B P Petroles Limitée v. Her Majesty the Queen, [1979] CTC 174

Dubé, J:—Il s’agit ici de déterminer si les frais légaux encourus par la demanderesse sont déductibles aux fins de la Loi de l’impôt sur le revenu.

Les deux parties en cause s’entendent sur les faits et les questions en litige. Brièvement, le 25 janvier 1972 la demanderesse louait de Lucien Brisson certains lots situés dans la paroisse de St-Mathieu de Beloeil avec un restaurant ci-dessus érigé pour un terme de dix ans avec droit de renouvellement pour deux termes consécutifs de cinq ans chacun.

Lucien Brisson s’engagea a construire à ses frais un poste d’essence selon les plans et devis de la demanderesse. Au terme de la construction, soit vers le milieu de février 1972, la demanderesse en commença l’exploitation.

Le 6 juin 1973, Jean B Fournier, un garagiste opérant un poste sur un terrain avoisinant, présenta à la Cour supérieure de la province de Québec une requête pour injonction interlocutoire aux fins d’ordonner à la demanderesse de cesser son exploitation sur les lieux. Cette requête fut accordée le 24 juillet 1973. Le lendemain la Cour d’appel de la province de Québec refusa de suspendre l’injonction interlocutoire laquelle fut confirmée d’une façon définitive le 6 mai 1974 par cette même Cour.

Au cours des années 1973 et 1974 ledit Fournier présenta des requêtes pour outrages au Tribunal fondées sur la continuation par la demanderesse de l’exploitation du poste, soi-disant au mépris de l’injonction interlocutoire susdite.

Selon les cotisations pour les années d’imposition 1974 et 1975, la défenderesse a refusé à la demanderesse de déduire des sommes de $30,000 et $32,196.97 engagées à titre de frais légaux au cours desdites années d’imposition aux fins de contester et de se pourvoir en appel des requêtes et des ordonnances susmentionnées. En conséquence de toutes ces procédures, la demanderesse a dû cesser en mai 1974 l’exploitation dudit poste d’essence.

Les parties conviennent que les questions en litige sont limitées aux suivantes:

a) Quant aux frais légaux afférents aux requêtes pour injonction, la défenderesse soutient qu’ils ne sont pas déductibles en raison des dispositions de l’alinéa 18(1 )(b) de la Loi de l’impôt sur le revenu et dans la mesure où la prohibition dudut alinéa 18(1)(b) ne s’applique pas, la défenderesse admet que lesdits frais sont déductibles aux fins de calculer le revenu de la demanderesse selon les règles comptables généralement admises;

b) Quant aux frais se rapportant aux requêtes pour outrages au Tribunal, la défenderesse soutient qu’ils ne sont pas déductibles tant en raison des dispositions de l’alinéa 18(1)(a) que de l’alinéa 18(1 )(b) de la Loi de l’impôt sur le revenu et dans la mesure où ces frais ont été faits ou engagés en vue de produire un revenu de la demanderesse et qu’ils ne constituent pas un paiement à titre de capital, la défenderesse admet que ces frais sont déductibles aux fins du calcul du revenu de la demanderesse selon les règles comptables généralement admises.

Les dispositions précitées se lisent comme suit:

18.(1) Dans le calcul du revenu du contribuable, tiré d’une entreprise ou d’un bien, les éléments suivants ne sont pas déductibles:

a) un débours ou une dépense sauf dans la mesure où elle a été faite ou engagée par le contribuable en vue de tirer un revenu des biens ou de l’entreprise ou de faire produire un revenu aux biens ou à l’entreprise;

b) une somme déboursée, une perte ou un remplacement de capital, un paiement à titre de capital ou une provision pour amortissement, désuétude ou épuisement, sauf ce qui est expressément permis par la présente Partie.

Pour être déductible une dépense doit avoir été encourue dans le but de produire un revenu (18(1)(a)) et ne pas avoir été déboursée à titre de capital (18(1 )(b)): (vide Farmers Mutual Petroleums Limited v MNR, [1968] SCR 59; [1967] CTC 396; 67 DTC 5277). Evidemment, l’objectif d’une entreprise commerciale est de tirer un profit et toute dépense est généralement encourue dans ce sens, mais aux fins de l’impôt il importe de déterminer s’il s’agit d’une dépense de revenu, ou d’une dépense à titre de capital.

En l’espèce, les frais légaux encourus par la demanderesse l’ont sûrement été, directement ou indirectement, pour protéger soit la source de son revenu, soit le revenu lui-même. Il faut ici décider si les frais en question sont reliés à la défense de la structure, de l’actif, de l’être même de la compagnie, ou si ces frais se rapportent plutôt à l’exploitation de l’entreprise et la production du revenu.

Comme le souligne le juge Martland de la Cour suprême du Canada dans l’arrêt Farmers précité, des frais légaux encourus dans le but de protéger un actif avantageux de bénéfice durable (“an asset of advantage for the enduring benefit’’) du commerce sont des frais à titre de capital et non- déductibles.

Dans la cause MNR v Dominion Natural Gas Company Limited, [1941] SCR 19; [1940-41] CTC 155; 1 DTC 499-133 des frais légaux ont été adjugés comme étant destinés à la défense du capital actif, et non-déductibles. Le juge en chef Duff a trouvé qu’une dépense faite “une fois pour toutes’’ dans le but de procurer à la compagnie “l’avantage d’un bénéfice durable”, est une dépense à titre de capital. La compagnie défendait son droit de distribuer son produit aux résidents de Hamilton.

Par contre le juge Maclean de la Cour d’Echiquier dans l’affaire MNR v The Kellogg Company of Canada Limited, [1943] SCR 58; [1943] CTC 1; 2 DTC 601 a conclu que des frais légaux pour défendre une marque de commerce se rapportent à l’opération de l’entreprise et sont donc déductibles. II trouva que ces déboursés étaient “involontaires” et non pas encourus “une fois pour toutes ou pour le bénéfice durable du commerce”.

Dans l’arrêt MNR v Goldsmith Bros Smelting & Refining Company Limited, [1954] SCR 58; [1954] CTC 28; 54 DTC 1011, des frais légaux déboursés à défendre la compagnie contre une accusation de participation à une combine illégale ont également été adjugés comme étant déductibles.

Le Président Jackett de la Cour d’Echiquier (maintenant juge en chef de la Cour fédérale) tente dans l’arrêt Canada Starch Company Limited v MNR, [1969] Ex CR 96; [1968] CTC 466; 68 DTC 5320, de définir ce qu’est une dépense à titre de capital. Il se réfère d’abord à un critère évoqué par le juge Dixon dans la cause Sun Newspapers Ltd et al v Fed Com of Taxation (1938), 61 CLR 337, lequel critère peut essentiellement se traduire ainsi:

La distinction entre une dépense de capital et une dépense de revenu correspond à la différence entre l’entité commerciale, la structure, l’organisation établie pour faire un profit d’une part, et d’autre part le processus par le truchement duquel l’organisation opère pour obtenir un revenu régulier.

Le Président Jackett en extrait sa propre distinction à deux volets à la page 102:

a) on the one hand, an expenditure for the acquisition or creation of a business entity, structure or organization, for the earning of profit, or for an addition to such an entity, structure or organization, is an expenditure on account of capital, and

b) on the other hand, an expenditure in the process of operation of a profit-making entity, structure or organization is an expenditure on revenue account.

Le savant juge applique cette distinction dans l’arrêt Canada Starch précité pour conclure que des frais légaux déboursés a la défense de la marque de commerce “Viva” sont des déboursés afférents à l’opération de l’entreprise, donc déductibles.

Le juge Abbott avait déjà ajouté une autre précision au critère dans l’arrêt, British Columbia Electric Railway Company Limited v MNR, [1958] SCR 133; [1958] CTC 21; 58 DTC 1022. Selon lui, le principe à la base de la distinction entre une dépense de capital et une dépense de revenu, c’est que pour fin d’impôt le revenu est déterminé sur une base annuelle, donc une dépense encourue pour gagner du revenu au cours de l’année en cause et déductible pour cette année là. D’un autre côté une dépense à titre de capital est une déduction admise en allocation de coût de capital sur une base de plusieurs années.

Dans la cause, Van den Berghs Limited v Clark, [1935] AC 431, une compagnie anglaise et une compagnie hollandaise à la suite d’ententes et de disputes en vinrent à l’arbitrage et la deuxième compagnie dû payer 450,000 L en dommages à la première. Le Conseil privé décida que cette somme était un paiement à compte de capital et donc non-déductible. Lord Macmillan en conclut qu’il ne s’agissait pas d’ententes commerciales ordinaires dans le cours normal des affaires. Il n’était donc pas question, selui lui, de contrats pour la vente de produits, ou pour l’engagement d’agents, ou pour la distribution des profits. Au contraire, dit-il, à la page 442:

On the contrary the cancelled agreements related to the whole structure of the appellants’ profit-making apparatus. They regulated the appellants’ activities, defined what they might and what they might not do, and affected the whole conduct of their business. I have difficulty in seeing how money laid out to secure, or money received for the cancellation of, so fundamental an organization of a trader’s activities can be regarded as an income disbursement or an income receipt.

La jurisprudence en la matière est alors abondante et souventes fois invoquée; il faut donc l’appliquer aux faits de l’espèce.

La demanderesse voulait opérer un commerce à un endroit précis qu'elle jugeait très avantageux. Par contre le terrain en question ne longeait pas la grande route mais en était séparé par d’autres lots lesquels étaient présumément assujettis à une servitude de restriction en faveur des lots appartenant a Fournier. Pour contourner le problème la demanderesse se servait des lots riverains, affectés de restriction, pour l’entrée et le stationnement des véhicules des clients et opérait le poste sur des lots de fond non- assujettis à la prétendue servitude.

Le Tribunal émit donc des injonctions pour interdire l’exploitation du commerce. A quelques reprises la demanderesse tenta de se soustraire à l’ordonnance en ré-arrangeant ses enseignes, lumières, etc, pour libérer ses lots riverains de toute apparence commerciale. Elle fut trouvée coupable d’outrages au Tribunal et cessa finalement ses opérations. Le litige n’est pas encore définitivement tranché, puisque deux appels sont encore en délibéré.

Le vice-président de la demanderesse, avocat et homme d’affaires averti, a lui-même fait valoir en témoignage le point de vue de sa compagnie. Il a expliqué que ce n’était pas l’intention de la demanderesse de désobéir au Tribunal. Après avoir obtenu une opinion légale il a conclu que la demanderesse avait droit d’exploiter son commerce sur le terrain en question. Elle continue encore de faire valoir ses prétentions devant les tribunaux.

Il n’y a donc pas lieu d’établir une distinction aux fins de ce jugement entre les frais légaux afférents à l’injonction et les frais afférents aux requêtes pour outrages au Tribunal. Tous ces déboursés ont été encourus dans le but de maintenir le poste en opération.

Ce poste d’essence ne représente qu’une mince fraction des operations totales de la demanderesse. Cette dernière est une grande société pétrolière intégrée qui raffine et met sur le marché ses propres produits. Elle exploite des centaines de postes d’essence au Canada, dont le poste en question lequel n’effectuait qu’un dixième d’un pour cent des ventes totales de la compagnie. Cette considération cependant ne signifie pas que le poste ne faisait pas partie intégrante de la structure de la compagnie. Une dépense à son endroit pouvait l’être aussi bien a titre de capital qu’au compte du revenu.

Essentiellement, le présumé droit d’opérer le poste à cet endroit particulier, présomption fondamentale à la base du litige, au sujet duquel les sommes ont été déboursées, était-ce un “actif avantageux de benefice durable’’? Etait-ce un élément afférent à la structure, à l’entité commerciale, à l’organisation même de la compagnie? Est-ce-que ces dépenses ont été encourues dans le but de régler le problème “une fois pour toutes’’?

Je le crois. Je ne vois pas vraiment comment je pourrais considérer ces frais légaux comme dépenses afférentes à la production du revenu. Tout cet effort légal a été déployé par la demanderesse en vue de protéger l’existence même du poste. De fait, à la suite des ordonnances du Tribunal le poste a dû éventuellement fermer ses portes. Le présumé droit d’exploitation était un actif avantageux de la compagnie, son actif le plus fondamental en ce qui a trait à ce poste en particulier et c’est à la défense de cet actif précis que lesdits frais légaux ont été encourus.

Il en ressort de la jurisprudence précitée, et plus particulièrement de l’arrêt Dominion Natural Gas, qu’une dépense légale faite en vue de conserver un actif en capital est un paiement à compte de capital.

L’appel de la demanderesse ne peut donc être accueilli.