Laferrière v. The Queen, [1985] 2 CTC 190 (FCTD), aff'd 94 DTC 6423 (FCA)

Rouleau, J:—Cette cause a été entendre à Montréal les 7 et 8 mai 1985. II s'agissait d'un procès de novo d'une affaire déjà débattue devant la Commission de révision de l'impôt. Afin de clarifier les questions en litige, je reprends ci-après le texte intégral de^la décision rendue par M le Commissaire Guy Trembay, le 29 janvier 1981. A noter qu'il n'y a plus de dispute relativement à l’année d'imposition 1975; le seul point en litige devant cette Cour est l'imposition d'une somme de $96,095 dans l’année d'imposition 1973.

MOTIFS DU JUGEMENT

Cette cause fut entendue les 27 et 28 mai 1980 à Montréal (Québec).

1. LES POINTS EN LITIGE

1.1 Selon l'avis d'appel

Il s’agit de savoir si l'appelant, un ingénieur, associé-junior depuis 1970 d'une société d'ingénieurs-conseils, peut en 1973, ne pas inclure dans son revenu la somme de $96,095.00 reçue en partie à titre de prix de vente à deux de ses associés de ses droits dans la société, soit la partie concernant les travaux en cours.

Relativement à l’année d'imposition 1975, il s’agit de savoir si l’intimé est bien fondé d’inclure dans le revenu de l’appelant la somme de $43,216.00, montant qui faisait partie de $89,106.00 de comptés à recevoir à la fin de 1971.

1.2 Selon la requête faite sous l'article 174(3)(b)

Suite à la présentation d’une requête le 15 janvier 1979 par le ministère du revenu national, deux tierces parties, soit les deux associés-acheteurs de la part de l'appelant dans la société d’ingénieurs-conseils, furent jointes à la présente cause. La question commune au sujet de laquelle la Commission doit rendre une décision est décrite dans la demande faite à la Commission et se lit comme suit:

«1. A savoir s’il est intervenu une entente entre les membres de la société Desjardins, Sauriol et Associés lors du départ de M Cyrille A Laferrière, Appelant, le 15 décembre 1972, qui avait pour objet d’allouer à ce dernier une part des revenus provenant des travaux en cours de la société à cette date, soit la somme de $96,095, de telle sorte que:

(i) cette somme de $96,095 devrait être incluse dans le calcul du revenu de M Cyrille A Laferrière pour l’année d'imposition 1973, et ce, en vertu des articles 34 et 96(1.1) de la Loi de l'impôt sur le revenu et

(ii) cette somme de $96,095 ne devrait pas être incluse en parts égales dans le calcul du revenu des associés Jean-Claude Desjardins et Paul-Aimé Sauriol au titre de leurs parts du revenu de la société Desjardins, Sauriol et Associés pour l’année d'imposition 1973 en vertu de l’article 96(1)(f) de la Loi de l'impôt sur le revenu.

2. Ou à savoir s'il est exclusivement intervenu une entente entre d’une part M Desjardins et M Paul-Aimé Sauriol et d'autre part, M Cyrille A Laferrière, lors du départ de ce dernier, le 15 décembre 1972, qui avait pour objet de transférer et céder globalement la participation de M Cyrille A Laferrière dans la société Desjardins, Sauriol et Associés à MM Desjardins et Sauriol, de telle sorte que:

(i) la somme de $96,095 relativement aux travaux en cours de la société Desjardins, Sauriol et Associés au 15 décembre 1972, devrait être incluse pour moitié dans le calcul du revenu de chacun des associés Jean-Claude Desjardins et Paul-Aimé Sauriol pour l’année d'imposition 1973 au titre de leurs parts dans les revenus de la société pour cette année d’imposition en vertu de l’article 96(1)(f) de la Loi de l'impôt sur le revenu; et,

(ii) cette somme de $96,095, relativement aux travaux en cours de la société Desjardins, Sauriol et Associés au 15 décembre 1972, ne devrait pas être incluse dans le calcul du revenu de M Cyrille A Laferrière pour l’année d’imposition 1973 au titre de sa part dans les revenus de la société Desjardins, Sauriol et Associés en vertu de l’article 96(1 )(f) de la Loi de l'impôt sur le revenu.»

C’est cette question commune qui est l’objet du litige maintenant devant la Commission.

2. LE FARDEAU DE LA PREUVE

Dans un débat où des tierces parties sont réunies en vertu de l’article 174(3), le fardeau de la preuve est en fait sur les épaules des contribuables impliqués, soit l’appelant et les tierces parties. L’appelant en effet a une cotisation émise contre lui, et les tierces parties ont des cotisations qui sont présumées émises contre elles. Lesdites cotisations sont présumées bonnes jusqu’à preuve du contraire par les contribuables.

3. ENTENTE CONCERNANT L'ANNEE 1975

Au début de l’audition, les parties ont informé la Commission que le point soulevé dans l’avis d’appel et concernant l’année 1975 était réglé.

4. LES FAITS

Concernant l'année 1973

4.01 De 1958 à 1970, l’appelant travaillait à titre d’employé pour la société d’ingénieurs-conseils Desjardins, Sauriol et Associés (ci-après appelée la Société).

4.02 Le 29 janvier 1970, l’appelant avec 6 autres ingénieurs passaient une convention avec les deux ingénieurs-fondateurs, MM Jean-Claude Desjardins et Paul- Aimé Sauriol, (les deux tierces parties) et devenaient ainsi associés juniors de la société avec une participation de 5%. Ladite convention a été produite sous Exhibit A-1.

4.03 Les principales clauses de la convention utile aux fins du présent litige sont les suivantes (les soulignements sont de la Commission):

APPORTS DE CAPITAL

3. Le capital de la société en date du 1er février 1970, appartient en totalité, à parts égales, à MM Desjardins et Sauriol, et ce capital est établi dans les états financiers annexés aux présentes. Aucun apport initial de capital n'est exigé des associés junior.

Il est entendu que les comptes à recevoir, la partie gagnée sur les travaux exécutés mais non facturés et la partie gagnée sur les contrats en marche, a la date du 1er février 1970, demeureront la propriété de MM Desjardins et Sauriol.

5. L’autorité et la responsabilité de l’administration résident dans l’assemblée générale de tous les associés, et les décisions seront prises à la majorité des voix des associés présents à une assemblée. Les assemblées seront convoquées aussi souvent que nécessaire sur demande d’au moins deux associés et sur avis écrit ou verbal d’au moins 24 heures.

Cependant toute décision prise et tout acte accompli avec l’autorisation de deux associés sénior et de deux associés junior conjointement seront reconnus comme étant une décision ou un acte de la société et lieront tous et chacun des associés comme si cette décision ou cet acte avait été régulièrement autorisé à une assemblée des associés.

7. D’une manière générale, les associés travailleront pour la société et retireront d’elle leur rémunération. A cette fin, les associés junior auront droit à un salaire garanti annuel de $25,000 chacun. Les associés sénior auront droit à un prélèvement annuel de $50,000.00, prélèvement non garanti, mais qui devra être toujours être payé avant tout partage de profits entre les associés suivant les dispositions du paragraphe 11 ci-après.»

Paragraphe 11 a été amendé le 15 décembre 1971. Il se lit comme suit:

«REPARTITION DES BENEFICES ET REMUNERATION

11. Les bénéfices nets de la société, une fois déduits les salaires garantis des associés junior et les prélèvements des associés sénior mentionnées au paragraphe 7, seront divisés dans les proportions suivantes:

Jean-Claude Desjardins	32.5%
Paul-Aimé Sauriol	32.5%
Pierre Marier	5.0%
Robert Filiatrault	5.0%
René Therrien	5.0%
Cyrille A Laferrière	5.0%
Liguori M Lefebvre	5.0%
Paul A Hotte	5.0%
Marcel Dubois	5.0%

14. Pour fins d'impôt sur le revenu, les associés s'engagent à déclarer leurs revenus selon la méthode de caisse, et les revenus, selon cette méthode, seront répartis entre les associés dans la même proportion que les revenus selon la méthode d'augmentation («accrued») leur auront été attribués.

15. Les portes [sic] subies sur les comptes recevables de la société seront assumées par les associés dans la même proportion que les revenus dérivés de ces comptes leur auront été crédités, sauf pour les comptes recevables antérieurs au 1er février 1970 qui font partie de la mise de capital de MM Desjardins et Sauriol.

17. Dans le cas de décès, ou de retrait forcé ou volontaire des affaires, de l’un des associés junior, celui-ci (ou ses héritiers selon le cas), aura l'obligation de vendre à MM Desjardins et Sauriol et ces derniers auront l'obligation d'acheter sa part de la société à la valeur aux livres à la date du décès ou du départ, telle que déterminée par le vérificateur, lequel devra alors tenir compte des comptes à recevoir, de la partie gagnée sur les travaux exécutés mais non facturés de même que la partie gagnée sur les contrats en marche et aussi du déficit, s'il en est, prévu au paragraphe 12 de même que du paiement des arrérages sur les salaires ou prélèvements prévus au paragraphe 7. La valeur aux livres pourra être estimée par le vérificateur en calculant au pro-rata du temps écoulé depuis la date des derniers états financiers produits, jusqu'à la date du décès ou du retrait.

32. Au cours d’une période de cinq ans, chaque associé demeurera libre de se retirer de la société sur avis écrit de trois mois. De plus, un associé junior peut en tout temps être renvoyé de la société par décision prise en conformité avec les dispositions du paragraphe 5.

33. Le décès ou le retrait des affaires d’un associé n'aura pas pour effet de dissoudre la société, la société continuant d'exister pour les associés qui restent. Lorsque la part sociale d’un associé junior est rachetée par MM Desjardins et Sauriol, cette part peut être revendue à une nouvelle personne et cette nouvelle personne devient alors «associé junior» à la condition qu'elle s'engage à observer toutes les dispositions des présentes conventions. Deviendrait aussi automatiquement «associé junior » à la même condition, toute nouvelle personne à qui MM Desjardins et Sauriol vendraient ou donneraient une partie de leur participation dans les bénéfices de la société sous la réserve toutefois que MM Desjardins et Sauriol doivent conserver en tout temps une proportion de 51% dans la participation. Cependant, l'admission d'un associé junior devra être approuvée par l’assemblée générale, conformément aux dispositions du premier alinéa du paragraphe 5.»

4.04 En application des clauses 5 et 32, l'appelant quitte la société le 20 novembre 1972 suite à des décisions, tel qu'il appert des minutes des assemblées de la société tenues le 10 octobre 1972 (Exhibit A-4) et le 20 novembre 1972 (Exhibit A-5).

4.05 Conformément à l’article 17 cité plus haut de la Convention A-1 (par 4.03), l'appelant vendait le 15 décembre 1972 à MM Claude Desjardins et Paul-Aimé Sauriol ses parts dans la société. Cette convention produite sous Exhibit A-2 se lit comme suit:

« CONVENTIONS INTERVENUES

ENTRE: M CYRILLE LAFERRIERE, ingénieur, ci-aprés désigné,

«le vendeur»

ET: MM CLAUDE DESJARDINS et PAUL-AIME SAURIOL, ingénieurs, ci-

après désigné,

les acquéreurs»

ATTENDU QUE le vendeur désire vendre et que les acquéreurs désirent acheter tous les droits et intérêts que le vendeur peut détenir dans la société ‘DESJARDINS, SAURIOL ET ASSOCIES’ et dans le groupe de compagnies ‘GESTION DESSAU LTEE’ et ses filiales;

EN CONSEQUENCE, les parties font les conventions suivantes:

1. Le vendeur vend, cède et transporte aux acquéreurs, qui les acceptent, tous ses droits et intérêts dans la société DESJARDINS, SAURIOL ET ASSOCIES et dans le groupe de compagnies GESTION DESSAU LTEE et ses filiales, comprenant notamment:

a) Part de la société: DESJARDINS, SAURIOL ET ASSOCIES;

b) 50 actions de la compagnie GESTION DESSAU LTEE.

2. La présente vente est faite pour un montant égal à la valeur aux livres au 20 novembre 1972, tant de la part sociale dans la société Desjardins, Sauriol et Associés, que des 50 actions ordinaires de Gestion Dessau Ltée, telle qu’elle sera déterminée par les vérificateurs de la société et de la compagnie, messieurs Samson, Bélair, Côté, Lacroix et Associés, qui devront pour la déterminer, tenir compte de ce qui suit:

a) les états financiers arrêtés au 30 décembre 1971 certifiés par Samson, Bélair, Côté, Lacroix et Associés et approuvés par les sociétaires de Desjardins, Sauriol et Associés et par les directeurs de Gestion Dessau Ltée;

b) les états financiers arrêtés au 30 décembre 1972 certifiés par Samson, Bélair, Côté, Lacroix et Associés et approuvés par les sociétaires de Desjardins, Sauriol et Associés et par les directeurs de Gestion Dessau Ltée;

Pour en arriver à l’établissement du montant de la présente vente, il est convenu que pour l’année 1972, la part sociale du vendeur dans la société Desjardins, Sauriol et Associés, et la valeur des actions du vendeur dans Gestion Dessau Ltée, sera équivalente par rapport aux chiffres des états financiers arrêtés au 30 décembre 1972, au prorata du temps écoulé entre le 1er janvier 1972 et le 20 novembre 1972.

Ce montant sera réparti sur une période de quatre ans, par versements annuels, égaux et consécutifs, sans intérêt, le premier versement devant être effectué avant le 1er mars 1973;

3. Les acqéreurs reconnaissent avoir reçu les certificats dûment endossés pour transferts représentant les actions vendues;

4. Les parties reconnaissent que dans la part de société vendue par les présentes conventions, il existe une réserve de comptes à recevoir non taxés, provenant de la proportion du vendeur dans les comptes à recevoir de la société Desjardins, Sauriol et Associés, et que, pour les fins d’épuisement de cette réserve de comptes à recevoir, au point de vue fiscal, le vendeur sera présumé continuer à faire partie de la société, de telle sorte que le vendeur devra acquitter lui-même les impôts qui seront cotisables sur la partie du prix de vente qui sera considérée comme le remboursement de ces comptes à recevoir non taxés;

5. Le vendeur donne par les présentes quittance à la société DESJARDINS, SAURIOL ET ASSOCIES, ainsi qu’au groupe de compagnies GESTION DESSAU LTEE et ses filiales, pour toute réclamation qu’il pourrait avoir contre eux, à la présente date.

EN FOI DE QUOI LES PARTIES ONT SIGNE à Laval, ce 15ième jour de décembre 1972.

(signé)

CYRILLE A LAFERRIERE—vendeur

(signé)

CLAUDE DESJARDINS—acquéreur

(signé)

PAUL-AIME SAURIOL—acquéreur»

4.06 Le montant payé pour les droits de l’appelant dans la société s’élève à $183,563.00, dont le paiement à été effectué conformément au contrat A-2 sur une période de 4 ans. Le paiement effectué pour les 50 actions de la compagnie Gestion Dessau Ltée n’est pas inclus dans le montant ci-dessus. Il se serait élevé autour de $30,000.00 et n’est pas pertinent au présent litige.

4.07 Le montant de $183,563.00 a été établi par les vérificateurs de la société, soit la firme des comptables Samson, Bélair & Associés. Ce n’est cependant que par une lettre du 23 mars 1977 (Exhibit A-6) que le détail définitif de cette somme a été communiqué à l’appelant ou plus particulièrement à son comptable M Raymond Poirier, ca par André Lesage, membre de la firme des vérificateurs de la société.

Cette somme se détaille ainsi:

«Comptes à recevoir 1971	$ 89,106
Travaux encours 1972	96,095
Revenus pour fins fiscales	$185,201

La différence entre le montant de $185,201 et $183,563 (montant total effectivement reçu) s’explique par des écarts mineurs entre les chiffres établis sur une base comptable et ceux acceptés pour fins fiscales.» (Extrait de la lettre du 23 mars 1977 — Exhibit A-6)

4.08 Jusqu’à cette période de mars 1977, selon le témoignage de M André Lesage, il y avait eu des difficultés provenant d’une erreur commise dans l’établissement et la distribution des comptes à recevoir au 31 décembre 1971. Ces comptes pour chaque associé junior avaient d’abord été établis au début de 1973 à $135,911.

4.09 Le prix de base rajusté de la part de l’appelant dans la société avait été établi pour le 31 décembre 1972 Il se détaillait ainsi:

Coût préservé selon Formule T-2065	$172,096
Ajouter: revenu de l’année	56,467
	$288,563
Déduire: retraits de l’année	45,000
Prix de base rajusté 1972	$183,563

Le chiffre de $172,096 avait été établi de la façon suivante sous l’item «juste valeur marchande »:

Juste valeur marchande

Capital des associés 30/12/72

(base d’exercice)	$183,563
Retraits 1972	45,000
	$228,563
Moins: revenu de l’année	56,467
Juste valeur marchande	$172,096
De plus la masse fiscale a été établie ansi:
Capital « A»	$ 17,626
Achalandage	300,000
	$317,626

Enfin sous l'item «Revenus pour fins fiscales» toujours pour l’année se terminant au 31 décembre 1972 on lit:

Revenu provenant de la société en 1972	$56,467
Ajouter: Comptes à recevoir 1971	135,911
	$192,378

Ces chiffres ont été fournis au début de 1973 à l’appelant par les vérificateurs de la société à même des états financiers (Exhibit TP-5) relatifs au revenu de base des professionnels associés, au coût, à la détermination du PBR, au revenu pour fins fiscales, etc.

4.10 Ce n'est qu'à la suite d’une vérification du Ministère du revenu à la fin de 1976 et début de 1977 que l'erreur concernant le compte à recevoir 1971 au montant de $135,911 a été retracée et corrigée. Pour chaque associé junior, incluant l'appelant, le compte à recevoir 1971 a été ramené à $89,106 (Exhibit A-6).

4.11 Avant cette période, selon M André Lesage, ca, on arrivait erronément à $232,006 (comptes à recevoir 1971: $135,911 plus travaux en cours $96,095) pour la part de l'appelant alors qu'elle fut établie par la suite, soit en 1977, à $183,563. Le comptable de l'appelant, M Poirier n’a pas voulu tenir compte du $232,006 vu que son client ne devait recevoir que $183,563. C'est cette somme d’ailleurs qu'il a inclus à titre de compte à recevoir 1971 dans le calcul de revenu de l’année 1973, 1974 et se prenant également une réserve du même montant. Il a dit alors qu’il avait fait une erreur et que ce n'est que le montant de $135,911 (compte à recevoir erronément calculé par ailleurs) qu'il aurait dû inclure comme compte à recevoir en 1971 avec une réserve du même montant comme le permet la loi, ce qui en somme ne change rien au résultat final du revenu taxable.

4.12 Pour l’année 1972, l’appelant a inclus dans ses revenus la somme de $56,467, soit les revenus de l’année reçus de la société. Ce chiffre est un extrait de l'Exhibit TP-5.

4.13 Concernant l’année 1972, les membres de la société ont fait le choix (Exhibit TP-1) de ne pas inclure dans leur revenu les travaux en cours conformément à l’article 34(1 )(d) de la Loi de l'impôt sur le revenu. Ces travaux auraient été complétés en 1973.

4.14 Au début de l’année 1974, les vérificateurs de la société auraient fourni à l'appelant des états relatifs à la société pour l’année 1973, états de même nature que ceux produits pour l’année 1972 sous Exhibit TP-5 (par 4.09). Les états relatifs à l’année 1973 ont été produits sous Exhibit TP-6.

Concernant l’appelant, cet état ne fait mention que de la somme de $96,095 relative aux travaux en cours. Cette somme devait, selon l'intimé, être incluse dans le revenu de 1973 de l’appelant. L’appelant ne l’a pas incluse. C'est ce qui fait d’ailleurs l’objet de la cotisation et du présent litige.

4.15 Relativement à la clause 4 de l’Exhibit A-2 citée ci-dessus (par 4.05), M Paul- Aimé Sauriol dit que, selon lui, l'expression «la réserve de comptes à recevoir non taxés» incluait les travaux en cours 1972.

Selon M André Lesage qui est en charge de la section fiscale chez Samson, Bélair & Associés cette expression signifie: «les comptes à recevoir 1971».

4.16 Il a été également clairement établi par M Lesage et M Sauriol que la société avait servi de banquier au paiement de la part de l’appelant, ce montant ayant ensuite été viré au compte «retraits» des tierces parties, MM Sauriol et Desjardins. Leurs parts dans la société augmentaient alors de 2 /2% chacun. Les tierces parties ont par la suite après l’année 1973 donné une part de 5% dans la société à un nouvel associé junior.

4.17 Le 1er avril 1977, l'intimé émettait un avis de nouvelle cotisation par lequel il incluait la somme de $96,095 pour l’année 1973, soit les travaux en cours déduits en 1972. Suite à un avis d'opposition de la part de l'appelant, cette cotisation a été maintenue.

5. LOI — JURISPRUDENCE — COMMENTAIRES

5.1 Loi

Les principaux articles impliqués dans la présente cause sont les articles 34, 53(1)(e)(i), 53(2)(c)(i), (ii) et (v), 54(b), 96(1)(f), 96(1.1), 96(1.2) et 96(1.4). Ils se lisent comme suit:

34 (1) Les règles suivantes s'appliquent au calcul du revenu qu’un contribuable tire, pour une année d’imposition, d'une entreprise entrant dans la catégorie des professions libérales:

(a) l'alinéa 12(1)(b) ne s'applique pas;

(b) toute somme qu’il doit recevoir dans l’année, relativement à des biens vendus ou à des services rendus dans le cadre de l’exploitation de l'entreprise, doit être incluse;

(c) aux fins de l'alinéa (b), une somme est réputée à recevoir pour services rendus dans l’exploitation de l’entreprise le premier des jours suivants:

(i) le jour où a été remis le compte pour services rendus,

(ii) le jour où aurait été remis le compte pour ces services si la remise de ce compte n’avait subi un retard indu, ou

(iii) le jour où le contribuable a été payé pour les services en question; et

(d) si le contribuable en fait le choix dans sa déclaration de revenu pour l’année, en vertu de la présente Partie, aucune somme ne sera incluse relativement au travail en cours à la fin de l’année d’imposition, sauf dispositions contraires du présent article.

34 (2) Lorsqu'un contribuable opte pour l'application de l'alinéa (1)(d) au calcul du revenu qu'il tire, pour une année d'imposition, d'une entreprise qui est une profession libérale, cet alinéa s'applique au calcul du revenu qu'il a tiré de cette entreprise lors de toute année d'imposition postérieure à moins que le contribuable, avec l'accord du Ministre et aux conditions indiquées par ce dernier, ne revienne sur son option.

53 (1) Dans le calcul du prix de base rajusté d’un bien, pour le contribuable, à une date quelconque, il faut ajouter au prix que le bien lui a coûté ceux des montants suivants appropriés qui se rapportent au bien:

(e) lorsque le bien est une participation dans une société

(i) une somme relative à chaque exercice financier de la société se terminant après 1971 et avant cette date, égale au total de toutes les sommes dont chacune représente la part du contribuable (autre qu'une part en vertu d'une entente visée au paragraphe 96(1.1)) dans le revenu de la société tiré d'une source donnée, pour cet exercice financier, calculé somme si la présente loi était interprétée en faisant abstraction

(A) des mots: «la moitié du» figurant à l’article 14, à l'alinéa 38(a) et au paragraph 41(1), et

(B) de l'alinéa 29(1)(b) ou (2)(b), de l'alinéa (i) du présent paragraphe, de l'article 55, de l'alinéa 82(1)(b) et des Règles de 1971 concernant l'application de la Loi de l'impôt sur le revenu relativement au revenu provenant de l'exploitation de nouvelles mines.

53 (2) Dans le calcul du prix de base rajusté du bien, pour un contribuable, à une date quelconque, sont déductibles, au titre du bien, ceux des montants suivants qui sont appropriés:

(c) lorsque le bien est une participation dans une société,

(i) une somme relative à chaque exercice financier de la société se terminant après 1971 et avant cette date, égale au total des sommes dont chacune représente la part du contribuable (autre qu'une part en vertu d’une entente visée au paragraphe 96(1.1) dans toute perte de la société provenant de toute source, pour cet exercice financier, calculée comme si la présente loi était interprétée en faisant abstraction

(A) des mots «la moitié du» figurant à l’article 14 et à l’alinéa 38(b), et

(B) de l'article 31, du paragraphe 40(2), et de l’article 55,

(ii) une somme relative à chaque exercice financier de la société se terminant après 1971 et avant cette date, autre qu'un exercice financier postérieur à l'exercice financier où le contribuable a cessé d'être membre de la société, égale à la part du contribuable dans le total

(A) des sommes qui, sans l’alinéa 96(1)(d), seraient déductibles lors du calcul du revenu de cette société pour l'exercice financier, en vertu des Règles de 1971 concernant l'application de l’impôt sur le revenu relatives aus frais d'exploration et d’aménagement,

(B) des frais d'exploration et d’aménagement engagés au Canada et des frais d'exploration et d'aménagement, si frais il y a, engagés à l'étranger (au sens que donne à ces expressions le paragraphe 66(15)), par la société dans l'exercice financier,

(C) des frais d'exploration, s’il en est, engagés au Canada (au sens du paragraphe 66.2(6) ), par la société au cours de l'exercice financier, et

(D) des frais d'aménagement, s’il en est, engagés au Canada (au sens du paragraphe 66.2(5)), par la société au cours de l’exercice financier,

(v) toute somme reçue par le contribuable après 1971 et avant cette date au titre ou en paiement intégral ou partiel de l'attribution de sa part (autre qu'une part en vertu d’une entente visée au paragraphe 96(1.1)) des bénéfices ou du capital de la société;

54 Dans la présente sous-section,

(b) «biens en immobilisations» d'un contribuable signifie

(i) tous biens amortissables du contribuable, et

(ii) tous biens (autres que des biens amortissables), dont la disposition, s'il y avait disposition, se traduirait pour le contribuable par un gain ou une perte en capital, suivant le cas;

96 (1) Lorsqu’un contribuable fait partie d'une société, son revenu, le montant net de ses pertes en capital, ses pertes autres que des pertes en capital ou ses pertes agricoles restreintes, s'il y en a, pour une année d'imposition, ou son revenu imposable gagné au Canada pour une année d'imposition, selon le cas, doivent être calculés comme si

(f) le montant du revenu de la société, pour une année d'imposition, tiré d'une source quelconque ou de sources situées dans un endroit donné, constituait le revenu du contribuable tiré de cette source ou de sources situées dans cet endroit donné, selon le cas, pour l’année d'imposition du contribuable au cours de laquelle l'année d'imposition de la société se termine, jusqu'à concurrence de la part du contribuable,

96 (1.1) Aux fins du paragraphe (1) et des articles 101 et 103,

(a) lorsque la principale activité d'une société consiste à exploiter une entreprise au Canada et que ses membres ont conclu une entente afin d’allouer une part du revenu ou de la perte de la société provenant d'une ou de plusiers sources en un lieu donné, selon le cas, à tout contribuable qui, à un moment donné, a cessé d'être membre

(i) de la société, ou

(ii) d’une société qui, a une moment donné, a cessé d'exister Ou qui, sans le paragraphe 98(1) aurait cessé d'exister et dont

(A) les membres, ou

(B) les membres d'une autre société dont, immédiatement après cette date, les membres mentionnés à la disposition (A) sont devenus membres

ont conclu une telle entente d'allocation

ou au conjoint, à la succession ou aux héritiers ou à toute personne mentionnée au paragraphe (1.3), ce contribuable, son conjoint, sa succession ou ses héritiers, ou cette personne, sont, selon le cas, réputés être membres de la société; et

(b) tous les montants, dont chacun est égal à la part du revenu ou de la perte mentionnée au présent paragraphe, qu'alloue une société à un contribuable pour un exercice financier donné de la société doivent, nonobstant toute autre disposition de la présente loi, être inclus dans le calcul du revenu du contribuable pour son année d'imposition au cours de laquelle se termine cet exercice financier de la société

96 (1.2) Lorsque, au cours d'une année d'imposition, un contribuable dispose d’un droit qu'il a à une part du revenu ou d'une perte de la société, aux termes d'une entente mentionnée au paragraphe (1.1),

(a) il doit inclure dans le calcul de son revenu pour l'année le produit de cette disposition; et

(b) pour plus de certitude, le coût que représente pour le contribuable chaque bien qu'il a reçu en contrepartie de la disposition équivaut à la juste valeur marchande du bien au moment de la disposition.

96 (1.4) Aux fins de la présente loi, le droit à une part du revenu ou de la perte d’une société, aux termes d’une entente mentionnée au paragraphe (1.1), est réputé ne pas être un bien en immobilisations.

Les articles 101 et 103 auxquels réfère l’article 96(1.1) n'ont pas d'application au présent cas. En effet, l’article 101 traite de la disposition d’un fonds de terre utilisé dans une exploitation agricole de la société et l’article 103, d'entente au sujet de partager des revenus ou perte d’une société visant à réduire l'impôt ou en différer le paiement.

5.2 Jurisprudence

La jurisprudence citée par les parties est la suivante:

1. The Queen v Samuel T Boorman, [1977] CTC 464; 77 DTC 5338;

2. I IG Wahn v MNR, [1969] CTC 61; 69 DTC 5075;

3. J Sedgwick v MNR, [1963] CTC 571; 63 DTC 1378;

4. W G Briggs v MNR, [1958] CTC 11; 58 DTC 1006;

5. J E Brett v MNR, [1971] CTC 111; 71 DTC 5094;

6. William M O'Connor et al v MNR, [1943] CTC 255; 2 DTC 637.

Les parties ont également référé aux bulletins d'interprétation suivants: IT-242 et IT-278R. L'appelant a référé à «The Taxation of Partnerships» de Larry A Eddy, FCA.

5.3 Commentaires

5.3.1 La clause des Comptes à recevoir non taxés

D'abord sans hésitation, la Commission conclut que l'expression «réserve des comptes à recevoir non taxés» qu'on trouve à la clause 4 de la convention passée le 15 décembre 1972 entre l’appelant et MM Desjardins et Sauriol (Exhibit A-2, voir par 4.05 des Faits) ne peut inclure les «travaux en cours», mais signifie seulement «les comptes à recevoir 1971».

Elle ne peut d'abord inclure «les travaux en cours». En effet, la clause 17 de l'entente du 29 janvier 1970 (Exhibit A-1, voir par 4.03 des Faits) stipulant sur la base d'évaluation d'une part d'un associé partant, établit clairement que deux des éléments principaux qui composent cette base sont les comptes à recevoir et les travaux en cours.

Comment dans le contrat de vente de la part d’appelant (Exhibit A-2) peut-on parler de «comptes à recevoir» et vouloir y inclure «les travaux en cours» sans le dire explicitement?

De plus, l’expression «réserve de comptes à recevoir non taxés» ne peut que signifier les comptes à recevoir 1971. La clause 4 d’Exhibit A-2 en effet ne voulait que coller à cette réalité fiscale relative aux comptes à recevoir des professionnels que l’on trouve dans la nouvelle Loi de l'impôt sur le revenu entrée en vigueur le 1er janvier 1972, donc après l’entente A-1 et avant l’entente A-2.

Pour établir la valeur de la part de l’appelant, on devait tenir compte des états financiers établis au 30 décembre 1971 et ceux établis au 30 décembre 1972 tel qu'il est stipulé à la clause 2 de (’Exhibit A-2. En parlant des comptes à recevoir non taxés, il ne pouvait s’agir que des comptes à recevoir 1971, car les comptes à recevoir 1972 faisaient partie du revenu 1972 selon les stipulations de la nouvelle Loi de l'impôt sur le revenu. Ces derniers comptes en effet sont comptabilisés sur une base d’exercice en 1972. Quant aux comptes à recevoir au 31 décembre 1971, ils avaient été comptabilisés sur une base de caisse, et donc n’avaient pas été taxés. Ainsi la «réserve des comptes à recevoir non taxés» ne pouvait que signifier «des comptes à recevoir 1971». La clause 4 de l’Exhibit A-2 stipule la somme que ces comptes à recevoir seraient taxables entre les mains de l’appelant parce que ce dernier sera présumé continuer à faire partie de la société pour les fins d'épuisement de cette réserve des comptes à recevoir non taxés. Cette stipulation encore une fois n’est que la résultante du désir de se conformer à la nouvelle Loi de l'impôt sur le revenu concernant les comptes à recevoir 1971.

Cette présomption de continuer à faire partie de la société par ailleurs ne s’applique pas en ce qui concerne les travaux en cours.

5.3.2 Les travaux en cours

Bien que les travaux en cours des professionnels aient aussi fait l’objet de dispositions particulières dans la nouvelle Loi de l'impôt sur le revenu, les parties à l’entente A-2 n’ont pas jugé bon de leur donner un traitement particulier. Les travaux en cours doivent donc être traités de la façon prévue à la cause 17 du contrat de société (Exhibit A-1) et selon les dispositions de la nouvelle Loi de l'impôt sur le revenu.

5.3.3 Cette clause 17 stipule que pour établir la valeur de la part de l’associé partant, le comptable doit tenir compte des éléments suivants:

(a) des comptes à recevoir;

(b) la partie gagnée sur les travaux éxécutés, mais non facturés;

(c) la partie gagnée sur les contrats en marche;

(d) du déficit s’il en est;

(e) du paiement des arrérages sur les salaires ou prélèvements.

La Commission constate que ces divers éléments sont des éléments de base servant dans le calcul du revenu net, soit de l’année en cours pour les éléments d) et e), soit dans l’année (ou les années) suivante(s) lorsque les éléments a), b) et c) sont devenus des revenus, c’est-à-dire ont été encaissés conformément à la politique établie par la clause 14.

5.3.4. Ces éléments fixés par la convention comme barêmes pour établir la part de l’associé partant, peuvent-ils, lorsque vus par le truchement de la Loi de l'impôt sur le revenu, ne pas être considérés comme éléments de revenus une fois que le prix de vente de la part de l’associé est déterminé?

A première vue, il semble que les items qui constituent des éléments de revenu doivent être considérés comme du revenu. Il doit aussi tenir compte naturellement des stipulations de la nouvelle Loi de l'impôt sur le revenu pour les professionnels concernant les comptes à recevoir et les travaux en cours, stipulations survenues après la passation de l’entente A-1 et avant la passation de l’entente A-2, tel qu’expliqué plus haut. (Il y a lieu de constater que parmi les éléments à considérer pour le calcul de la part de l’associé partant, on n’a pas inclus le montant payé par l’associé sortant lorsqu’il est entré dans la société; la raison est claire, c’est qu’aucun montant n’a en fait été payé. Cet élément cependant par sa nature même ne serait pas un élément de revenu, mais de capital investi.)

La jurisprudence citée par les parties semble confirmer la réponse affirmative de la Commission.

5.3.5 Après avoir étudié en effet les causes référées par les parties (S T Boorman, I G Wahn, J Sedgwick et W G Briggs), la Commission en arrive à la conclusion que les paiements reçus par l’ancien associé sont taxables entre ses mains en autant que ces paiements proviennent de sommes gagnées par cet ancien associé et sur lesquelles aucun impôt n’a été payé (comptes à recevoir: 5 T Boorman et W G Briggs; allocation d’un profit: J Sedgwick et I G Wahn) spécialement si originalement l’associé sortant n’a payé aucune somme capitale pour acquérir une part dans la société.

5.3.6 Les dispositions 96(1.1), (1.2), et (1.4)

La Commission est d’opinion que la disposition 96(1.1) régissant une société n’a pas d’application dans la présente cause. Etant un article d’imposition, toutes les conditions doivent s’appliquer pour qu’il ait application. Selon cette disposition, «lorsque ... ses membres (de la société) ont conclu une entente ...» avec un associé sortant, alors certaines présomptions s’appliquent spécialement que «les montants, dont chacun est égal à la part du revenu . . .» doit être inclus dans le revenu de l’associé sortant.

Il semble clair, pour que la disposition s’applique, qu’il faut que tous les membres de la société doivent prendre entente avec l’associé sortant et non seulement deux membres (même s’ils sont les majoritaires) comme dans le présent cas.

5.3.7 La jurisprudence référée plus haut s’applique cependant même si 96(1.1) ne s applique pas. Les principes qui y sont impliqués sont en effet plus larges que la disposition 96(1.1) elle-même. Aussi la Commission ne partage pas l’opinion de l’appelant et de Larry A Eddy dans son article «The Taxation of Partnerships» à l’effet qu’en l’absence de l’article 96(1.1), l’associé qui en se retirant reçoit sa part sur les travaux en cours, reçoit un gain en capital. Les travaux en cours constituent un élément de revenu si aucun impôt n’a été payé sur cet élément, la Commission est d’avis qu’il devient taxable entre les mains du récipiendaire. Si l’impôt avait été payé en 1972 sur les travaux en cours, cet item demeurerait toujours en théorie un élément de revenu, mais comme en pratique la preuve serait faite que l’impôt a été payé, il ne serait pas taxable de nouveau. La part de l’appelant au montant de $96,095.00 relative aux travaux en cours de 1972, soit au moment où il a quitté la société devient en 1973, alors qu’il ne fait plus partie de la société, un élément qui doit être considéré dans le calcul dans son revenu. Quand il était dans la société il n’a pas payé d’impôt sur cet élément. Ce dernier fut un des items dont on a tenu compte dans le calcul de la valeur de la part de l’appelant dans la société. Cet item est évalué à $96,095.00. Il est un élément de revenu et doit être considéré comme du revenu. Durant la majeure partie de l’année 1972, l’appelant était encore membre de la société et tous les membres ont décidé, conformément à la loi (article 34(1)(d)), de ne pas inclure les travaux en cours dans les revenus.

5.3.8 En 1973 cependant, l’appelant ne fait plus partie de la société. Aucune stipulation n’est à l’effet dans l’entente A-2 que l’appelant pour les fins des travaux en cours est présumé demeurer membre de la société tel qu’il a été stipulé relativement aux comptes à recevoir.

Est-ce que de ce fait le montant relatif aux travaux en cours à la fin de 1972 doit être inclus dans le revenu de l’appelant en 1973? C’est ce que soutient l’intimé et c’est là la base de l’avis de nouvelle cotisation émise le 1er avril 1977 concernant l’année 1973.

D’ailleurs si l’appelant était présumé continuer être membre de la société, soit en vertu d’une entente ou de l’article 96(1.1), le montant relatif aux travaux en cours devrait être inclus en 1973, cr lesdits travaux selon la preuve avaient été terminés en 1973.

Toutefois, l’appelant n’est pas présumé continuer être membre de la société. En vertu de quel principe alors cet élément de revenu ne serait-il pas taxable en 1973? Parce qu'il n’a pas été reçu en totalité en 1973? Selon la preuve en effet le montant dû par les deux associés séniors qui ont racheté la part de l’appelant aurait été payé sur une période de quatre ans. La Commission est d’opinion qu’à cause de la nature de cet élément de revenu qui est constitué de “travaux en cours 1972” (il ne s’agit pas de comptes à recevoir 1971) la Commission ne voit pas comment il ne puisse pas être taxé en totalité en 1973. Rien dans la loi, ni dans les ententes, ne permet d’en rapporter la taxation à plus tard.

6. CONCLUSION

La Commission conclut que le point 1 de la question commune décrite au paragraphe 1.2, doit être répondue par l’affirmative.

L’appel de l’appelant est rejeté et l’appel des tierces parties, appelants présumés, est accordé et le tout déféré à l’intimé pour nouvelle cotisation selon les Motifs du jugement ci-haut décrits.

(signé)

Guy Tremblay,

Membre de la Commission. Ottawa, Canada

le 29 janvier 1981.

Je suis d'accord avec la décision de la Commission dans la mesure où il y a été décidé que l’article 96(1.1) ne peut recevoir application dans la présente affaire. Toutefrois, j'arrive à cette conclusion par un raisonnement quelque peu différent.

Il est clair que la convention de la société (datée du 29 janvier 1970 et prenant effet le 1er février 1970) ne répond aucunement aux exigences de l’article 96(1.1). Bien qu'il s'agissait d'une convention entre tous les associés, ce n'est pas une entente ayant pour objet ou effet d'allouer une part de revenu de la société à un sociétaire qui cesse d'être membre de la société. L'article 17 de la convention de la société (à laquelle je vais revenir) spécifie la méthode de calcul du montant par lequel la part d'un associé quittant sera achetée à son départ. La convention du 15 décembre 1972 est encore plus simple. Cette deuxième convention n'est pas du type visé à l'article 96(1.1) parce qu'il ne s’agit pas d'une convention entre tous les associés allouant un droit de recevoir une part du revenu; mais plutôt, c'était une convention entre l'associé quittant et deux autres individus qui sont, par coïncidence, les associés seniors de la société en question. Autrement dit, la deuxième entente a été convenue avec des personnes qui pourraient être qualifiées comme étant de tierces parties et même des étrangers à la relation entre l’associé qui a quitté et la société elle-même. Je n’ai pas été convaincu par la preuve qu'il existait d'autres ententes, orales ou autres, par lesquelles M Laferrière aurait le droit de recevoir des revenus à venir, équivalents aux travaux en cours, lors de son départ. Je ne puis concevoir comment l’article 96(1.1) peut s'imposer dans une situation où il y a eu une tentative de distribution d'une part des revenus (ou des pertes) de la société sans le consentement de l’associé quittant. Acceptant cette théorie, les associés restant seraient libres de maximiser le fardeau fiscal d'un associé qui quitte en minimisant leurs propres impositions. On peut même théoriser une situation où, après le départ de M Laferrière, la société aurait pu subir une perte totale des travaux en cours et les membres restant se répartiraient la perte sans en rendre compte à un sociétaire déjà disparu. A mon avis la convention du 15 décembre 1972 est non équivoque. II y a eu vente ou transport de la part dans la société de M Laferrière à MM Claude Desjardins et Paul-Aimé Sauriol. Entre autres, une des choses vendues était le droit de percevoir à l’avenir des revenus attribuables aux travaux en cours lors du départ de M Laferrière.

Je me dois de rappeler que l’article 17 de la convention de la société était une simple formule pour établir la valeur de la part d’un associé lors de son départ. Il n’a pas pour effet de transformer la convention du 15 décembre 1972 en entente permettant à M Laferriére de recevoir des revenus de la société à mesure qu’on les percevait durant les années succédant son départ. Cette constatation est confirmée par l’absence dans la convention du 15 décembre 1972 d’un article référant aux travaux en cours qui serait l’équivalent de l’article 4 portant sur des comptes à recevoir. M Laferrière, comme ses anciens co-associés, devait se taxer selon la méthode de caisse pour les travaux en cours grâce à une élection antérieure sous l’article 34 de la loi. En vertu de la convention du 15 décembre 1972, et tenant compte de l’élection ci-haut mentionnée, M Laferrière a simplement vendu à MM Desjardins et Sauriol le droit de percevoir les revenus venant des travaux en cours, dont il était le propriétaire, comme élément de sa part dans la société.

Je suis d’avis que M Laferrière a vendu à MM Desjardins et Sauriol un bien en immobilisation pour lequel il a reçu un paiement de nature capitale. Alors, en se référant aux articles 38 à 40 et 54 de la Loi de l'impôt sur le revenu, M Laferrière serait imposable sur la moitié du montant de $96,095 seulement dans la mesure où il réalise un gain net sur capital imposable sous l’article 3 L I R.

Pour les acheteurs MM Desjardins et Sauriol, il s’agissait d’achat d’un bien de nature capitale. Je conclus que MM Desjardins et Sauriol ont acquis un droit de percevoir des revenus à venir. Par conséquent, l’imposition de la somme de $96,095, attribuable à des travaux en cours, ne peut pas être déterminée autrement selon les faits en preuve. Si MM Desjardins et Sauriol étaient encore propriétaires de la part de M Laferrière dans la société au moment où les travaux en cours on été payés et alors comptabilisés comme des revenus selon la méthode de caisse adoptée par la société et tous les associés, l’article 96(1) aurait eu pour effet de rendre MM Desjardins et Sauriol imposables sur la moitié du montant de $96,095 perçu pour les travaux en cours. Si par contre, MM Desjardins et Sauriol ont vendu la part de M Laferrière avant que les travaux en cours aient été payés, il s’agirait également pour eux d’une disposition d’un bien en immobilisation et le montant de $96,095 serait imposable comme revenu entre les mains des personnes qui ont acquis la part de M Laferrière.

De fait, j’ai constaté que c’était les associés Desjardins et Sauriol et non pas la société comme telle, ou l’ensemble des associés qui ont acheté la part de M Laferrière. On a tenté de démontrer qu’en réalité c’était la société qui avait acheté la part de M Laferrière et que MM Desjardins et Sauriol en étaient les acquéreurs seulement pour fin de garder le contrôle et de revendre éventuellement le 5% à un nouvel associé junior. Même si M Laferrière a été payé pour sa part moyennant un chèque émis par la société, la preuve a démontré clairement que c’était les associés Desjardins et Sauriol qui ont vraiment acquis cette part. Par un truc de comptabilité on a débité leur propre retrait respectif pour réfléter le prix de vente payé à M Laferrière.

Les co-défendeurs et la défenderesse ont insisté à plusiers reprises qu’en vertu de l’article 3 de la convention de la société, les associés juniors, y compris M Laferrière, n’ont contribué aucun apport de capital à la société. Ils veulent que j’en découle la conclusion que la vente de sa part dans la société ne peut être considérée comme disposition d’un bien capital. L’attention de la Cour a été également attirée sur la jurisprudence qui semble appuyer les défendeurs. Je ne suis pas d'accord. Il ressort de la preuve, qu’au moment de la formation de la société, aucun des associés n'a fait un apport de capital. L’article 3 de la convention indique que MM Desjardins et Sauriol ont gardé chacun leur moitié des comptes à recevoir, travaux en cours et autres éléments de l’actif de la société telle qu’elle existait avant le 1er février 1970. L’absence d'un apport n'entraîne pas systématiquement l'impossibilité d'une vente d'un bien en immobilisation lors du départ d'un associé. À mon avis, la jurisprudence citée par les co-défendeurs et la défenderesse ne dit pas plus que l’absence d'apport est un des facteurs à considérer lorsqu'on doit caractériser la somme reçue par un associé quittant une société, comme étant du revenu ou bien le produit de la disposition d'un bien en immobilisations. De toute façon, il ne s’agit pas seulement d’un apport de capital de la part de M Laferrière. Je ne puis conclure que MM Sauriol et Desjardins ont fait un cadeau à M Laferrière au moment de son entrée dans la société. L'apport d'un associé n'est pas restreint à une somme d'argent. M Laferrière a certainement apporté son expertise de travail, ses aptitudes et autres éléments d’achalandage.

La jurisprudence citée par les parties mérite un commentaire. Dans l'arrêt Slan v MNR, [1981] CTC 2880; 81 DTC 794, selon la Commission de révision de l'impôt, il y avait une entente du type prévu à l’article 96(1.1) LIR. De plus, c'était tous les associés, et non seulement quelques-uns, qui ont acheté la part de l'associé quittant. Dans la mesure où il a été décidé qu'il peut y avoir une entente prévue à l'article 96(1.1), sans le consentement de l’associé quittant, je pense que l'arrêt est mal fondé. Il s'en suit que je considère que l'arrêt Dacen v MNR, [1979] CTC 2868; 79 DTC 733 est également mal fondé. Il est inconcevable que la Loi de l'impôt sur le revenu permette aux associés qui demeurent dans la société de minimiser leurs propres impôts tout en maximisant l'imposition de quelqu'un qui a quitté la société.

Il y a une série d'arrêts de la Cour de L'Echiquier, la Cour fédérale et de la Cour suprême du Canada qui semblent à premier abord soutenir la thèse des co-défendeurs et de la défénderesse. Mais, à mon avis, ces causes peuvent être distinguées du présent litige; dans les causes types, c'était l'ensemble des associés qui ont acheté la part de l'associé quittant. Tel était le cas dans les arrêts MNR v Wahn, [1969] CTC 61; 79 DTC 5075 (Cour suprême du Canada); MNR v Fortin Estate, [1970] CTC 521; 70 DTC 6339 (Cour d'E- chiquier); The Queen v Boorman, [1977] CTC 464; 77 DTC 5338 (Cour fédérale, Division de première instance).

L'arrêt Briggs v MNR, [1958] CTC 11; 58 DTC 1006 (Cour d'Echiquier) n'est pas très semblable à notre cas. M le juge Dumoulin a conclu, à la page 14 (DTC 1008), que la convention d'une société ne comportait pas les éléments nécessaires pour un contrat de vente. Par conséquent, le paiement ne pouvait pas être de nature capitale et le juge a conclu que le tout découlait d'une relation sociétaire et qu’il s'agissait d'une distribution des bénéfices. Par contre, dans notre cas, il est très clair selon l’article 1 de la convention du 15 décembre 1972 qu’il y a effectivement eu vente de tous les droits et intérêts de M Laferriére dans la société Desjardins Sauriol et Associés.

La décision de la Cour suprême dans MNR v Sedgwick, [1963] CTC 571; 63 DTC 1378 ne nous aide pas beaucoup. D’abord il s’agissait d'une dissolution de société et non pas simplement du départ d'un des associés d'une société qui continuait d’exister. De plus, l'arrêt a été décidé bien avant l'article 96(1.1). Finalement, puisqu’en 1963 il n'y avait pas d'imposition de gain sur capital, si la Cour suprême n'avait pas décidé qu'il s’agissait d'un élément de revenu, il n'y aurait pas eu d'imposition.

En résumé, il n’existait pas de convention qui se devait d'être interprétée selon l’article 96(1.1) de la L LIR. Je ne suis pas du même avis que le Commissaire Tremblay que M Laferrière doit être imposable en vertu de certains principes non spécifiés de la Loi de l'impôt sur le revenu. Il n'y a pas de doute que les exigences de ces conventions dans le cas en espèce le supprime de l'article 96(1.1) qui est le véhicule destiné à atteindre un résultat bien spécifique. L’article 96(1.1) actuel a été ajouté de concert avec l’article 98.1 de la Loi de l'impôt sur le revenu en 1975 avec effet rétroactif jusqu'à l'année d'imposition 1972 (LC 1974-75-76, c 26, article 60(4)). Ce n'était pas du droit tout à fait nouveau. En effet la réforme de la Loi de l'impôt sur le revenu en 1971 a indu l’article 98(1.1) maintenance abrogé (LC 1970-71-72, c 63).

L'arrêt Attorney General of Canada v Matador Inc, [1980] CTC 51; 80 DTC 6018, maintient que dans une cause comme la présente je dois rendre deux décisions. Pour répondre à la question posée par la défenderesse à la Commission de révision de l'impôt, je donne une réponse négative à la première partie. À la deuxième partie, je donne une réponse positive mais qualifiée. La somme de $96,095 devrait être incluse pour moitié dans le calcul du revenu de chacun de Jean-Claude Desjardins et Paul-Aimé Sauriol pour l’année 1973 seulement dans la mesure où ils possédaient chacun encore à la fin de cette année fiscale la moitié de la part de M Laferrière dans la société. Si ils en ont disposé avant, il s’agirait pour eux de la disposition d'un bien en immobilisation, et ce serait aux acquéreurs de la part de M Laferrière de payer l'impôt sur le montant de $96,095.

Je conclus donc que M Laferrière doit gagner son appel. II n’est pas imposable en 1973 (ou dans une autre année) sur le montant de $96,095 comme élément de revenu. S'il a réalisé un gain sur capital, il doit évidemment en payer l'impôt.

La défenderesse doit payer la moitié des frais du litige et les codéfendeurs supporteront chacun un quart des frais.

Appeal allowed.