Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Principal Issues: (1) Whether the CRA would automatically extend the filing period for the election under ss 184(3), pursuant to ss 220(3.2), if the court rejects the corporation's appeal of the reassessment of its Part I tax (which caused the excessive ss 83(2) election) and of the assessment of its Part III tax? (2)Whether the CRA would defer processing the validly made election under ss 184(3), that was filed at the same time as the corporation filed notices of objections in respect of the reassessment of its Part I tax (which caused the excessive ss 83(2) election) and of the assessment of its Part III tax, until the court rejects the corporation's appeals? (3) In a situation where a corporation files a notice of objection in respect of the reassessment of its Part I tax (which caused an excessive ss 83(2) election) as well as a valid election under ss 184(3) and the CRA reassesses the Part I tax of the corporation's shareholder (to tax a deemed dividend pursuant to 184(3)(d)(ii)), (a) whether the CRA would accept to process the notice of objection filed by the corporation's shareholder in respect of the reassessment until the courts have finally accepted the corporation's appeal in respect of the reassessment of its Part I tax? (b) whether the CRA would accept a waiver from the corporation's shareholder and automatically reassess the Part I tax of the corporation's shareholder if the court decides in favour of the corporation?
Position: (1) No. (2) No.
Reasons: (1) It is not CRA's practice. (2) Technically, the CRA cannot defer the processing of the validly made election under ss 184(3) in light of the contradictory actions of the corporation. (3)(a) Technically, the CRA cannot defer the processing of the notice of objection filed by the corporation's shareholder in light of the contradictory actions of the corporation's shareholder and the corporation as well as the fact that there is no direct link between the reassessment of the corporation's Part I tax and the reassessment of the corporation's shareholder's Part I tax. (3)(b) The waiver should be considered inadmissible in light of the contradictory actions of the corporation's shareholder who had to approve the filing by the corporation of its election under 184(3).
Le 5 décembre 2007
Madame Claire Dupont Section des réorganisations des Conseillère technique sociétés et de l'industrie des
Services ficaux de Montérégie-Rive-Sud ressources
3250, boulevard Lapinière Marc LeBlond
Brossard QC J4Z 3T8 (613) 946-3261
2007-022121
Dividende en capital
La présente est en réponse à votre courriel du 18 janvier 2007 dans lequel vous nous demandez nos commentaires sur le sujet mentionné en rubrique dans la situation décrite ci-après. La présente fait également suite à des conversations téléphoniques (M. LeBlond / C. Dupont ainsi que M. Bisson / C. Dupont), dans lesquelles des informations additionnelles et/ou des modifications relatives au présent dossier nous ont été communiquées. Nous nous excusons du délai requis pour répondre à votre demande.
À moins d'indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la "Loi").
Situation donnée
- Une société (ci-après "Aco"), une "société privée", au sens prévu au paragraphe 89(1), a réalisé un gain lors de la disposition d'un bien au cours d'une année d'imposition donnée. Aco a considéré ce gain comme un gain en capital. Aco n'est pas une "grande entreprise", au sens prévu au paragraphe 225.1(8).
- Aco a inclus un montant équivalant au gain en capital imposable dans son "compte de dividendes en capital" (ci-après "CDC"), au sens prévu au paragraphe 89(1). Ce montant était l'unique montant à avoir été inclus dans le CDC de Aco.
- Aco a versé un dividende à son actionnaire, un particulier, d'un montant égal au montant de son CDC immédiatement avant que le dividende soit devenu payable et a exercé un choix, en vertu du paragraphe 83(2), selon les modalités et le formulaire réglementaires, relativement au montant total dudit dividende pour qu'il soit réputé être un dividende en capital (ci-après "Dividende en capital").
- À la suite d'une vérification, l'Agence du revenu du Canada (ci-après l'"ARC") a considéré que le gain sur la disposition du bien disposé constituait un revenu d'entreprise plutôt qu'un gain en capital et cotisé de nouveau la déclaration de revenus de Aco pour l'année d'imposition donnée à cet égard. De plus, l'ARC a modifié à la baisse le montant du CDC de Aco. De ce fait, la totalité du Dividende en capital a donné lieu à un excédent résultant d'un choix aux fins de l'application de l'impôt de la partie III de la Loi. Par conséquent, Aco est devenu redevable également d'un impôt de la partie III de la Loi, en vertu du paragraphe 184(2). Nous posons comme hypothèse que les cotisations de l'impôt de la partie I de la Loi et de l'impôt de la partie III de la Loi ont été établies à la même date.
- Aco produirait un avis d'opposition relativement à la nouvelle cotisation de l'impôt de la partie I de la Loi ainsi qu'à la cotisation de l'impôt de la partie III de la Loi pour l'année d'imposition donnée.
Vos questions
Aco aurait pu exercer un choix en vertu du paragraphe 184(3), selon les modalités réglementaires et dans le délai prévu pour ce faire, pour éviter de payer l'impôt de la partie III de la Loi, mais ne l'a pas fait, préférant plutôt s'opposer à toute cotisation d'impôt et éviter une nouvelle cotisation de la déclaration de son actionnaire unique.
Aco aimerait avoir la possibilité de pouvoir prolonger ou sauvegarder son droit de produire un choix en vertu du paragraphe 184(3) au cas où elle n'aurait pas gain de cause dans son opposition à l'égard du traitement fiscal du gain sur le bien dont elle a disposé et vous propose les possibilités et vous demande les questions décrites ci-après.
1. À la suite du rejet de l'appel de Aco par la Cour, Aco ferait une demande de prolongation de délai, en vertu du paragraphe 220(3.2), pour la production du choix prévu au paragraphe 184(3).
Dans ce cas, est-ce que l'ARC peut s'engager d'avance à accepter automatiquement cette demande de prolongation de délai?
2. Au moment de la production d'un avis d'opposition concernant la nouvelle cotisation de l'impôt de la partie I de la Loi et la cotisation de l'impôt de la partie III de la Loi, Aco produirait également un choix en vertu du paragraphe 184(3) mais demanderait à l'ARC de ne traiter ce choix que lorsque la cour aurait statué en faveur de l'ARC dans le dossier.
Dans ce cas, est-ce que le choix pourrait effectivement être reporté dans le temps par l'ARC et considéré comme valide?
Dans le cas où Aco serait convaincue d'avoir gain de cause en cour relativement à son opposition à la cotisation de l'impôt de la partie I émise, celle-ci vous propose les possibilités et vous demande les questions décrites ci-après.
3. Aco produirait un avis d'opposition seulement à l'égard de la nouvelle cotisation relative à l'impôt de la partie I de la Loi et un choix en vertu du paragraphe 184(3) (éliminant ainsi l'impôt payable en vertu de la partie III). L'actionnaire unique serait alors imposé sur un dividende imposable réputé reçu. Dans le délai prévu pour ce faire, cet actionnaire s'opposerait à l'avis de cotisation reçu.
Dans ce cas, est-ce que:
(i) l'ARC accepterait de traiter l'avis d'opposition de cet actionnaire seulement une fois que l'avis d'opposition de Aco aurait été finalement réglée par les tribunaux en faveur de la société? et
(ii) si oui, l'actionnaire pourrait reporter le paiement du montant de l'impôt payable en litige et les charges d'intérêts y afférents jusqu'au dénouement de son opposition?
4. Aco produirait un avis d'opposition seulement à l'égard de la cotisation relative à l'impôt de la partie I et un choix en vertu du paragraphe 184(3) (éliminant ainsi l'impôt payable en vertu de la partie III de la Loi). L'actionnaire unique serait alors imposé sur le dividende imposable réputé reçu. Au lieu de produire un avis d'opposition à l'égard de la cotisation du dividende imposable réputé reçu, l'actionnaire fournirait à l'ARC, un formulaire de renonciation à la prescription (T2029) pour permettre à l'ARC d'annuler l'imposition du dividende réputé reçu une fois que Aco aurait eu gain de cause en cour.
Dans ce cas, est-ce que:
(i) l'ARC accepterait le formulaire de renonciation et cotiserait automatiquement de nouveau l'actionnaire pour annuler l'imposition du dividende? et
(ii) si l'actionnaire avait payé des intérêts, les intérêts lui seraient-ils remboursés?
5. Enfin, vous nous demandez si nos réponses aux questions précédentes seraient différentes si une société de gestion (Gesco) détenant la totalité des actions de Aco était interposée entre le particulier actionnaire et Aco et qu'un dividende en capital aurait été payé successivement par Aco, inclus dans le CDC de Gesco, et versé par cette dernière au particulier actionnaire avant que la vérification de l'ARC ait été effectuée et les cotisations émises?
Réponse à la question 1
À notre avis, l'ARC n'a pas comme politique d'accepter automatiquement une demande de prolongation de délai, en vertu du paragraphe 220(3.2), dans une situation telle que celle que vous nous avez présentée.
Les procédures pour faire une demande formelle en vertu du paragraphe 220(3.2), qui étaient dans la circulaire d'information IC-92-1, sont maintenant dans la circulaire d'information IC07 - 1 "Dispositions d'allègement pour les contribuables" (31 mai 2007).
La responsabilité d'élaborer des politiques relatives aux dispositions d'allègement de la Loi (telle que celle prévue au paragraphe 220(3.2)) relève de la Direction des allègements pour les contribuables et des plaintes liées au service (ci-après "DACPLS") de la Direction générale des appels de l'ARC.
Nous vous invitons à communiquer avec la Section en matière d'équité et de soutien de la Direction générale des appels de l'Administration centrale de l'ARC pour obtenir plus d'information concernant les mesures administratives relatives à l'application du paragraphe 220(3.2).
Réponse à la question 2
À notre avis, dans la situation donnée, techniquement, l'ARC ne peut pas suspendre le traitement d'un choix valide en vertu du paragraphe 184(3) (ci-après le Choix 184(3)) exercé par Aco, jusqu'au moment où la Cour aurait statué en faveur de l'ARC dans l'appel de Aco relativement à la nouvelle cotisation de son impôt de la partie I de la Loi et à la cotisation de son impôt de la partie III de la Loi. Plutôt, il nous semble que la Direction générale des services de cotisation et de prestations de l'ARC (ci-après la "DGSCP") devrait donner effet au Choix 184(3) valide produit par Aco sans tarder et que la Direction générale des Appels de l'ARC (ci-après la "DGA") devrait annuler la cotisation de l'impôt de la partie III de la Loi payable par Aco, en vertu du paragraphe 165(3). Nos conclusions sont fondées sur les observations suivantes.
Dans la situation que vous nous avez présentée, l'ARC reçoit le Choix 184(3) de Aco en même temps que l'avis d'opposition concernant la cotisation de l'impôt de la partie III de la Loi payable par Aco. Cette façon de procéder est pour le moins inhabituelle et comprend des opérations contradictoires. Il nous semble que cette procédure inclut des opérations contradictoires car en produisant un avis d'opposition relatif à la cotisation de son impôt de la partie III de la Loi, Aco indique qu'elle désire contester le fondement en droit et/ou en fait de la cotisation de cet impôt alors que, la production d'un Choix 184(3) indique que Aco, avec l'accord de ses actionnaires, accepte le fondement de la cotisation de son impôt de la partie III de la Loi mais désire que la cotisation de l'impôt de la partie III de la Loi soit renversée et que soit établie plutôt une nouvelle cotisation de l'impôt de la partie I de la Loi payable par son actionnaire visé par le Choix 184(3).
En général, lorsqu'un formulaire de choix requis par la Loi est produit, l'ARC le traite immédiatement en établissant s'il a été validement fait de sorte que les dispositions de la Loi s'appliquent compte tenu du choix produit, c'est le cas par exemple, pour le choix prévu au paragraphe 85(1). D'ailleurs, la DGSCP traite aussi de cette façon les Choix 184(3) produits.
XXXXXXXXXX
À notre avis, les procédures de la DGSCP mentionnées ci-dessus indiquent bien qu'un Choix 184(3) devrait être pris en compte par la DGA au moment où elle doit traiter un avis d'opposition relatif à une cotisation de l'impôt de la partie III de la Loi.
Les obligations de la DGA, lorsqu'elle reçoit un avis d'opposition, sont décrites au paragraphe 165(3), comme suit:
Sur réception de l'avis d'opposition, le ministre, avec diligence, examine de nouveau la cotisation et l'annule, la ratifie ou la modifie ou établit une nouvelle cotisation. Dès lors, il avise le contribuable de sa décision par écrit.
Nous croyons que dans une situation comme celle que vous nous avez présentée, pour que la DGA exécute avec diligence un nouvel examen de la cotisation de l'impôt de la partie III de la Loi et prenne une décision à son égard soit de l'annuler, soit de la ratifier, soit de la modifier, en vertu du paragraphe 165(3), le nouvel examen de la cotisation doit tenir compte du Choix 184(3) produit par la société, c'est-à-dire non seulement qu'on établisse la validité de ce Choix 184(3) mais bien, le cas échéant, qu'on y donne effet immédiatement par l'annulation de la cotisation de l'impôt de la partie III de la Loi payable la société ainsi que par la cotisation de l'impôt de la Partie I de la Loi payable par ses actionnaires visés par le Choix 184(3).
Donc, dans la situation donnée, pour les raisons exposées précédemment, nous sommes d'avis que, techniquement, la DGSCP ne devrait pas suspendre le traitement du Choix 184(3) valide de Aco mais plutôt y donner suite et de ce fait la DGA devrait annuler la cotisation de l'impôt de la partie III de la Loi payable par Aco, en vertu du paragraphe 165(3), et la DGSCP cotiser l'impôt de la partie I de la Loi payable par l'actionnaire de Aco visé par le Choix 184(3).
Réponse à la question 3
À notre avis, dans la situation soumise, techniquement, il nous semble que la DGA ne devrait pas suspendre le traitement de l'avis d'opposition de l'actionnaire de Aco jusqu'à ce que l'avis d'opposition relatif à l'impôt de la partie I de la loi payable par Aco ait été finalement réglée par les tribunaux en faveur de Aco. Plutôt, la DGA devrait ratifier la nouvelle cotisation de l'impôt de la partie I de la Loi payable par l'actionnaire de Aco, en vertu du paragraphe 165(3). Nos conclusions sont fondées sur les observations suivantes.
Dans la situation soumise, les façons de procéder de Aco et de son actionnaire visé par le Choix 184(3) nous semblent pour le moins inhabituelles et même contradictoires. En effet, lorsqu'un actionnaire participe au Choix 184(3) il donne son assentiment à l'inclusion d'un dividende imposable dans son revenu. Cet assentiment constitue une condition sine qua non à la validité du Choix 184(3) exercé par la société, en vertu de l'alinéa 184(3)a). Le fait pour ledit actionnaire de produire un avis d'opposition à l'égard de l'inclusion du dividende dans son revenu suite à l'exercice du Choix 184(3) est donc tout à fait à l'opposé de l'assentiment qu'il a donné à l'égard de l'inclusion de ce dividende dans son revenu.
Par ailleurs, dans la situation que vous nous avez présentée, techniquement, il n'existe même pas de lien direct entre la nouvelle cotisation de l'impôt de la partie I de la loi payable par l'actionnaire de Aco visé par le Choix 184(3), à laquelle il s'oppose, et celle de l'impôt de la partie I de la loi payable par Aco, à laquelle elle s'oppose. En effet, techniquement, l'établissement de la nouvelle cotisation de l'impôt de la partie I de la loi payable par l'actionnaire de Aco est causé uniquement par la production d'un Choix 184(3) valide par Aco alors que la nouvelle cotisation de l'impôt de la partie I de la Loi payable par Aco est établie seulement en raison du fait que le gain en capital qu'elle a déclaré a été considéré comme un revenu d'entreprise de Aco.
Donc, sur la base des observations précédentes, dans une situation comme celle que vous nous avez présentée, il nous semble que la DGA n'aurait d'autre choix que d'examiner de nouveau la cotisation de l'actionnaire découlant du Choix 184(3) avec diligence et la ratifier sans délai. Il s'ensuit donc que dans la situation soumise, techniquement, la DGA ne devrait pas suspendre ou retarder le traitement de l'avis d'opposition de l'actionnaire de Aco.
Réponse à la question 4(i)
À notre avis, dans la situation soumise, l'ARC devrait considérer irrecevable la renonciation à la "période normale de nouvelle cotisation" (ci-après "PNNC"), au sens prévu au paragraphe 152(3.1), produite par l'actionnaire de Aco avant l'expiration de cette période applicable à lui pour l'année de la nouvelle cotisation.
Encore une fois, dans la situation soumise, les façons de procéder de Aco et de son actionnaire visé par le Choix 184(3) nous semblent pour le moins inhabituelles et même contradictoires. Comme nous l'avons mentionné précédemment, lorsqu'un actionnaire participe au Choix 184(3) il donne son assentiment à l'inclusion d'un dividende imposable dans son revenu. Cet assentiment constitue une condition sine qua non à la validité du Choix 184(3) exercé par la société, en vertu de l'alinéa 184(3)a). Le fait pour ledit actionnaire de produire une renonciation à la PNNC applicable à lui pour l'année de la cotisation de l'impôt relatif au dividende visé par le Choix 184(3) pour que l'ARC puisse établir une nouvelle cotisation pour cette année en vertu du paragraphe 152(4) afin d'annuler la cotisation du dividende est donc tout à fait à l'opposé de l'assentiment qu'il a donné à l'égard de l'inclusion de ce dividende dans son revenu.
Donc, dans la situation donnée, il nous semble que l'ARC n'aurait d'autre choix que de considérer irrecevable la renonciation produite par l'actionnaire de Aco.
Réponse à la question 4(ii)
Étant donné notre réponse à la réponse à la question 4(i), la question 4(ii) ne se pose donc pas.
Réponse à la question 5
Les principes établis dans nos réponses aux questions 1 à 4 seraient sensiblement les mêmes si une société de gestion (Gesco) détenant la totalité des actions de Aco était interposée entre le particulier actionnaire et Aco et qu'un dividende en capital aurait été payé successivement par Aco, inclus dans le CDC de Gesco, et versé par cette dernière au particulier actionnaire avant que la vérification de l'ARC ait été effectuée et les cotisations émises.
Nous espérons que nos commentaires vous seront utiles et nous vous remercions d'avoir soumis ces questions à notre attention. Si vous désirez des informations additionnelles concernant la présente n'hésitez pas à communiquer avec nous.
Maurice Bisson, CGA
Gestionnaire
Section des réorganisations des sociétés
et de l'industrie des ressources
Division des réorganisations des sociétés
et de l'industrie des ressources
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique législative
et des affaires réglementaires
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