant c Smith (1892), 3 TC 158, Lord Halsbury a dit:

Dans une loi fiscale il est impossible, je crois, de supposer une intention quelconque, un but dominant dans la loi si ce n’est de prélever l’impôt que la loi impose.

Est-il utile de dire que la règle “stricte” n’exclut totalement pas l’article 11 de la Loi d'interprétation. Le Juge Duff dans Versailles Sweets Ltd c Attorney General of Canada, [1924] RCS 466 à la page 468, référant au passage de Lord Cairns dit:

Lord Cairns, évidemment ne veut pas dire qu’en s’assurant de ‘la lettre de la loi’, vous pouvez ignorer le contexte dans lequel se trouve les mots à interpréter. Ce que l’on veut dire c’est que vous devez donner effet à la signification du langage; vous ne devez pas supposer ‘un objectif dominant dans la loi sauf pour considérer l'impôt que la loi impose’ comme Lord Halsbury l’a dit dans Tennant c Smith.

En somme les mots de l’article 11 de la Loi d'interprétation . la réalisation de ses objets” signifient en matière fiscale “considérer l'impôt que la loi impose” et les mots .. large, libérale ...” devraient plutôt se lire “littérale, restrictive”.

6.06 Suite à ces grands principes, à une longue liste de jurisprudence et de savants articles de doctrine qu’il n’y a pas lieu de citer dans le cadre restreint de ce jugement, on peut résumer en quatre canons l’interprétation d’une loi fiscale:

1. Une loi fiscale étant de droit public, doit être interprétée littéralement, restrictivement;

2. Un article d’imposition, créant toujours une obligation, s’interprète restrictivement en ce sens que s’il est ambigu, il s’interprète en faveur du contribuable et contre le fisc de façon à taxer le moins possible ou pas du tout;

3. L’objet d’imposition étant clairement décrit, le principe suivant joue: “l’imposition est la règle et l’exemption, l’exception”. Ce principe donne d’ailleurs naissance au suivant;

4. L’article d’exemption, qui allege toujours le contribuable du fardeau de l’article d’imposition, s’interprète restrictivement en ce sens que s’il est ambigu, il s’interprète en faveur du fisc, c’est-à-dire de façon à accorder le moins d’exemption possible ou pas du tout.

6.07 L'article 125(6)(a)

Dans la présente cause, fondamentalement il s’agit d’établir si la compagnie appelante, oui ou non, a droit à l’exemption de l’article 125.

La compagnie appelante a été taxée en ertu de l’article 123 à 50% de son revenu imposable. Dans le calcul de l’impôt, l’article 125(1) prévoit un dégrèvement de 25% sur les revenus de sources actives des corporations privées dont le contrôle est canadien.

Le point précis à décider est: est-ce que l’appelante est une corporation dont le contrôle est canadien?

Ce point se situe donc à l’intérieur d’un article d’exemption. Est-ce que l’article 125(6)(a) tel que rédigé permet ou non de déclarer l’appelante une corporation privée dont le contrôle est canadien?

Il y a lieu de citer de nouveau cette disposition et ce tant dans la version anglaise que la version française:

125.(6) Définitions. Dans le présent article,

(a) “corporation privée dont le contrôle est canadien” signifie une corporation privée qui est une corporation canadienne autre qu’une corporation contrôlée directement ou indirectement, de quelque manière que ce soit, par une ou plusieurs personnes non-résidantes, ou à la fois par une ou plusieurs personnes non-résidantes, par une ou plusieurs corporations publiques ou par une combinaison de celles-ci.

125.(6) Definitions. In this section

(a) “Canadian controlled private corporation” means a private corporation that is a Canadian corporation other than a corporation controlled, directly or indirectly in any manner whatever, by one or more non-resident persons, by one or more public corporations or by any combination thereof.

Un premier point à constater et tel que déjà admis d’ailleurs par les parties: l’appelante est “contrôlée directement ou indirectement, de quelque mainère que ce soit” par des intérêts canadiens.

En effet, elle est contrôlée directement par Les Produits Alimentaires Coan Ltée et indirectement à 69% par deux canadiens.

Deuxième fait à constater et tel que déjà admis également: l’appelante est contrôlée indirectement par la compagnie américaine Anco International.

Troisième fait à constater: le texte est rédigé d’une façon négative. Il ne dit pas en effet que “la corporation privée dont le contrôle est canadien” signifie une corporation privée qui est une corporation canadienne et qui est directement ou indirectement ou de quelque manière que ce soit par une ou par plusieurs personnes résidantes, mais il dit . . qui est une corporation canadienne autre qu’une corporation contrôlée indirectement, de quelque manière que ce soit par une ou plusieurs personnes non- résidantes”.

Tel que dit plus haut, ce fait est admis également que l’appelante est contrôlée par une corporation non-résidante.

La Commission est d’avis que si la définition était rédigée d’une façon affirmative telle que rédigée plus haut, il importerait peu que l’appelante soit également contrôlée par une personne non-résidante pourvu qu’elle le soit également par une personne résidante. Tel que rédigé cependant, la Commission croit que cet article laisse clairement voir qu’il faut qu’en aucune façon une corporation privée, pour avoir un contrôle canadien, soit contrôlée par une personne non-résidante même si en fait elle est indirectement et ultimement à contrôle canadien. L’expression “de quelque manière que ce soit” est tellement large qu’elle ne laisse aucune ouverture.

De plus, le procureur de l’intimé voit même dans le texte anglais un sens encore plus restrictif à cause de la virgule qui est placée immédiatement après le mot “controlled” tandis que dans le texte français on la trouve seulement après le mot “indirectement”. L’expression “directly or indirectly in any manner whatever” comprise entre deux virgules, plaiderait encore avec plus de force en faveur de la thèse de l’intimé. La Commission respecte cette opinion même si elle n’y voit toute la force de l’argumentation.

De toute façon à cause de l’argument antérieur, il semble clair à la Commission que l’appelante ne peut “de quelque manière que ce soit’’ être contrôlée par une personne non-résidante. Comme elle l’est, elle ne peut donc être une corporation privée dont le contrôle est canadien. Consécutivement elle ne peut jouir des avantages de l’article 125(1). L’appel doit être rejeté.

A cause des règles d’interprétation expliquées plus haut, il n’est peut- être pas inutile d’ajouter que si un doute s’était soulevé, dû à une ambiguïté de la rédaction de la disposition légale, relativement à l’application de celle-ci en faveur de l’appelante, la Commission aurait quand même dû priver l’appelante de son exemption et rejeter l’appel. Encore une fois cependant, il semble à la Commission que le texte est clair.

7. Conclusion

L’appel est rejeté selon les Motifs du jugement ci-haut décrits.

Appeal dismissed.