Larose v. MNR, 92 DTC 2055, [1992] 2 CTC 2339, [1992] 1 CTC 2667

Tremblay, T.C.C.J.:—

1. Point en litige

Il s'agit de déterminer si l'intimé à valablement refusé à l'appelant le bénéfice des déductions suivantes dans le calcul de son revenu pour les années d'imposition 1979, 1980, 1981 et 1982:

1979: Allocation du coût en capital de l’ordre de 20 493 $

1980: Déduction à titre d'intérêts hypothécaires de l'ordre de 6 183 $ de

même qu'une perte nette de location de 18 670 $

1981: Déduction à titre d'intérêts hypothécaires de l'ordre de 4145 $

1982: Déduction à titre d'intérêts hypothécaires de 30 154 $.

Le présent pourvoi nécessite également que cette Cour détermine si l'intimé est bien fondé d'inclure une somme de 87 570 $ à titre de récupération ainsi qu'un gain en capital de 635 $ au revenu de l'appellant pour son année fiscale se terminant le 31 décembre 1979.

2. Fardeau de la preuve

2.01 L'appelant a le fardeau de démontrer que les cotisations de l'intimé sont mal fondées. Ce fardeau de la preuve découle de plusieurs décisions judiciaires dont un jugement de la Cour suprême du Canada rendu dans l'affaire Johnston c. Le ministre du Revenu national, [1948] R.C.S. 486, [1948] C.T.C. 195, 3 D.T.C. 1182.

2.02 Dans le même jugement, la Cour à décidé que les faits assumés par l'intimé pour appuyer les cotisations ou les nouvelles cotisations sont également présumés vrais jusqu’a preuve du contraire. Dans la présente cause, les faits présumés par l'intimé sont décrits aux alinéas a) à p) du paragraphe 7 de la réponse à l'avis d'appel de l'intimé. Au debut de l'enquête, le procureur de l'appelant a admis ou nié ces faits. Ce paragraphe se lit comme suit:

7. En recotisant les années d'imposition 1979 à 1982 de l'appelant, le ministre du Revenu national s'est appuyé, inter alia sur les faits suivants

a) en date du 9 juin 1984, l'appelant signe une formule T-2029 (renonciation au delai de 4 ans) à l’égard de son année d'imposition 1979; [admis]

b) jusqu'au 31 décembre 1979, l'appelant était l'unique ou co-propriétaire des immeubles allégués au paragraphe 8 de l'avis d'appel (comme si recité au long); [nié tel que rédigé]

c) en date du 31 décembre 1979, l'appelant à vendu par contrat écrit intervenu devant notaire, les immeubles en cause et tous ses droits à M. Laberge Inc.; [nié]

d) les effets de l'acte de vente sont les suivants:

i) l'acquéreur (M. Laberge Inc.) pourra jouir et disposer comme bon lui semblera des immeubles vendus et en aura la possession à compter du 31 décembre 1979;

ii) l'acquéreur s'engage en date du 31 décembre 1979 à payer les taxes et à assumér le coût d'assurance pour les immeubles;

iii) l'acquéreur à acquis le droit de percevoir les loyers à compter du 1 janvier 1980;

iv) l'acquéreur verse une partie du prix d'achat lors de la vente qui n'est sujette à aucune condition suspensive à satisfaire; [nié]

e) l'acte de vente du 31 décembre 1979 intervenu avec M. Laberge Inc. prévoit aussi que l'acquéreur versera le solde du prix de vente le 1 février 1980; [admis]

f) en vertu du contrat du 31 décembre 1979 avec M. Laberge Inc., l'appelant s'est départi du" legal ownership" mais également du" beneficial ownership",; [nié]

g) le même jour, M. Laberge Inc. revend les mêmes immeubles à Me André Hébert qui réclamera l'allocation du coût en capital pour son année d'imposition 1979; [ignore]

h) l'acquéreur"original" M. Laberge Inc. à fait défaut de verser le solde du prix de vente le 1 février 1980; [admis]

i) à la même époque ou/et par la suite, l'appelant à procédé à la perception des loyers et acquitta les dépenses reliées aux immeubles; [admis]

j) au surplus, de nombreuses procédures judiciaires ont suivi, mais en aucun temps l'intention de l'appelant de vendre les immeubles n'est remise en question; [nié]

k) d’ailleurs, malgré de nombreuses procédures judiciaires qui ont suivi, l'appelant n'a jamais cherché à faire annuler la vente par application d'une clause résolutoire; [nié]

l) l'appelant ayant disposé de ses immeubles, le 31 décembre 1979, il ne peut déduire l’allocation du coût en capital en 1979; [nié]

m) ayant disposé des immeubles, l'appelant doit inclure a son revenu une somme de $87,570 à titre de récupération calculée ainsi:

COÛT	$292,500
FNACC	204,930
Récupération:	$ 87,570 [nié]

n) également, l'appelant réalise un gain capital de $6,750 (produit de disposition $299,250—produit de base rajusté de $292,500) dont une partie seulement (à cause d'un calcul de réserves) soit $1,270 ou un gain capital imposable de $635 est imposable en 1979; [nié]

o) en 1980, 1981 et 1982, l'appelant ne peut déduire la perte de location (en 1980) et la dépense d'intérêts hypothécaires (en 1980, 1981 et 1982) puisque les dépenses n'ont pas été encourues dans le but de gagner un revenu mais dans le but de protéger une créance; [nié]

p) les sommes auxquelles il est fait référence au sous-paragraphe o), constituent des avances ou un prêt à l'acheteur qui est devenu mauvaise donc déductible en 1983 comme perte en capital suite au fait qu'en date du 21 juillet 1983, un jugement intervient condamnant entre autres M. Laberge Inc. à payer le solde d'hypothèque à la Banque Nationale du Canada ou de délaisser l'immeuble grévé dans les 15 jours du jugement; [nié]

3. Faits

3.01 L'appelant à vendu une série d'immeubles à M. Laberge Inc. le 31 décembre 1979. Ces immeubles peuvent être décrits comme suit:

551— 553—555, boulevard Brassard à Chambly (lot 104-12-8)

552— 554—556, boulevard Brassard à Chambly (lots 104-14-1 et 104-15-9)

560—562—564, boulevard Brassard à Chambly (lot 104-15-8)

591—593—595, boulevard Brassard à Chambly (lot 104-12-3)

3.02 L'acte de vente à l'origine de cette transaction est un acte notarié (1-1(2)). Une copie certifiée conforme de cet acte à été produite par l'intimé (pièce I-3).

3.03 Cet acte de vente à été enregistré à l'index des immeubles le 1 avril 1981. Le numéro d'enregistrement de cette vente est le 574299.

3.04 Le 31 décembre 1979, l'appelant et M. Claude Verreault ont également vendu à M. Laberge Inc. un immeuble situé au 576-578-580, boulevard Brassard à Chambly (lot 104-15-6). Cette vente à également été réalisée par le biais d’un acte notarié (pièce 1-1(1)). Une copie certifiée conforme de cette vente notariée à été produite au dossier (piece 1-3). Cet acte de vente, qui à été enregistré le 1 avril 1981, porte le numéro d'enregistrément 574302.

3.05 L'appelant à poursuivi M. Laberge Inc. en reclamation du solde du prix de vente en juin 1981. Une poursuite semblable à été conjointement effectuée par l'appelant et Claude Verreault relativement au solde du prix de vente des immeubles situés au 576-578-580, boulevard Brassard à Chambly (pièce I-2).

3.06 Le 18 mars 1983, la Cour supérieure à rejété les actions en réclamation du solde du prix de vente intentées par l'appelant (pièce A-4). la Cour d'appel a toutefois renversé cette décision le 9 juin 1988 (pièce 1-1(5)).

3.07 Les immeubles suivants ont fait l’objet de jugements en dation en paiement en faveur de la Caisse populaire de St-Alphonse d’Youville:

552-554-556, boulevard Brassard à Chambly (104-15-9 et 104-14-1) en date du 24 novembre 1982 (pièce A-1(7));

560-562-564, boulevard Brassard à Chambly (104-15-8) en date du 17 janvier 1983 (pièce A-1(8));

576-578-580, boulevard Brassard à Chambly en date du 17 mars 1983 (pièce A-1(10)).

3.08 De plus, les immeubles suivants ont été vendus en justice en faveur de la Banque nationale du Canada:

551-553-555, boulevard Brassard à Chambly le 8 décembre 1983 (pièce A-1(6));

591-593-595,boulevard Brassard à Chambly le 8 décembre 1983 (pièce A-1 (9)).

3.09 L'appelant à également produit au dossier deux jugements de la Cour Supérieure où le Juge Mercure déclare résolus les actes de vente portant les numéros d'enregistrément 574299 et 574302 (pièces A-2 et A-3). Ces décisions ont été rendues peu avant l'audition de la présente cause, soit le 25 avril 1990. 3.10 L'intimé a produit un document démontrant que M. Laberge Inc. à vendu les immeubles suivants à André Hébert le 31 décembre 1979 (pièce 1-1(3)):

551-553-555, boulevard Brassard à Chambly (lot 104-12-8); 552-554-556, boulevard Brassard à Chambly (lots 104-14-1 et 104-15-9);

560-562-564, boulevard Brassard à Chambly (lot 104-15-8); 591-593-595, boulevard Brassard à Chambly (lot 104-12-3); 576-578-580, boulevard Brassard à Chambly (lot 104-15-6);

André Hébert, qui est lui-même notaire, aurait, selon l'appelant, créé M. Laberge Inc. dans l’unique but d'acquérir frauduleusement les immeubles de l'appelant et de Claude Verreault.

3.11 Le témoignage de Claude Verreault démontre que son frère Denis à reçu un mandat de M. Laberge Inc. afin qu'il administre l'ensemble des immeubles acquis par cette dernière compagnie. Ces passages tirés des pages 17,18, 29, 30 et 31 du texte de son témoignage illustrent bien cet aspect de son témoignage

R. Chez le notaire [André Hébert], on avait convenu qu'on administrait ces immeubles-là. J'ai fait les paiements de ces immeubles-là, les assurances, les taxes, j'ai encaissé les loyers, j'ai continué à faire ce que je faisais avant.

Q. Jusqu'à quand vous avez fait ça?

R. Au moins un an et demi (1/2), peut-être plus.

Q. Dans ce que vous avez payé, pouvez-vous être un petit peu plus précis, qu'est-ce que vous avez payé?

R. L'administration normale d'un immeuble, les taxes, l'entretien, la réparation, comme les immeubles m'appartenaient encore, on était encore là, je devais les soutenir, il y avait beaucoup de locataires là-dedans, je ne pouvais pas les laisser avec des problèmes.

MONSIEUR LE JUGE: Les loyers, c'est qui les collectait?

TÉMOIN: L'administrateur, qui était mon frère, avait mandat de collecter et de faire les paiements hypothécaires, de faire tous les paiements de continuer comme cela avait toujours été.

MONSIEUR LE JUGE: Ensuite, c'est le vendeur qui a continué d'apres ce que vous dites?

TÉMOIN: C'est le vendeur, oui c'est ca, les vendeurs.

MONSIEUR LE JUGE: Qui à continué l'administration?

TÉMOIN: L'administration complète. (N.S., pages 17-18)

Q. Vous avez dit tout à l'heure que le notaire vous avait confié le mandat de continuer à administrer l'immeuble. Quand vous parlez du notaire, c'est qui?

R. André Hébert, mais il ne m'a pas confié le mandat d'administrer. L'administrateur demeurait le même.

Q. Vous revenez sur votre déclaration de tout à l'heure?

R. Absolument pas.

TÉMOIN: Mon frère administrait les immeubles. Il s'occupait de location, de l'entretien, de tout, alors c'était lui l'administrateur depuis le début.

MONSIEUR LE JUGE: Comment il s'appelle votre frère?

TÉMOIN: Denis Verreault

MONSIEUR LE JUGE: Bon, moi, j'ai un peu tantôt eu la même réaction que Me Jacquier quand vous avez dit administrateur, j’ai dit c'est le vendeur qui administrait, vous avez dit oui, mais je comprends aussi que ça voulait dire que c'est Denis Verreault qui administrait pour vous autres?

TÉMOIN: Pour nous.

MONSIEUR LE JUGE: Puis que c’était lui qui à continue à administrer? TÉMOIN: C'est ça, il n’ya pas eu de changements.

MONSIEUR LE JUGE: ll n'y à pas eu de changements? TÉMOIN: Non.

MONSIEUR LE JUGE: Puis encore une fois c'est un mandat que le notaire lui à confié de continuer à administrer?

TÉMOIN: Il était d'accord. (N.S, pages 29-31)

4. Loi—jurisprudence et doctrine—analyse

4.01 Loi

Les principales dispositions utilisées dans la présente affaire sont l'alinéa 13(21)(c), le sous-alinéa 54(c)(v) et le paragraphe 248(3) de la loi de l'impôt sur le revenu ici-apres appelée la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après appelée la Loi). Le texte de ces articles sera cité dans le cadre du développement le ce dossier.

Les articles 2082, 2083 et 2098 du Code civil ont également une certaine importance dans le présent dossier. Il n'est toutefois pas nécessaire de les reproduire compte tenu de la généralité des principes qui en seront dégagés.

4.02 Jurisprudence et doctrine

Les parties ont référé la Cour à la jurisprudence suivante:

1. Malkin c. M.R.N., [1942] C.T.C. 135, 2 D.T.C. 587;

2. Alepin c. La Reine, [1979] C.T.C. 360, 79 D.T.C. 5259; 3. Adam c. M.R.N., [1985] 2 C.T.C. 2383, 85 D.T.C. 667; 4. Mignault, Pierre-Basile. Droit civil canadien, 1916,

5. Demers, Claude. Traité de droit civil du Québec, 1950, Tome 14, Editions Wilson Lafleur;

6. Desjardins, Yvan. L'index des immeubles est-il fiable?, 1983, 86 Revue du Notariat, 55;

7. Martineau, Jean. Comparaison et efficacité des diverses formes de documents susceptibles d'enregistrement, 1979, 82 Revue du Notariat, 31

4.03 Analyse

4.03.1 La solution qui sera donnée au présent litige est liée à la date à laquelle les immeubles vendus à M. Laberge Inc. ont fait l’objet d'une disposition en vertu de l'alinéa 54(c) de la Loi. La particularité de ce dossier provient en grande partie de la portée que cette Cour entend accorder aux concepts de “beneficial ownership" et de “legal ownership" dans le cadre d'une vente d'immeubles survenue au Québec.

4.03.2 L'alinéa 54(c) de même que le paragraphe 248(3) de la Loi ont une importance capitale au niveau de l'argumentation juridique que cette Cour entend adopter dans ce jugement. II ne sera donc pas inutile de reproduire immédiatement les versions anglaise et française de ces dispositions afin de mieux saisir les prétentions des parties inscrites au présent dossier.

54. Dans la présente sous-section,

(c) “disposition de biens" comprend, sauf dispositions contraires expresses,

(i) toute opération ou tout événement donnant droit au contribuable au produit de la disposition de biens, mais, pour plus de précision, ne comprend pas

(v) tout transfert de biens, lorsqu'il y à un changement dans le legal ownership du bien sans changement dans le beneficial ownership de ce bien, autre qu'un transfert à une fiducie régie par

(A) un régime enregistré d'épargne retraite,

(B) un régime de participation différée aux bénéfices,

(C) un régime de participation aux bénéfices des employés,

(D) un régime enregistré d'épargne logement, ou

(F) un fonds enregistré de revenu de retraite

par une personne qui est, immédiatement après le transfert, un bénéficiaire en vertu du regime ou du fonds, ou un transfert effectué par une telle fiducie régie par un régime ou un fonds à un bénéficiaire en vertu de ce régime ou de ce fonds.

248. (3) Aux fins de l'application de la présente loi dans la province de Québec, l'expression "droit de jouissance" à l'égard d'un bien signifie le droit de la personne qui a ou avait la pleine propriété d'un bien, même si ce bien est grevé d'une servitude, le droit détenu par un usufruitier, un preneur dans un bail emphytéotique, un grevé dans une substitution ou un bénéficiaire dans une fiducie.

54. In this subdivision,

(c) "disposition" of any property, except as expressly otherwise provided, includes

(i) any transaction or event entitling a taxpayer to proceeds of disposition of property,

but, for greater certainty, does not include

(v) any transfer of property by virtue of which there is a change in the legal ownership of the property without any change in the beneficial ownership thereof, other than a transfer to a trust governed by

(A) a registered retirement savings plan,

(B) a deferred profit sharing plan,

(C) an employees profit sharing plan,

(D) a registered home ownership savings plan, or

(F) a registered retirement income fund

by a person who is, immediately after the transfer, a beneficiary under the plan or fund, or a transfer by any such trust governed by a plan or fund to a beneficiary thereunder,

248 (3) In its application in relation to the Province of Québec, a reference in this Act to any property that is or was beneficially owned by any person shall be read as including a reference to property in relation to which any person has or had the full ownership whether or not the property is or was subject to a servitude, or has or had a right as a usufructuary, a lessee in an emphyteutic lease, an institute in a substitution ora beneficiary in à trust; and a reference in this Act to the beneficial owner of any property shall be read as including a reference to a person who has or had, accordingly as the context requires, such ownership as à right in relation to that property.

4.03.3 La position de l'appelant est à l'effet qu'il n'a jamais eu droit au produit de disposition de la vente des immeubles litigieux en 1979, 1980, 1981 et 1982. Ce premier volet de son argumentation est principalement motivé par les décisions rendues en 1983 par le juge Deslauriers qui rejette les actions en réclamation du solde du prix de vente intentées par l'appelant (paragraphe 3.06). De plus, le jugement déclarant l'acte de vente initial résolu (paragraphe 3.09) annulerait rétroactivement la transaction litigieuse au 31 décembre 1979. Toute conséquence fiscale découlant de cette vente devrait conséquemment être éteinte suite à cette résolution. Finalement, le fait que la vente des immeubles n'ait été enregistrée que le 1 avril 1981 empêcherait le ministre du Revenu national de tirer quelque conséquence fiscale que ce soit de la vente des immeubles pour les années fiscales 1979 et 1980 (paragraphes 3.03, 3.04).

Le second volet de son argumentation est à l'effet que même si cette Cour était d'avis que l'appelant avait droit au produit de disposition en 1979, la vente des immeubles n'a jamais soulevé de transfert du “beneficial ownership”. L'appelant s'appuie principalement sur le paragraphe 7i) de la réponse à l'avis d'appel de l'intimé pour appuyer cette partie de son argumentation. En effet, l'appelant se conduirait comme le véritable "propriétaire de fait" desdits immeubles en assumant les dépenses reliées à l'administration des immeubles et en percevant les loyers. Conséquemment, le “beneficial ownership" des immeubles serait toujours resté entre les mains de l'appelant au cours des années litigieuses.

Les extraits tirés des pages 90,91 et 92 des plaidoires expriment fort bien les grandes lignes de la position de l'appelant

Me GEOFFRION: Oui, c'est ça. Je veux juste résumer ma position.

Me GEOFFRION: Elle est la suivante. Il n'ya pas eu de disposition au sens de la Loi de l'impôt pour deux motifs. Le premier, le droit aux predispositions, il n'était pas réclamable à cause du jugement de l'Honorable Ignace Deslauriers ... Et à cause des jugements également de l'Honorable Juge Mercure du 25 avril 89, tout ça (N.S., pages 90-91)

Deuxièmement, toujours il n'y a pas eu de disposition au sens de la Loi de l'impôt parce qu'il n'y a pas eu de transfert du Beneficial Ownership car l'appelant a continué à percevoir les loyers et à continué à encourir des dépenses afférentes aux immeubles après le 31 décembre 1979, pour les années '80, '81, '82.

Me GEOFFRION: S'il y à une disposition, c'est en '83 ou après, je pense que c'est mieux comme ça. C'est en '83 ou après parce que, bon soit que les immeubles on les considéré disposés effectivement en'83 parce qu'ils ont été vendus en justice ou ont subis [sic] des dations de paiement ou soit qu'on considère que l'appelant, en'88, par le jugement de la Cour d'appel à eu droit au solde de prix de vente. Donc, à ce moment-la, il tomberait dans la définition de disposition là, lorsque le contribuable à droit au solde. (N.S., pages 91-92)

4.03.4 L'intimé soutient pour sa part que l'appelant à eu droit au produit de disposition de la vente des immeubles. En effet, le texte même de l'acte de vente notarié (pièces 1-1(1), (2), 1-3) fait état d'un prix de vente devant être versé par M. Laberge Inc. II serait donc difficile de prétendre que l'appelant n'a jamais eu droit au produit de disposition suite à la vente des immeubles. Par ailleurs, la seule poursuite intentée par l'appelant en réclamation du solde du prix de vente (paragraphe 3.05) constituerait une admission tacité à l'effet qu'une fraction du prix de vente à été versée par M. Laberge Inc. alors qu’un solde reste dû à l'appelant. Finalement, l'intimé soutient qu'un courant jurisprudentiel non équivoque enlève toute portée à la résolution de l'acte de vente réalisée par le juge Mercure de la Cour supérieure (paragraphe 3.09). M est donc clair que l'appelant a eu droit à un produit de disposition suite à l'acte de vente du 31 décembre 1979.

Dans un second temps, l'intimé soutient que la vente litigieuse à assuré le transfert du “ beneficial ownership" des immeubles à M. Laberge Inc. Cette seconde partie le l'argumentation de l'intimé est principalement fondée sur une interprétation de l'article 54(c) à partir du paragraphe 248(3) de la Loi. Une telle interprétation assurérait le respect de la particularité du droit de la propriété au Québec qui ne reconnaît pas les concepts de ” legal ownership" et de ” beneficial ownership".

Les passages suivants tirés des pages 96, 105 à 110, 120 à 122,131 et 139 à 142 des notes sténographiques présentent l'essentiel de l'argumentation de l'intimé:

Donc, on voit qu'il y à deux tests à remplir pour qu'il y ait une disposition et les tests doivent être examinés dans cet ordre. . . . (page 96)

Mon confrère prétend qu'en 79, il n”y à pas eu de produit de disposition. Le produit de disposition est défini à 54, à l’article 54, 54(H). Je ne l'ai pas mis dans mon cahier d'extraits le 54(H). 54(h)(i): “Produit de disposition d'un bien comprend (i) le prix de vente du bien qui à été vendu." Or. . . Qu'est-ce que c'est le prix de vente des immeubles qui ont été vendus? M faut se référer aux actes de vente du 31 décembre'79 et si l'on prend l'acte de vente qui apparaît sous l'onglet I de A-l, de 1-1, pardon, à la page 6 de l'acte. "La présente vente est consentie et pour et moyennant la somme de $ 67,500 en acompte et déduction de laquelle somme le vendeur. . ." "c'est-a-dire M. Larose, ”. . .reconnait avoir reçu ce jour de l'acquéreur. . ." c'est-a-dire M. Laberge Inc., “la somme de $ 2,500 dont quittance pour autant." Donc, il y à eu un paiement comptant de fait. D'ailleurs, dans leur témoignage, aussi bien M. Larose que M. Verreault ont confirmé l'avoir reçu. (N.S., pages 106-107)

On voit que le prix de vente dont ce compose de cet acompte là, de ce montant plus des montants des assumations d'hypothèque par l'acquéreur et, je ne veux pas rentrer dans le détail des hypothèques qui sont au profit de la Banque Nationale du Canada et de la Caisse Populaire St-Alphonse D’Youville et il y a un solde de prix de vente. . . c’est-a-dire un paiement à recevoir le 1 février 1980. . . .

Donc, si je reprends, il y a eu un paiement comptant le 31 décembre '79 de versé et il y a paiement à recevoir en ’80. Le paiement à recevoir en '80 n'a pas été payé le 1 février ’80 d'ou les actions en réclamation du solde de prix de vente qui sont au dossier, action qui à été rejetée en Cour supérieure. C'est le document qu'a soumis mon confrère mais, action qui à été accueillie en Cour d'appel par la suite. Mais ce qui est important, c'est de voir que dès le 31 décembre 1979, aux fins du sous-alinéa 54(c)(i), M. Larose avait droit à un produit de disposition. Il en à même reçu une partie le 31 décembre '79, le resté c'est vrai, il ne l'a pas reçu mais dans un cas semblable, la loi prévoit, la Loi de l'impôt prévoit ce genre de situation. Et, elle prévoit en particulier de prendre des réserves sur le gain en capital.

Elle prévoit encore plus la Loi, elle prévoit qu’on peut, si au bout du compte on n'arrive toujours pas a obtenir son solde de prix de vente, elle prévoit qu’on peut obtenir une mauvaise créance. (N.S., pages 108-110)

La. . . proposition de mon confrère c'est qu'il y à eu un jugement en ‘88 de la Cour d'appel et que par ce jugement. . . Ce jugement à fait qu’il y aurait possiblement eu une disposition en '88. ... .

Sauf qu'il faut quand même pas perdre de vue que ce jugement de la Cour d'appel, c'est un jugement qui fait suite précisément à une action en réclamation du solde de prix de vente. C'est, n'est rien de plus qu'une action pour réclamer un solde de prix de vente. Mais un solde de prix de vente, ça veut pas dire qu'il n'y à pas déjà eu un montant de payé. (N.S., pages 105-106)

Donc, l'action en résolution. En fait, comme mon confrère l’a expliqué, c'est pas vraiment une action en résolution, (N.S., page 120)

"C'est une action en déclaration de résolution d'acte de vente." Toujours est-il que c'est, comme vous avez pu le constater, c'est tout récemment, presque dix ans après la vente du 31 décembre'79,trois ans après son avis d'appel et la réponse du Ministre à l'avis d'appel que M. Larose prend cette action un peu curieuse pour faire déclarer les ventes du 31 décembre résolues. Lui-même nous dit que cette action, elle à été prise à des fins fiscales. C'était le témoignage de M. Larose qui nous l’a dit. Or, est-ce qu'on peut prendre ce genre d'action à des fins fiscales. Libre à lui de la prendre seulement, elle n’a aucun effet d'un point de vue fiscal. Et, elle n’a aucun effet parce qu'il est bien établi dans la jurisprudence qu'on ne peut après coup, par un acte nouveau et à fortiori par un jugement, on ne peut changer les conséquences fiscales de quelque chose qu'on à fait auparavant et ça, je référé la Cour à l'affaire Alepin. (N.S., pages 121-22)

Donc, maintenant passons au deuxième test puisqu'on a vu que 54(c)(i) était rempli, il y avait une opération en 79 donnant lieu au produit de disposition. Ca c'est... La preuve l’a clairement montrée.

Maintenant, voyons le deuxième test, 54(c). . .(N.S., page 131).

Donc, la Loi considère qu'un transfert de bien n'est pas une disposition si le seul changement apporté est dans le Legal Ownership et que le Beneficial Ownership demeure sur la tête de la même personne.

Mais, il y à deux raisons pour laquelle ce sous-alinéa ne s'applique pas en l'espèce ici. La première raison c'est que ce sous-alinéa, comme mon confrère l’a d'ailleurs souligné, fait appel à des notions de Common Law qui sont étrangères au droit civil et au droit civil qui est applicable au contrat en cause. Je vais y revenir.

La deuxième raison est que même si on supposait que ce sous-alinéa s'applique au Québec, le but vise par la Loi n'est pas celui qu'imagine mon confrère et que la situation de M. Larose n'est pas une de celle visée par la Loi. . . (N.S., pages 139-140).

"Il convient peut-être de souligner que le système de droit de la Province de Québec ne comporte pas la conception de la Common Law qui reconnaît le Beneficial Ownership dans une personne et le Legal Title dans une autre. Dans le Québec les deux sont invariablement réunis sur la même tête. La propriété est une." Bon. . ."L'usufruit, la substitution, la fiducie, l'enfouissement, le gage de l'hypotheque, le privilège confère [sic] sur la chose des droits plus ou moins étendus mais ne transmettent jamais la propriété.". . .(N.S., page 141).

Donc, le législateur dans la Loi de l'impôt elle-même était parfaitement au courant que ces notions, Beneficial Ownership, Legal Ownership, n"avaient pas cours dans la Province de Québec. Les deux textes sont un peu laborieux dans leur redaction. Ils sont un peu maladroits et ils montrent bien d'ailleurs la difficulté qu’il y a à rendre en français et en droit civil l'expression Beneficial Ownership mais, il faut donner un effet à ce texte et on voit qu'aux fins de l'application de la présente Loi dans la Province de Québec, l'expression "Droit de jouissance" — parce qu’il n'a pas su comment appeler ça le Beneficial Ownership, ça existe pas! Alors donc, on l’a baptisé droit de jouissance à l’égard d'un bien signifie et c'est là que c'est important: “Le droit de la personne que a ou avait la pleine propriété d'un bien." . . . (N.S., page 142).

4.03.5 La lecture de l'alinéa 54c) de la Loi démontre clairement que deux tests doivent être rencontrés afin de donner naissance à une disposition dans le présent dossier. D’une part, l'appelant doit avoir eu droit au produit de disposition des immeubles vendus. De plus, les circonstances entourant la vente doivent démontrer qu'il y a transfert du“ legal ownership" et du“ beneficial ownership" des immeubles vendus. Les volets constitutifs de cet article seront successivement analysés par cette Cour.

4.03.6 L'appelant avait-il droit au produit de disposition de la vente des immeubles?

Ainsi, à quelle date l'appelant peut-il prétendre avoir eu droit au produit de disposition de la vente des immeubles? L'appelant pretend qu'il n'a pu avoir droit au produit de disposition des immeubles vendus au cours des années fiscales litigieuses. À l’appui de sa position, l'appelant à présente à cette Cour trois ordres d'objections qui peuvent se résumer comme suit:

1. Les jugements refusant à l'appelant le droit de réclamer le solde du prix de la vente survenue le 31 décembre 1979 (paragraphe 3.06) démontrent que l'appelant ne peut prétendre à aucun droit au produit de disposition au cours des années fiscales litigieuses.

2. La résolution de la vente (paragraphe 3.09) annulerait rétroactivement les incidences fiscales découlant de la transaction survenue le 31 décembre 1979.

3. La transaction survenue le 31 décembre 1979 ne peut avoir d’effet à l'égard de l'intimé à compter de cette date puisqu'elle n'a été enregistrée que le 1 avril 1981 (paragraphes 3.03, 3.04). Le ministre du Revenu national, en tant que tiers à la transaction, ne peut donc tirer aucune conséquence fiscale de cet acte de vente pour les années 1979 et 1980.

4.03.7 Cette Cour est d'avis que ces trois propositions sont irrecevables. 4.03.7(1) En premier lieu, cette Cour considère fort judicieuse l'intervention de l'intimé relativement à la première objection (paragraphe 4.03.4). En effet, il est nécessaire de réaliser que les jugements de la Cour supérieure (pièce A-4) et de la Cour d'appel (pièce 1-1(5)) sont des actions en réclamation du solde du prix de vente. Le fait d'intenter une telle poursuite implique nécessairement la presence d'un droit à recevoir le produit de disposition de la vente des immeubles, soit le prix de vente de ces derniers. La seule référence aux actes de vente pertinents (pièce 1-1(1), (2)) démontre sans doute la pertinence d'une telle affirmation. En effet, l'acheteur à versé une somme d'argent, a assumé pour et à l’acquit du vendeur les diverses hypothèques grevant les immeubles vendus et s'est engagé à payer le solde du prix de vente avant le 1 février 1980 afin de pouvoir jouir et disposér des immeubles litigieux. Cette Cour considère que la seule réception volontaire des acomptes versés de même que l'assumation des diverses hypothèques par M. Laberge Inc. constituent une reconnaissance tacité du droit de l'appelant à recevoir le produit de disposition de la vente en 1979. La première objection du procureur de l'appelant ne peut conséquemment être retenue.

4.03.7(2) Par ailleurs, le jugement en résolution de la vente prononcé par le juge Mercure en avril 1990 ne peut certainement pas affecter les droits que l'intimé à acquis suite à la vente des immeubles en 1979. En effet, des sommes relativement importantes étaient dues à l'intimé suite à cette transaction. De plus, la preuve à démontré que l'objectif principal de cette action était de permettre à l'appelant d'être libéré de ses dettes envers le ministre du Revenu national. Cette Cour est d'avis qu'une telle situation est directement visée par la jurisprudence formée des arrêts Malkin (paragraphe 4.02(1)), Aepin (paragraphe 4.02(2)) et Adam (paragraphe 4.02(3)). Dans ces affaires, les tribunaux ont affirmé que toute tentative visant à changer de façon retroactive la nature de certains paiements afin de bénéficier d'un traitement fiscal plus avantageux était sans effet à l'égard du ministre du Revenu national. À plus forte raison, un tel principe doit recevoir application lorsqu'un contribuable tente d'annuler une transaction de façon rétroactive afin d'éliminer les conséquences fiscales qui en résultent. Cet extrait tiré de la page 5262 de l'arret Alepin (paragraphe 4.02(2)) est très pertinent à la présente affaire. Il se lit comme suit:

Le contrat sous condition résolutoire acquiert force juridique complété dès l'instant où il est conclu et, avant que ne survienne l'événement prévu, il produit tous ses effets. Lorsque fut reçu le paiement en 1970, une partie de ce paiement couvrait des intérêts dus en vertu du contrat et était immédiatement taxable, et cette situation juridique ne saurait être ultérieurement modifiée ou anéantie par l'effet d'une résolution ultérieure du contrat lui-meme. L'avénement de la condition résolutoire à laquelle est soumis un contrat peut bien anéantir les obligations resultant du contrat mais elle ne peut affecter les tiers qui ont acquis des droits entre-temps sur la base du contrat que dans la mesure ou ces droits ont eux-même pris naissance conditionnellement.

4.03.7(3) Finalement, l'enregistrément tardif de la vente des immeubles (paragraphe 3.03,3.04) ne peut aucunement être préjudiciable à l'intimé. Les articles 2082 et suivants du Code civil édictent les formalités d’enregistrement des droits réels. Les grandes lignes qui peuvent être tirées de l'étude de ces dispositions démontrent indubitablement que les formalités d'enregistrément visent à assurér une certaine sécurité au niveau des transactions immobilières. En effet, l'enregistrement des droits réels qui se rapportent à un immeuble donné permet aux acquéreurs dudit immeuble de faire valoir leur droit de propriété à l'encontre des tiers. Les formalités d'enregistrément offrent également une certaine protection aux tiers désirant acquérir un immeuble. Ces derniers pourront ainsi s’assurer que l'immeuble qui leur est offert en vente n'a pas précédemment été vendu à une autre personne. L'enregistrément de la vente d’un immeuble permettra donc de protéger l'acquéreur et les tiers intéressés à transiger afin d'acquérir ledit immeuble. L'objet de ces dispositions vise donc à protéger l'acquéreur et les tiers. Cet extrait tiré de la page 189 du tome 9 de l'ouvrage de Mignault intitulé''Droit civil canadien" démontre bien l'intention du législateur relativement aux dispositions du titre dix- huitième du Code civil:

L'objet que ce titre se propose, c'est la protection des tiers. Il est vrai que les contrats n'ont d'effet qu'entre les parties et qu'ils n'en ont pas quant aux tiers (art. 1023). Cependant, quand l'une de ces parties propose un contrat à un tiers, par exemple la vente d'un immeuble, le tiers à intérêt à connaître les conventions par lesquelles le droit de propriété du vendeur à pu être modifié ou amoindri, car son vendeur ne pourra lui transporter plus de droit qu'il n'en à lui-meme. Il faut donc que tous les contrats qui modifient, amoindrissent ou affectent le droit de propriété des immeubles puissent être connus de tout le monde, et le moyen de les faire connaître, c'est le système de publicité que nous appelons l'enregistrément des droits réels.

La doctrine supplémentaire ayant été consultée reprend essentiellement les mêmes principes.[1] Cependant, la portée des formalités d'enregistrément ne peut certes empêcher un tiers de réclamer certains droits eu égard à une transaction immobilière non enregistrée dans l'index aux immeubles. En effet, la seule production de l'acte de vente notarié démontre que les immeubles de l'appelant ont été vendus à M. Laberge Inc. le 31 décembre 1979. Une telle vente soulèvera des incidences fiscales non négligeables en faveur de l'intime dans la mesure ou cette Cour considère qu'il s'agit d’une disposition en vertu de l'alinéa 54(c)—de la Loi. Il serait légalement injustifié de souscrire à la position de l'appelant. En effet, cette Cour se trouverait à nier la realite d'une transaction pour des motifs qui relèvent davantage de la forme que du fond du droit. On se trouverait conséquemment à nier l'objectif principal que le législateur tente de promouvoir, soit la protection des tiers, pour ainsi laisser libre recours à des stratégies plus ou moins honnêtes visant à retarder volontairement l'enregistrement de droits réels immobiliers. Une telle objection doit donc être rejetée.

4.03.8 La transaction conclue a-t-elle soulevé un transfert du "beneficial ownership" des immeubles?

Le deuxième volet de notre analyse consiste à déterminer si l'appelant s'est départi du “ beneficial ownership” des immeubles vendus en date du 31 décembre 1979. L'exigence d’un tel transfert du "beneficial ownership" est édicté au sous-alinéa 54c)(v) de la Loi (paragraphe 4.03.2) qui définit le concept de disposition permettant de soulevér l'existence d’un gain en capital.

4.03.9 Il est nécessaire de souligner que l'alinéa 13(21)c) définit également le terme “disposition” pour les fins de la mise en oeuvre de la déduction pour amortissement ainsi que pour le calcul de la récupération. Cette definition ne fait pas directement référence à la restriction que l'on retrouve au sous-alinéa 54c)(v) de la Loi (paragraphe 4.03.2). Doit-on exiger qu'une vente d'immeubles assure un transfert du "beneficial ownership" de ces derniers à l'acheteur afin d'appliquer les dispositions relatives à l'amortissement pouvant être réclamé ou à la récupération pouvant être due à l'intimé. Cette Cour ne croit pas nécessaire de répondre à cette question puisque, tel qu'il sera démontré subséquemment, la vente réalisée par l'appelant à également soulevé un transfert du "beneficial ownership” des immeubles en date du 31 décembre 1979.

Il est toutefois à noter que le paragraphe 4 du Bulletin d'interprétation IT-170R répond à une telle question par l'affirmative. II se lit comme suit:

4. Le sous-alinéa 54c)(v) stipule clairement, aux fins de la sous-section c de la Section B de la Partie 1, que la Loi ne s'intéresse qu'aux dispositions qui constituent un changement dans le beneficial ownership (la propriété de fait) (sauf Indications contraires expresses). Le Ministère à aussi la même opinion à l'égard des dispositions de biens amortissables décrites à l'alinéa 13(21)c) et de la vente de biens commerciaux en vertu de l'alinéa 12(1)b). Une transaction qui peut être décrite comme étant une"vente" n'est donc pas considérée aux fins de ce bulletin s’il n'y à aucun changement au même moment dans le beneficial ownership. Ces transactions engagent habituellement un "acheteur" qui peut être décrit comme agent, représentant, fiduciaire ou corporation prête-nom d'un "vendeur" qui fondamentalement garde le droit de traiter le bien comme s'il était encore à lui (la Décision TR-22 en fournit un exemple).

De telles conclusions enlèveront également toute pertinence à la determination de l'étendue des droits ayant été transférés par l'appelant lors de la vente du 31 décembre 1979.

4.03.10 Ainsi, les concepts de “legal ownership" et de “ beneficial ownership", est-il nécessaire de le rappeler, sont étrangers au regime de droit de la propriété que l’on retrouve au Code civil. Il était donc nécessaire que le législateur définisse ces derniers concepts afin que l'alinéa 54D de la Loi (paragraphe 4.03.2) puisse recevoir une juste application dans la province de Québec. Il est donc à prime abord surprenant que seul le terme "beneficial ownership" ait été défini au paragraphe 248(3) de la Loi (paragraphe 4.03.2). Néanmoins, l'analyse de cette disposition est fort révélatrice quant à l'interprétation à donner au sous-alinéa 54c)(v) de la Loi (paragraphe 4.03.2). cet égard, la version anglaise du paragraphe 248(3) (paragraphe 4.03.2) démontre clairement que le concept de "beneficial ownership" est intimement lié au détenteur de l'abusus d'un bien, soit le droit de disposér du bien à sa guise, la prépondérance de cet attribut de la propriété au niveau de la définition du “beneficial ownership" est manifeste. En effet, un bien sera réputé "beneficially owned' lorsque la même personne possède les trois attributs de la propriété d’un bien (usus, fructus, abusus) ou encore lorsqu’un bien est sujet à un usufruit, à un bail emphytéotique ou à une servitude.

En d'autres termes, le propriétaire regroupant les trois attributs de la propriété (plein propriétaire), le mi-propriétaire dans les cas de constitution d'usufruit ou de bail emphytéotique de même que le propriétaire consentant à grever son bien d’une servitude seront réputés être les détenteurs du "beneficial ownership” du bien visé.

4.03.11 Dans la présente affaire, il est clair que l'abusus des immeubles vendus à été transféré à M. Laberge Inc. dès le 31 décembre 1979. La seule lecture de la clause introductive de la page 8 de l'acte de vente 1-1(2) appuie sans doute cette affirmation:

8. Possession et conditions

Au moyen des présentes, l'acquéreur pourra jouir et disposer comme bon lui semblera de ce que ci-dessus vendu et en aura la possession à compter de ce jour, à la charge et aux conditions suivantes, qu'il s'engage et s'oblige de respecter, savoir:

1. De payer le coût des présentes, copies et enregistré- ment;

2. De payer à compter de ce jour, toutes les taxes municipales et scolaires, ainsi que toutes autres impositions quelconques, tant générales que spéciales pouvant affecter ledit immeuble et même celles dont le paiement est réparti sur un certain nombre d'années;

3. De prendre l'immeuble vendu tel qu'il se trouve présentement, déclarant l'avoir vu et le trouver à son entière satisfaction;

4. De ne pas exiger du vendeur d'autres copies de titres que ceux en la possession du premier créancier hypothécaire, ci-après nommé, ni aucun autre certificat de recherches;

5. De respecter les baux actuellement en vigueur en percevant cependant les loyers à compter du premier janvier, mil neuf cent quatre-vingt (1980), le vendeur subrogeant l'acquéreur dans tous ses droits dans les susdits baux.

De plus, la vente des mêmes immeubles par M. Laberge Inc. au notaire André Hébert (paragraphe 3.10) ne peut que confirmer davantage la réalité d'un tel transfert.

4.03.12 La preuve démontre donc que la vente des immeubles de l'appelant à soulevé un transfert du “ beneficial ownership" de ces derniers en faveur de M. Laberge Inc.

4.03.13 II est donc juridiquement peu significatif que l'appelant ait ou non assumé les dépenses inhérentes à l'administration des immeubles litigieux pendant une certaine période.

4.03.14 Considérant la présence d'un droit de l'appelant au produit de disposition de la vente de ses immeubles le 31 décembre 1979,

Considérant le transfert du “ beneficial ownership" des immeubles de l'appelant faveur de M. Laberge Inc. le 31 décembre 1979,

Cette Cour est d'avis qu’il y a eu disposition des immeubles de l’appelant en date du 31 décembre 1979.

Conclusion

Le pourvoi logé par l'appelant doit être rejeté.

Motifs du jugement modifiés

Attendu que le 21 octobre 1991 la Cour a fait parvenir aux parties concernées un jugement daté du 17 octobre 1991.

Attendu qu'à la page 3 des motifs du jugement, le paragraphe n) aurait dû se lire comme suit :

légalement, l'appelant réalise un gain capital de $6,750 (produit de disposition $299,250—prix de base rajusté de $292,500) dont une partie seulement (à cause d'un calcul de réserves) soit $1,270 ou un gain capital imposable de $635 est imposable en 1979; [nié].

Attendu qu'à la page 5 des motifs du jugement, le paragraphe 3.09 aurait dû se lire comme suit : :

L'appelant a également produit au dossier deux jugements de la Cour Supérieure où le Juge Mercure déclare résolus les actes de vente portant les numéros d'enregistrement 574299 et 574302 (pièces A-2 et A-3). Ces décisions ont été rendues peu avant l'audition de la présente cause.

Attendue qu'à la page 11 des motifs du jugement, le premier paragraphe “Me GEOFFRION” aurait dû se lire comme suit :

Me GEOFFRION : : Elle est la suivante. II n'y a pas eu de disposition au sens de la Loi de l'impôt pour deux motifs. Le premier, il n'y a pas eu transfert du Legal Ownership par les actes de vente qui. . .auraient été seulement enregistrés le 1er avril 81.

. . .je dirais même de plus, le droit au produit de disposition, il n'était pas réclamable à cause du jugement de l'Honorable Ignace Deslauriers. . . . Et à cause des jugements également de l'Honorable Juge Mercure du 25 avril 89, tout ca. . .(N.S. pages 90, 91).

Attendu qu'à la page 13 des motifs du jugement, l'avant-dernier paragraphe aurait dû se lire comme suit :

“Il convient peut-être de souligner que le système de droit la Province de Québec ne comporte pas la conception de la Common Law qui reconnaît le Beneficial Ownership dans une personne et le Legal Title dans une autre. Dans le Québec les deux son invariablement réunis sur la même tête. La propriété est une." Bon. . . ."L'usufruit, la substitution, la fiducie, l'emphythéose, le gage de l'hypothèque, le privilège confère [sic] sur la chose des droits plus ou moins étendus mais ne transmettent jamais la propriété. . .(N.S., page 141).

Et attendu qu’a la page 19 des motifs du jugement, le deuxième paragraphe aurait dû se lire comme suit :

En d’autres termes, le propriétaire regroupant les trois attributs de la propriété (plein propriétaire), le nu-propriétaire dans les cas de constitution d'usufruit ou de bail emphytéotique de même que le propriétaire consentant à grever son bien d'une servitude seront réputés être les détenteurs du “ beneficial ownership” du bien visé.

Par les présentes, cette Cour modifie les motifs du jugement.

L'appelante doit être rejecté.